I SA/Sz 447/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 października 2014 r. sprawy ze skargi M. D., K. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia 20 lutego 2014 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G z dnia 3 grudnia 2013r. Nr [...] odmawiającą [...] M i K D stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości [...]zł z tytułu umowy sprzedaży nieruchomości. Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym sprawy. W dniu 7 listopada 2013 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G wpłynął wniosek [...] M i K D o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł, pobranym przez płatnika w związku z zawarciem umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego (akt notarialny z dnia 14.11.2012r. Rep. A Nr [...]), który uzasadnili art. 2 pkt 1 lit. g ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649, ze zm.), dalej zwanej "u.p.c.c.". W uzasadnieniu wniosku podatnicy wskazali, że K D jest pracownikiem Lasów Państwowych, zaś sprzedaż przedmiotowej nieruchomości została dokonana na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami i ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2011 r., Nr 12, poz. 59, ze zm.), dalej zwanej "u.l."- które skutkują wyłączeniem konsekwencji podatkowych - w myśl art. 2 pkt 1 lit.g u.p.c.c. W ocenie podatników umowa sprzedaży z dnia 14 listopada 2012 r. stanowiła wynik korelacji unormowań ww. aktów prawnych, mieszczących się, dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych, w ustawowym pojęciu - przepisy o gospodarowaniu nieruchomościami. Podatnicy przedłożyli wypis aktu notarialnego z dnia 14 listopada 2012 r. oraz kopię decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 8 marca 2013 r. W toku postępowania o stwierdzenie nadpłaty organ podatkowy I instancji ustalił, że w dniu 14.11.2012 r. w kancelarii notarialnej została zawarta umowa sprzedaży (akt notarialny Repertorium A. nr [...]), na podstawie której T P - działający w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa jako [...] Nadleśnictwa N ustanowił odrębną własność lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w N przy ul. G i sprzedał [...] M i K D wydzielony lokal z przynależną do niego piwnicą wraz z udziałem wynoszącym [...] wspólnej części budynku oraz w działce nr [...]. Cena sprzedaży, ustalona na kwotę [...]zł, na skutek zastosowania bonifikaty na podstawie art. 40a ust. 4 u.l., obniżona została do kwoty [...] zł z zastrzeżeniem, że nabywca nie zbędzie przedmiotowego lokalu przed upływem 5 lat od dnia jego nabycia lub nie wykorzysta lokalu na inne cele niż mieszkalne. Notariusz obliczył, pobrał i odprowadził na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł (2% od podstawy opodatkowania w kwocie podanej przez strony, tj. [...]zł). W konsekwencji powyższych ustaleń w dniu 3 grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G, wydał decyzję odmawiającą [...] M i K D stwierdzenia nadpłaty, w której uznał, że nabycie przez podatników prawa własności nieruchomości od Nadleśnictwa N na podstawie art. 40a u.l. podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zaś wyłączenie określone w art. 2 pkt 1 lit.g u.p.c.c. nie ma zastosowania w sprawie. W ocenie organu I instancji, przepis ten, stanowiący, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami, odwołuje się wyłącznie do regulacji zawartych w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010r., Nr 102, poz. 651 , ze zm.), dalej zwanej "u.g.n.", i brak jest ratio legis dla szerokiego obejmowania wyłączeniem wszelkich czynności dokonywanych na podstawie innych aktów prawnych, które odnoszą się do wymienionej gospodarki nieruchomościami. Zdaniem organu, art. 40a u.l. zawiera kompleksową regulację dotyczącą zagadnienia zbywania lokali stanowiących własność Lasów Państwowych, brak zatem podstaw aby przepisy u.g.n. traktować jako podstawę czynności cywilnoprawnych, których przedmiotem są takie nieruchomości. Pismem z dnia 19 grudnia 2013r. podatnicy złożyli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie zarzucając naruszenie: - art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż wyłączenie w nim zawarte obejmuje tylko czynności cywilnoprawne podlegające u.g.n., a nie czynności cywilnoprawne podlegające wszystkim aktom normatywnym z zakresu gospodarki nieruchomościami, w tym u.l. - art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. w związku z art. 2 pkt 3 u.g.n. i art. 40a u.l. poprzez ich niezastosowanie; - art. 72 § 1 pkt 2, art. 73 § 1 pkt 2 oraz art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.), dalej zwanej: "O.p." poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty w niniejszej sprawie, podczas gdy - w ich ocenie - nadpłata ta rzeczywiście powstała. wniosły o uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości [...]zł, albo uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w S, w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, nie znajdując podstaw do uwzględnienia odwołania podatników i zawartej w nim argumentacji, decyzją z dnia 20 lutego 2014 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji co do niedopuszczalności stosowania rozszerzającej wykładni art. 2 pkt 1 lit.g u.p.c.c. Wskazał, że użyte w omawianym przepisie sformułowanie "sprawy podlegające przepisom o gospodarce nieruchomościami" ma charakter ogólny i należy przyjąć, kierując się poglądami doktryny, iż oznacza to, że przepisy ustawy należy stosować łącznie z przepisami u.g.n. i wydanymi do niej aktami prawnymi. Zastosowanie zatem wyłączenia określonego w art. 2 ust. 1 lit.g u.p.c.c. – jak wywiódł organ II instancji - winno wiązać się z wykazaniem, że źródłem powstania danej czynności był konkretny przepis zakresu gospodarki nieruchomościami. Transakcja skutkująca przeniesieniem, np. prawa własności zajmowanej nieruchomości powinna zatem być zawarta w trybie przewidzianym w u.g.n. Tymczasem tryb czynności opisanej w akcie notarialnym z dnia 14 listopada 2012r. Rep. A Nr [...] stanowiła u.l. Odwołanie się w ustawie o lasach do niektórych pojęć, instytucji i mechanizmów uregulowanych w ustawie o gospodarce nieruchomościami, w ocenie organu odwoławczego, nie wpływa na opisaną wykładnię. Pismem z dnia 24 marca 2014 r. M i K Dy złożyli skargę na ww. decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w S z dnia 20 lutego 2014 r., wnosząc o jej uchylenie w całości jak również utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G z dnia 3 grudnia 2013 r. Skarżący zarzucili naruszenie: art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż pojęcie tam zawarte "przepisy o gospodarce nieruchomościami" należy odnosić wyłącznie do ustawy o gospodarce nieruchomościami, a nie do wszystkich aktów normatywnych zawierających przepisy o gospodarce nieruchomościami, w tym ustawy o lasach, podczas gdy - w szczególności w kontekście art. 2 pkt 3 tej ustawy oraz art. 40a u.l. -obejmuje ono czynności cywilnoprawne podlegające wszystkim aktom normatywnym z zakresu gospodarki nieruchomościami, w tym ustawie o lasach; art. 2 pkt 3 u.g.n. w związku z art. 40a u.l. poprzez ich niezastosowanie, zgodnie z wynikającą z tych treści normą wyłączającą opodatkowanie czynności cywilnoprawnej; art. 233 § 1 pkt 2 lit a w związku z art. 72 § 1 pkt 2, art. 73 § 1 pkt 2 oraz art. 75 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, zamiast uchylenia jej w całości i stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu skargi skarżący zarzucili organom obu instancji błędną wykładnię językową i systemową art. 2 pkt 1 lit g u.p.c.c. W ich ocenie językowe brzmienie ww. przepisu nie zawiera odwołania do konkretnego jednego aktu normatywnego (ustawy o gospodarce nieruchomościami), lecz do wszelkich przepisów regulujących czynności cywilnoprawne w sprawach gospodarki nieruchomościami, które zawarte są również w innych aktach normatywnych rangi ustawowej, co potwierdza treść przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami (art. 2 ustawy) oraz doktryna prawa (przytoczono poglądy Zbigniewa Ofiarskiego zawarte w Komentarzu, wyd. ABC, 2009 r. - komentarz do art. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Zdaniem skarżących, prezentowana przez nich wykładnia art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. nie jest rozszerzająca. Takie stanowisko - zdaniem podatników - potwierdza również uzasadnienie uchwały Składu Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.06.1998 r., FPS 9/97. Skarżący stwierdzili, że literalna treść przepisów u.l. dowodzi, iż reguluje ona czynności cywilnoprawne w sprawach gospodarki nieruchomościami. Wskazali na art. 4 ust. 3 oraz na rozdział 6a ustawy, w ramach którego umieszczono art. 40a, zawierający odesłanie do ustawy o gospodarce nieruchomościami w określonych kwestiach. Z kolei w art. 2 pkt 3 u.g.n. postanowiono, że ustawa nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, w szczególności u.l. Wywiedziono także, że zwrot "przepisy o gospodarce nieruchomościami" zawarty w treści art. 2 pkt 1 lit. g. u.p.c.c. można uznać za nieścisły językowo, zatem należy odczytywać go w drodze wykładni systemowej - czego organy podatkowe nie uczyniły. Zdaniem strony, gdyby zamierzeniem ustawodawcy było odniesienie się w ramach powyższego przepisu jedynie do ustawy o gospodarce nieruchomościami, zostałoby to wyraźnie wskazane w jego treści. W konsekwencji - w ocenie skarżących — pojęcie "przepisy o gospodarce nieruchomościami" należy uznać za szersze niż uznały je organy obu instancji, albowiem obejmuje całokształt regulacji, odnoszących się do gospodarki nieruchomościami, a nie jedynie ustawy o gospodarce nieruchomościami. Na uzasadnienie takiego stanowiska powołano wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18.02.2009 r. o sygn. akt: I CSK 389/08. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Z niespornego stanu faktycznego wynika, że Nadleśnictwo G działające w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa sprzedało prawo odrębnej własność lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w N przy ul. G wraz z przynależną do niego piwnicą z udziałem wynoszącym [...] wspólnej części budynku oraz w działce nr [...], w trybie art. 40a ust. 4 u.l., z bonifikatą. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy tego, czy sprzedaż wyżej opisanej nieruchomości na rzecz skarżących podlega zwolnieniu z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit.g u.p.p.c., w związku z art. 40a ust. 2 u.l. Zdaniem skarżących, jeżeli podstawą sprzedaży nieruchomości jest art. 40a u.l., to jest to zbycie mieszczące się dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych w ustawowym pojęciu "przepisy o gospodarce nieruchomościami". Oceniając tak przedstawione zdarzenie z punktu widzenia zasad opodatkowania wynikających z u.p.c.c. wyjaśnić należy, że zbycie opisanej w niniejszej sprawie nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży zawartej w trybie art. 40a u.l. powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do dyspozycji art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstanie z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a zgodnie z art. 4 pkt 1 tej ustawy, w przypadku umowy sprzedaży ciąży on na kupującym. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. przy umowie sprzedaży, podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. przy sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym stawka podatku wynosi 2%. Sąd nie podzielił poglądu skarżących, że opisana umowa nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ze względu na wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 1 lit.g u.p.c.c. Za zasadne zaś należało uznać stanowisko organu podatkowego, że przepis ten nie znajduje zastosowania w omawianej sytuacji. W art. 2 u.p.c.c. zawarte zostały wyłączenia z opodatkowania. Między innymi, zgodnie z pkt 1 lit.g tego artykułu, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych. Podkreślenia wymaga, że wyłączenie to, mające charakter przedmiotowy, polega na odwołaniu się do tematyki uregulowanej przez ustawodawcę, w konkretnych aktach prawnych. Wskazać należy, że bezspornie podstawowym aktem prawnym regulującym, m.in. zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa jest u.g.n. Wynika to z art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Z art. 2 tej ustawy wynika zaś, że nie narusza ona innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, a w szczególności ustaw wymienionych w punktach od 1 do 13. Wśród nich wskazana została w punkcie 3 u.l., ale także w punkcie 5 ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 931, ze zm.). Wyliczenie tych innych ustaw zawierających również regulacje dotyczące gospodarowania nieruchomościami jest przykładowe. W ocenie Sądu, z powyższych przepisów wynika jasno, że chociaż u.g.n. jest podstawowym aktem prawnym zawierającym przepisy regulujące gospodarowanie nieruchomościami państwowymi lub samorządowymi, to regulacja tej tematyki znajduje się także w wielu innych aktach prawnych, w tym w ustawie o lasach, a w przypadku kolizji pomiędzy przepisami u.g.n. a przepisami innej ustawy, zarówno wymienionej w art. 2 u.g.n., jak i tam nie wymienionej, pierwszeństwo stosowania mają przepisy innych ustaw, które należy uznać za odrębne, natomiast przepisy u.g.n. mogą być stosowane wtedy, gdy z treści innej ustawy nie można wnioskować, że się ich nie stosuje, oraz gdy w innej ustawie zawarto odesłanie typu "w sprawach nieuregulowanych stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami" (zob. Ewa Bończak-Kucharczyk, Komentarz do art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, LEX 2013). Wprawdzie art. 2 pkt 3 u.g.n. stanowi, że ustawa nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, a w szczególności u.l., to jednak w judykaturze przyjmuje się, że - tak jak wskazują skarżący, cytując wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 lutego 2009 r., sygn. akt I CSK 389/08 (LEX nr 560511) - przepis art. 2 ustawy określa relację między przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami a innymi ustawami, regulującymi szczególne zasady gospodarowania nieruchomościami. Należy jednak mieć na uwadze, że w uzasadnieniu orzeczenia SN wyjaśnił na czym te korelacje polegają. Zasadnie przyjmuje się w piśmiennictwie, że przepisy innych ustaw, zarówno wymienionych przykładowo w art. 2 u.g.n., jak i tam niewymienionych (np. ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903, ze zm.) należy uznać za przepisy odrębne i jako takie mające pierwszeństwo w stosowaniu. Oznacza to, że jeżeli te odrębne ustawy zawierają odesłanie typu "w sprawach nieuregulowanych stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami", to uprawnione jest sięgnięcie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 marca 2011 r. sygn. akt I OSK 640/10 (LEX nr 1079793) uznał odrębność i pierwszeństwo w stosowaniu ustaw wymienionych w art. 2 u.g.n., w tym u.l. Zastosowanie wyłączenia określonego w art. 2 pkt 1 lit.g u.p.c.c. winno wiązać się więc z wykazaniem, że źródłem powstania danej czynności był konkretny przepis z zakresu gospodarki nieruchomościami. Skoro zatem ustawodawca podatkowy formułując w art. 2 pkt 1 lit.g u.p.c.c. zwolnienie przedmiotowe wymienia przepisy o gospodarce nieruchomościami, a obok o autostradach płatnych, które zgodnie z art. 2 u.g.n. regulują także sprawy z zakresu gospodarki nieruchomościami, to brzmienie przepisu przy zastosowaniu wykładni językowej i systemowej, zdaniem Sądu, nie pozostawia wątpliwości. Każdorazowo dokonując wykładni przepisów należy zakładać, że ustawodawca jest racjonalny, działa w sposób zamierzony. Wbrew stanowisku skarżących, właśnie przyjęcie wykładni tego przepisu, takiej jakiej chcieliby skarżący, tj. że należy uwzględniać wszystkie przepisy regulujące czynności cywilnoprawne w sprawach gospodarki nieruchomościami, niezależnie od tego, w jakich aktach prawnych się znajdują, spowodowałoby, że część regulacji przepisu art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. byłaby zbędna, co prowadziłoby do skutków niemożliwych do zaakceptowania z punktu widzenia legalizmu i praworządnego państwa. Według składu orzekającego w niniejszej sprawie, za zasadne zatem należało przyjąć stanowisko, że użyty w ww. przepisie zwrot "w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami", ma charakter ogólny i dotyczy on czynności cywilnoprawnych z zakresu spraw regulowanych w przepisach u.g.n., dla których to przepisy tej ustawy stanowią dla określonych podmiotów materialną podstawę do działania. Nie ulega wątpliwości, że w stanie faktycznym sprawy do nabycia nieruchomości, doszło w trybie art. 40a ust. 4 u.l. W ocenie Sądu, oznacza to, że powołany przepis stanowi wyłączną materialnoprawną podstawę do zbycia nieruchomości przez Nadleśnictwo, a nie przepisy u.g.n. Należy zgodzić się z organem odwoławczym, że cytowany przepis zawiera kompleksowe uregulowanie kwestii zbywania przez Lasy Państwowe nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych oraz gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie. Zawarte w nim przepisy określają bowiem nie tylko krąg osób uprawnionych do nabywania ww. nieruchomości na zasadach preferencyjnych, ale również sposób ustalania ceny i sposób jej zapłaty. Z tego też względu nie można uznać, że to przepisy u.g.n. stanowią podstawę sprzedaży. Powyższego nie zmienia także okoliczność odesłania w pewnych kwestiach, nieuregulowanych w u.l. (jak np. przy ustalaniu ceny sprzedaży nieruchomości czy zwaloryzowanej kwoty udzielonej bonifikaty), do przepisów u.g.n. Odwołanie takie – jak słusznie zauważył organ odwoławczy - ma bowiem na celu jedynie uniknięcie powtarzania pewnych rozwiązań ustalonych w jednym akcie prawnym w kolejnej ustawie. Reasumując, powyżej przedstawiona interpretacja art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c., zbieżna z interpretacją organu podatkowego, prowadzi do wniosku, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w G, zasadnie w niniejszej sprawie odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, czym nie naruszył wbrew zarzutom skarżących, art. 72 § 1 pkt 2 i art. 75 § 1 O.p. (por. WSA w Szczecinie z dnia 2 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 359/14, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 14 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Po 1335/13 dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Odnosząc się końcowo do powołanej przez skarżących decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G z dnia 8 marca 2013 r., Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że rozstrzygnięcie to dotyczy konkretnej, indywidualnej sprawy podatników podjętej w określonym stanie faktycznym i jest wiążące tylko w tej sprawie. Wskazać również należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych czy sądów administracyjnych dokonane nawet w analogicznych sprawach nie mogą stanowić podstawy do żądania wydania takiej samej decyzji, czy wyroku w sprawie skarżących, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Ze wskazanych wyżej względów Sąd nie podziela odmiennych poglądów, wyrażanych niekiedy w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którymi sprzedaż nieruchomości w trybie u.l. wyłącza opodatkowanie na podstawie u.p.c.c. i stanowi przesłankę do stwierdzenia nadpłaty podatku. Uznając zatem stanowisko organów za uzasadnione a zarzuty skargi za niemające uzasadnionych podstaw prawnych, skargę należało na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalić.