III SAB/Gl 1/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 września 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi :A: Sp. z o.o. w D. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Pierwszego S. Urzędu Skarbowego w S. w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Skargą datowaną z dnia [...] r. "A" Spółka z o.o. z siedzibą w D. zarzuciła Naczelnikowi Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. przewlekle prowadzenie postępowania w sprawie zwrotu wnioskowanego przez Spółkę podatku od towarów i usług za luty 2012 r. Przed wniesieniem tej skargi Spóła pismem z dnia [...] r. wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w K. ponaglenie żądając uznania go za zasadne i wyznaczenie organowi I instancji terminu do załatwienia sprawy. Jednakże postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał złożone ponaglenie za bezzasadne. Pełnomocnik Strony w dniu [...] r. ponownie wniósł ponaglenie, a Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r. uznał ponownie ponaglenie za bezzasadne. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skardze strona, zarzucając przewlekłe prowadzenie postępowania wskazała na działania naruszające podatkowe zasady tj. szybkość działania oraz zasadę przekonywania, podnosząc, iż w postanowieniach wydawanych na podstawie art. 140 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm. – dalej O.p.) organ podatkowy uzasadniając samo przedłużenie terminu do załatwienia sprawy lakonicznie wskazywał, iż postępowanie nie zostanie zakończone w przewidywanym terminie ze względu na konieczność zebrania całości materiału dowodowego dotyczącego sprawy. W obszernym uzasadnieniu skarżący wskazał, m.in. że niezałatwienie sprawy w terminie wskazywanym w art. 139 § 1 O.p. jest skutkiem bezczynności i bierności organu. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podnosząc, iż przedłużenie postępowania podatkowego było uzasadnione z uwagi na okoliczności sprawy i uzasadnione wątpliwości co do dokonywanych przez stronę skarżącą transakcji. Przedstawiając stan faktyczny sprawy wyjaśnił, że w dniu 21 marca 2012r. do Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła deklaracja VAT-7 złożona w Urzędzie Pocztowym w dniu 19 marca 2012r., w której Spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w terminie 60 dni, tj. 21 maja 2012r. W konsekwencji Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wszczął kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego i zbadania zasadności dokonania zwrotu wnioskowanego podatku od towarów i usług za luty 2012 r. W dniu 16 kwietnia 2012 r. został doręczony podatnikowi protokół kontroli nr [...] , który zakończył kontrolę podatkową, a postanowieniem z [...] r. nr [...] organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe w zakresie określenia zobowiązania podatkowego za luty 2012r. Postanowieniem z [...] r. organ podatkowy przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikający z deklaracji VAT-7 za luty 2012r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Na etapie prowadzonej kontroli podatkowej w "A" Sp. z o.o. wątpliwości organu podatkowego wzbudził fakt udziału w transakcjach handlu stalą znacznej ilości podmiotów, z których żaden nie był producentem towaru, jak również jego konsumentem. Młody wiek osób zarządzających zarówno Spółką "A" jak i firmami dostawców, wysokie obroty uzyskane w krótkim okresie prowadzonej działalności, które generują te Spółki i realizacja krótkich terminów płatności, wzbudziły podejrzenie co do rzetelności tych transakcji. W związku z pojawiającymi się wątpliwościami organ podatkowy wystąpił, w celu potwierdzenia dokonanych przez Spółkę transakcji nabycia oraz sprzedaży, do właściwych dla kontrahentów Spółki organów podatkowych, w tym również do czeskiej administracji podatkowej oraz wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za luty 2012 r., celem weryfikacji przedmiotowego rozliczenia dokonanego przez Spółkę. W odpowiedzi na wystosowane wnioski oraz gromadzone w ramach postępowania podatkowego informacje i dokumenty wstępnie wskazywały na możliwości wystąpienia nieprawidłowości w badanych transakcjach. W ocenie organu podatkowego dostawcami Spółki były firmy, których charakter działalności sprowadzał się do pośrednictwa w handlu stalą, częstokroć prowadzone tylko przez jedną osobę, nie posiadające zaplecza magazynowego i infrastruktury niezbędnej do prowadzenia tego rodzaju działalności, nie zatrudniające pracowników. W wyniku analizy zebranych przez organ podatkowy materiałów dowodowych organ ten ustalił, że "A" Sp. z o.o. jest ogniwem transakcji łańcuchowych. Okoliczność ta, w ocenie organu, uzasadniła zbadanie źródła pochodzenia towarów jak i jego dalszej sprzedaży. Z uwagi na udzieloną przez czeską administrację podatkową odpowiedź na wniosek SCAC 2004 nr ref. [...] , wskazującą, że towar zbyty przez "A" Sp. z o.o. na rzecz "B" . wracał z powrotem do Polski organ podatkowy powziął podejrzenie, że podatnik może uczestniczyć w karuzelowym obrocie stalą. Podmiotem, do którego wracał towar okazała się firma "B" Sp. z o.o. Z tego względu podjęto działania zmierzające do ustalenia czy podmiot ten wywiązuje się z obowiązków podatkowych. W ramach korespondencji z innymi urzędami skarbowymi w okresie od 20 września 2012 r. do 20 grudnia 2013 r. ustalono, iż wobec "B" Sp. z o.o. z/s w W. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. planuje wszczęcie kontroli podatkowej na I kwartał 2014r. W ramach prowadzonego postępowania wobec "A" Sp z o.o. ustalono również, iż "B" Sp. z o.o. była nie tylko odbiorcą stali z [...] ale również dostawcą stali do "A" Sp. zo.o. Przewoźnikiem towarów zbywanych na rzecz [...] ., który następnie wracał do Polski był Ł.G. prowadzący działalność gospodarczą jako przedsiębiorca pod firmą "D" w D. G. , pełniący jednocześnie funkcję jedynego członka zarządu "A" Sp. z o.o. Ustalone okoliczności wzmocniły podejrzenie organu podatkowego o uczestnictwie "A" Sp. z o.o. w karuzelowym obrocie stalą. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego organ podatkowy : w dniach [...] r. skierował wnioski do właściwych naczelników urzędów skarbowych o przeprowadzenie czynności kontrolnych; w dniach [...] r. przeprowadził czynności sprawdzające; w dniach [...] r.. skierował wnioski do organów podatkowych Republiki Czeskiej; w dniach [...] r. wydał postanowienia informujące stronę o nowym terminie załatwienia sprawy; w dniu [...] r. wystosował do strony wniosek w celu doprecyzowania złożonego przez nią pisma; w dniu 1 sierpnia 2012 r. udzielił odpowiedzi na zapytanie Spółki; w dniach [...] r. wydał postanowienia wyłączające z akt sprawy niektóre dokumenty z uwagi na ważny interes publiczny; w dniu [...] r. skierował do przedstawiciela Spółki wezwanie na czynności sprawdzające; w dniach [...] r. wydał postanowienia odmawiające stronie udostępnienia dokumentów; w dniu [...] r. przeprowadził czynności sprawdzające; w dniach [...] r. skierował wnioski o udostępnienie danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców; w dniach [...] r. zapoznał stronę z aktami sprawy; w dniach [...] r. wezwał świadka celem złożenia zeznań; w dniach [...] r. dokonał przesłuchania świadka; w dniu [...] r. udzielił stronie odpowiedzi. W odpowiedzi na skierowane do różnych organów podatkowych wezwania organ odbierał pisma od pytanych instytucji i organów składne w okresie miedzy 11 maja 2012 r. a 1 września 2013 r. Następnie pismami z dnia [...] r. Spółka wskazywała na kolejne postanowienia organu – dziewiąte i dziesiąte – przedłużające bezzasadnie postępowanie w sprawie akcentując przerwy w podejmowaniu czynności przez organ. W odpowiedzi organ pismami z [...] r. uznał zarzuty przewlekłości za chybione i przedstawił tabelaryczne zestawienie podejmowanych działań ze wskazaniem dat i czynności. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej, przy czym art. 3 § 2 pkt. 8 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwany dalej p.p.s.a.), na który powołała się strona skarżąca wnosząc skargę, stwierdza, iż kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a. W rozpoznawanej sprawie skarżąca Spółka wniosła do sadu administracyjnego skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego przez Naczelnika pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. . Zatem na wstępie należy wyjaśnić, że przez pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania" należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo LexisNexis, wyd. 5, Warszawa 2012 r., str. 44; J. Drachal, J. Jagielski, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2011 r., str. 69-70), jak również upływ kilku terminów załatwienia sprawy, opieszałość w wyznaczaniu i przeprowadzaniu czynności procesowych niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy (por. J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2011 r., str. 238). W świetle powyższego należy przyjąć, że przewlekłość postępowania jest pojęciem względnym, a skarga na przewlekłość postępowania dotyczy sytuacji innych niż formalna bezczynność organu. Przewlekłość obejmować będzie opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, a także przy nieuzasadnionym obiektywnie przedłużaniu terminu załatwienia sprawy. W orzecznictwie utrwalił się pogląd, zgodnie z którym przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ wystąpi wówczas, gdy podejmowane czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 O.p., ustanawiającego zasadę szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia spraw. Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje zatem wówczas, gdy będzie mu można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia (vide n.p. wyrok NSA z dnia 26 października 2012 r., II OSK 1956/12, LEX nr 1233717). Ponadto w piśmiennictwie zwraca się uwagę również uwagę na to, że celem rozszerzenia kognicji sądów administracyjnych o badanie przewlekłości postępowania przed organem administracji publicznej w sprawach indywidualnych było zdyscyplinowanie organów administracji w celu nadawania sprawnego biegu sprawom, a więc zrealizowania interesu publicznego (sprawnego funkcjonowania aparatu administracji publicznej), przy jednoczesnym polepszeniu sytuacji prawnej obywatela - przyznanie dodatkowego instrumentu prawnego służącego osiągnięciu jego interesu prawnego (por. P. Kornacki, Intertemporalne aspekty orzekania sądu administracyjnego w przedmiocie skargi na przewlekłość postępowania przez organem administracji publicznej, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego rok VII nr 5 (38)/2011 r., s. 48). Zważywszy na przedmiot skargi wskazania wymaga, że przepis art. 139 § 1 O.p. nakazuje organom podatkowym załatwianie spraw bez zbędnej zwłoki. Załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego powinno nastąpić nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, zaś w postępowaniu odwoławczym - w ciągu miesiąca od dnia otrzymania odwołania (art. 139 § 3 O.p.). Do terminów załatwienia spraw nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu (art. 139 § O.p. ). O każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie określonym w art. 140 § 1 i 2 O.p. organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić strony, podając przyczyny zwłoki i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Dotyczy to także przyczyny zwłoki z przyczyn niezależnych od organu. Nadto wskazać również należy na zasadę ogólną szybkości postępowania, wyrażoną w art. 125 § 1 O.p., której realizacja zagwarantowana jest ww. przepisami określającymi terminy załatwienia sprawy. Zgodnie tym przepisem organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Z powyższej zasady wypływa dla organów administracji publicznej obowiązek prowadzenia postępowania w taki sposób, że nie można zarzucić im zbędnej zwłoki, opieszałości w podejmowanych czynnościach postępowania. W niniejszej sprawie organ podatkowy trwające ponad dwa lata procedowanie w sprawie dotyczącej zwrotu podatku VAT za luty 2012 r. tłumaczy zawiłością sprawy i podejrzeniem uczestniczenia przez skarżącą Spółkę w tzw. transakcjach karuzelowych. Przypomnieć zatem należy, że zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) o podatku od towarów i usług – w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. - w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Z kolei w myśl z ust. 2 tego artykułu 2. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Wskazać przy tym należy, że przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług w omawianym zakresie znajdują oparcie w treści art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI tej dyrektywy, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidzianych prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności. Procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku jest zatem dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych (Skarbu Państwa), które mogły ucierpieć wskutek prób wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym. Nie może być ona jednakże stosowana w sposób, który prowadziłby do systematycznego podważania prawa do odliczenia podatku. Okoliczność tę wielokrotnie podkreślał w swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (vide np. wyroki w sprawach C-177/99 Ampafrance i C-181/99 Sanofi). Należy również zwrócić uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-525/11 Mednis SIA przeciwko Valstsieņēmumu dienests, w którym Trybunał uznał, że artykuł 183 dyrektywy Rady 2006/l12/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie zezwala na to, by organ podatkowy państwa członkowskiego odraczał, nie dokonując konkretnego badania i opierając się jedynie na obliczeniach arytmetycznych, zwrot części nadwyżki podatku od wartości dodanej powstały w miesięcznym okresie rozliczeniowym, aż do czasu zbadania przez wspomniany organ rocznego podsumowania podatnika ( publ. www.eur-lex.europa.eu). W ocenie Trybunału Sprawiedliwości "państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez szóstą dyrektywę (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Sosnowska, pkt 22 i przytoczone tam orzecznictwo; wyrok z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, www.eur-lex.europa.eu). Jednakże państwa członkowskie muszą zgodnie z zasadą proporcjonalności posługiwać się środkami, które umożliwiają im skuteczne osiąganie takiego celu, lecz jednocześnie w jak najmniejszym stopniu zagrażają celom i zasadom wynikającym z uregulowań Unii, takim jak podstawowa zasada prawa do odliczenia podatku VAT (zob. ww. wyrok w sprawie Sosnowska, pkt 23; wyrok z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C-284/11 EMS-Bulgaria Transport, www.eur-lex.europa.eu, pkt 69)" (pkt 31 i 32 orzeczenia w sprawie C-525/11). Ponadto w postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. wydanym w sprawie C-33/13 M. J. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w którym także podsumował swoje dotychczasowe orzecznictwo, stwierdził, że szósta dyrektywę Rady 77/388 EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmieniona dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2011 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba, że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek – bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający. Tezy tego postanowienia jak i konkluzja zachowują swoja aktualność także na kanwie regulacji mającej zastosowanie w sprawie Dyrektywy Rady 112/2006/WE. Wreszcie Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 października 2008r., sygn. akt K 16/07 (OTK-A z 2008r. nr 8, poz.136) orzekł o zgodności art. 87 ust. 2 ustawy VAT z art. 2, art. 64 ust. 1 i 2 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP (treść przepisu badana przez Trybunał różni się od treści obowiązującej jedynie zmiana redakcyjną – wyraz "sprawdzeniu" zastąpiono wyrazem "zweryfikowaniu"). Tym samym stwierdzić należy, że samo przedłużenie terminu zwrotu podatku nie narusza zasady neutralności VAT. Istotnym jest jednakże to, by przedłużenie odbyło się w sytuacjach przewidzianych prawem. Zatem wątpliwości, w związku z którymi organ podatkowy przedłuża termin zwrotu podatku muszą być uzasadnione. Powstanie takich wątpliwości obliguje jednocześnie organ do podjęcia czynności mających na celu rozwianie tych wątpliwości i ustalenie stanu faktycznego przy zachowaniu przewidzianych przez przepisy prawa warunków informowania podatnika o przedłużaniu prowadzonego postępowania. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe powzięły wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku VAT za luty 2012 r. w sytuacji, gdy nabrały podejrzeń co do prawidłowości przebiegu transakcji realizowanych przez skarżącą z różnymi kontrahentami, w tym z terenu Unii Europejskiej. Pamiętać także należy, że stosowanie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku oznacza, że podatnik zostaje pozbawiony czasowo środków pieniężnych należnych mu, przy założeniu, że deklaracja z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego jest sporządzona prawidłowo i odzwierciedla przebieg rzeczywistych operacji gospodarczych. Przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku, zwłaszcza na dłuższy okres, może mieć istotny wpływ na sytuację finansową podatnika, jego możliwości inwestycyjne i regulowanie przez niego zobowiązań finansowych, a straty jakie podatnik może ponieść, mogą być nie do odrobienia i nawet odpowiednią rekompensatą może nie być późniejsza wypłata podatnikowi należnej kwoty zwrotu wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Z drugiej strony, w wielu sytuacjach może być uzasadnione i konieczne wstrzymanie przez organ podatkowy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego w celu ochrony interesów budżetowych i wyjaśnienia, czy rzeczywiście zwrot nadwyżki wynikający z deklaracji podatnika jest uzasadniony. Może być bowiem i tak, że kwota nadwyżki podatku naliczonego, w razie późniejszego ustalenia, że została zwrócona podatnikowi niezasadnie, może być niemożliwa do odzyskania przez organ podatkowy. Decydując się na przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego organ powinien zatem mieć na uwadze ustawową przesłankę zastosowania tego środka. Z treści art. 87 ust. 2 zd. drugie ustawy o VAT wynika jednoznacznie, że jest to możliwe, gdy "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania". Należy przyjąć, że przedłużenie terminu zwrotu nie jest możliwe w każdej sytuacji, gdy tylko organ podatkowy postanowi sprawdzić zasadność zwrotu. Wskazanie w przepisie na "wymóg dodatkowego zweryfikowania" należy rozumieć w ten sposób, że powinny pojawić się istotne wątpliwości co do zasadności zwrotu, przy czym wątpliwości te nie mogą wynikać jedynie z subiektywnego przekonania podmiotu decydującego o przedłużeniu zwrotu, ale powinny wynikać z obiektywnej oceny faktów, zdarzeń i dokumentów. Tylko wtedy bowiem stosowanie tego środka prawnego nie będzie naruszeniem zasady proporcjonalności i jako wyjątek od zasady neutralności podatku VAT dla przedsiębiorcy, będzie zgodne z zasadniczą konstrukcją podatku VAT, a jednocześnie organy podatkowe będą miały możliwość zapobiegania oszustwom podatkowym. Z nadesłanych akt administracyjnych i wyjaśnień udzielonych przez organ wynika, że co do jednego z nich – spółki [...] . podejrzenie, że był to nierzetelny partner nie jest pozbawione podstaw w świetle informacji przesłanych przez czeskie służby podatkowe. Podejrzenie to zostało wzmocnione dokonanymi przez organ ustaleniami, że dostawcami Spółki były firmy, których charakter działalności sprowadzał się do pośrednictwa w handlu stalą; firmy często prowadzone przez jedną osobę, bez zaplecza technicznego, kadrowego i magazynowego; koszty transportu wliczone w cenę towaru; reprezentanci firm nie byli w stanie podać żadnych konkretnych informacji o przeprowadzonych transakcjach; często niemożliwym był kontakt z przedstawicielem danego kontrahenta czy przeprowadzenie czynności sprawdzających w siedzibach niektórych podmiotów – w tym w firmie "D" , który jest także jednym z członków zarządu skarżącej Spółki. Z chronologii zdarzeń ustalonych na podstawie akt sprawy przedstawionych Sądowi jednoznacznie wynika, że organ prowadził postępowanie w sposób efektywny, podejmując skuteczne czynności prowadzące do wyjaśnienia i zakończenia postępowania. Występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu wskazuje na to, że stale kontrolował i weryfikował napływające do niego informacje. W ocenie Sądu, można zaakceptować wielokrotne przedłużanie przez organ terminów do rozstrzygnięcia sprawy w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika, że przeprowadza on postępowanie wyjaśniające w ramach przysługujących mu kompetencji, służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Z drugiej strony organ podatkowy, kwestionując przede wszystkim okoliczności dokonania przez skarżącą dostaw wewnątrzwspólnotowych wyrobów stalowych winien swoje działania skupić przede wszystkim na transakcjach i w świetle powołanego postanowienia TSUE z 6 lutego 2014 r. na tych okolicznościach sprawy, które pozwolą rozstrzygnąć, czy skarżąca faktycznie uczestniczyła w transakcjach karuzelowych, a zwłaszcza czy miała lub mogła mieć świadomość uczestniczenia w takich transakcjach. Zgodnie z zasadą legalizmu wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP, organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Sąd w niniejszym składzie podziela pogląd Sądu Najwyższego z orzeczenia z 18 stycznia 2005 r. WK 22/04 (OSNKW 2005/3/29), zgodnie z którym art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 1997 r. stanowiący, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, zawiera normę zakazującą domniemywania kompetencji takiego organu i tym samym nakazuje, by wszelkie działania organu władzy publicznej były oparte na wyraźnie określonej normie kompetencyjnej. Podsumowując, w okolicznościach niniejszej sprawy, mając na uwadze jej skomplikowany charakter, czynności podejmowane systematycznie, w miarę uzyskiwania nowych dokumentów, przez organ celem zgromadzenia pełnego materiału dowodowego oraz działania organów, do których zwrócono się o sprawdzenie istotnych dla sprawy okoliczności w sposób obiektywny wpłynęły na czasokres prowadzonego postępowania, a w konsekwencji nie można uznać, aby postępowanie to nosiło znamiona przewlekłości. Nie zwalania to jednak organu od rozważenia, czy już zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie jest w istocie wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy. Celem bowiem postępowania podatkowego jest rozstrzygnięcie sytuacji prawnej podatnika, którego to postępowanie dotyczy, a nie innych podmiotów. Wobec powyższego skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalono