I SA/Rz 670/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Tomasz Smoleń / spr./ WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 października 2014r. spraw ze skarg "A" sp. z o.o. w Ł. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2014r. - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2009 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2009 roku 1) uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2014r. nrnr [...], [....], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej: "A" sp. z o.o. w Ł. kwotę 8.378 (słownie: osiem tysięcy trzysta siedemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2014 r., nr [...], [...], określające A. sp. z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r.w wysokości 446.465,00 zł, za luty 2009 r. 344.019,00 zł. Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że protokołem Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników sporządzonym w formie aktu notarialnego Rep. A nr 21050/2008 z dnia 31 grudnia 2008 r. P. J. K. - Prezes Zarządu B. S.A. (Spółka ta jest jedynym wspólnikiem A. Sp. z o.o.), wykonując uprawnienia Zgromadzenia Wspólników zmienił umowę spółki z o.o. A.sporządzoną w dniu 8 maja 2008 r. (Rep. A nr 1967/2008) w ten sposób, że: podwyższył kapitał zakładowy Spółki o kwotę 4.950.000 zł, to jest z kwoty 50.000 zł do kwoty 5.000.000 zł, podwyższenie kapitału zakładowego Spółki nastąpiło w drodze utworzenia 4.950 nowych udziałów o wartości nominalnej 1.000 zł, na podstawie art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostały objęte po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, to jest po cenie 18.172 za 1 udział. Nadwyżkę z tego tytułu w kwocie 85.001.400 zł przekazano na kapitał zakładowy Spółki, wszystkie 4.950 udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym o łącznej wartości nominalnej 4.950.000 zł objęła B. S.A. pokrywając je wkładem niepieniężnym o wartości 89.951.400 zł w postaci przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas przez B. S.A., w tym w szczególności: -prawo wieczystego użytkowania działek gruntu; -rzeczowy majątek trwały w tym maszyny i urządzenia własne, pozostałe środki trwałe, środki trwałe w budowie; -wierzytelności; - kredyty i pożyczki, zobowiązania handlowe i wszelkie inne zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa; -koncesje, licencje i zezwolenia, w tym pozwolenia zintegrowane i inne pozwolenia środowiskowe; -środki pieniężne; -prawa do znaków towarowych, certyfikaty. Aktem notarialnym Rep. A nr 21056/2008 sporządzonym w dniu 31.12.2008 r. P. J. K. Prezes Zarządu B. S.A., złożył oświadczenie, iż reprezentowana przez niego Spółka obejmuje w podwyższonym kapitale zakładowym A. 4.950 udziałów o wartości nominalnej po 1.000 zł każdy, o łącznej wartości nominalnej 4.950.000 zł, przy czym udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostają objęte po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, to jest po cenie 18.172 zł za 1 udział, a nadwyżka z tego tytułu w kwocie 85.001.400 zł przekazana zostaje na kapitał zapasowy Spółki. Podwyższony kapitał zapasowy pokrywa całością praw i obowiązków związanych z przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, prowadzonym dotychczas przez B. S.A. Skutkiem powyższych czynności - wniesienia aportu przedsiębiorstwa- było podwyższenie kapitału spółki zależnej oraz utworzenie grupy kapitałowej, co znalazło potwierdzenie w informacjach zawartych w "Skróconym skonsolidowanym raporcie półrocznym Grupy Kapitałowej S.A. za okres od 01.01.2009 r. do 30.06.2009 r." Decyzjami z dnia [...] marca 2014 r. znak: [...], [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Skarżącej w podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 446.465,00 zł., za luty 2009 r., w wysokości 344.019,00 zł. Podstawą wydanych rozstrzygnięć było stwierdzenie przez organ I instancji, że w rejestrze zakupów za styczeń 2009 r. i sporządzonej na jego podstawie deklaracji VAT Skarżąca zaewidencjonowała faktury wystawione dla B. S.A. na łączna kwotę 859.644,43 zł netto, podatek 184.671,59 zł. W rejestrze sprzedaży za ten okres, Skarżąca zaewidencjonowała faktury korygujące, które dot. faktur VAT pierwotnie wystawionych przez B. na kwotę 20.356,61 zł netto oraz podatek należny 4.478,46 zł. Z kolei w rejestrze sprzedaży oraz sporządzonej na jego podstawie deklaracji VAT – 7 za luty 2009 r. Skarżąca błędnie zaewidencjonowała fakturę z dnia 4 lutego 2009 r., nr 2009/FWLKK/00003 korygującą fakturę sprzedaży z dnia 8 grudnia 2008 r., nr 208/FWALK/0362 wystawioną przez B. S.A. na kwotę 2.800,00 zł, podatek należny 616,00 zł. Organ I instancji przyjął, że Skarżąca nie miała prawa do uwzględnienia w swoich rozliczeniach faktur korygujących dotyczących sprzedaży zrealizowanej przez B. S.A., z uwagi na brak sukcesji podatkowej w myśl przepisów rozdziału 14 Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ( Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej w skrócie Ordynacja podatkowa, w szczególności art. 93 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 1 tej ustawy. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ przeprowadził analizę powyższych przepisów, w połączeniu z analizą przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu Spółek Handlowych ( Dz.U. 2013 r. poz. 1030 ), dotyczących łączenia się spółek tj. art. 491 do art. 527 tego Kodeksu. W dalszej kolejności organ wskazał, że prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w fakturze ma tylko ten sam podatnik, który wystawił fakturę dokumentującą dostawę towarów lub świadczenie usług, albo jego następca prawny. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, art. 86 i 29 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez nieuwzględnienie przy ich wykładni art. 6 pkt 1 tej ustawy oraz art. 19 Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( Dz.U. UE L.06.347.1 ze zm. – dalej określana w skrócie Dyrektywa 112 ). W odwołaniu Skarżąca wskazała, że nie kwestionuje tego, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych. Natomiast na gruncie przepisów regulujących zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług, szczególne wobec Ordynacji podatkowej, uregulowania w zakresie następstwa podatkowego przewidziane zostały w art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podniosła, że zgodnie z art. 19 Dyrektywy 112 "w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przepisach ustawy o podatku od towarów i usług brak jest wyraźnego następstwa prawnego w przypadku aportu (...). Natomiast z charakteru dyrektywy jako aktu prawa wspólnotowego wynika, iż jej przepisy wymagają implementacji do krajowych systemów prawnych, przy czym nacisk położony jest na realizację celu dyrektywy (...). Jeżeli "państwo członkowskie nie dokona implementacji dyrektywy, obywatel ma prawo powoływać się na dyrektywę". W związku z powyższym skoro ustawa o podatku od towarów i usług nie ma w swej treści wyraźnie określonego następstwa prawnego dla nabywcy przedsiębiorstwa, to ma on pełne prawo powoływać się bezpośrednio na przepis prawa unijnego, w tym wypadku art. 19 Dyrektywy 112. Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała się na wyroki sądów administracyjnych z których wnioskuje, iż w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który to stanowi implementację przepisu dyrektywy do prawa polskiego, zostały zawarte uregulowania w zakresie następstwa podatkowo-prawnego. Dlatego też, jeżeli nabywcę przedsiębiorstwa wniesionego w drodze aportu traktuje się jako następcę zbywcy dla celów podatku od towarów i usług, to strona miała prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących okresu przed wniesieniem aportu oraz miała prawo do obniżenia podatku należnego na podstawie faktur korygujących sprzedaż za okres sprzed wniesienia aportem przedsiębiorstwa. Powyższych zarzutów nie podzielił Dyrektor Izby Skarbowej, który wspomnianymi na wstępie decyzjami utrzymał zaskarżone decyzje w mocy. Organ odwoławczy przeprowadził szeroki wywód na temat następstwa prawnego w prawie podatkowym. Wskazał, że następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego. Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują, jak wskazał m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych. Żadna z tych sytuacji nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Stwierdził również, że nie mamy do czynienia z połączeniem spółek w trybie przepisów Kodeksu spółek handlowych. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 19 Dyrektywy 112 wskazał, że norma ta przewiduje dla adresatów danego rodzaju (państw członkowskich), w danych warunkach (zbycie całości lub części aktywów) pewną możność zachowania się (uznanie, że dostawa towarów nie miała miejsca), ale zachowanie to nie jest obowiązkiem adresata. Polski ustawodawca skorzystał z uprawnienia wynikającego z ww. przepisu i w obowiązującym art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania tym podatkiem zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nie dokonał jednak w pełni implementacji tego przepisu. W przepisie art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług przewidział dla nabywcy przedsiębiorstwa obowiązki w zakresie korekty podatku naliczonego, jest to zatem tylko pewien rodzaj następstwa. Przy czym regulacja ta nie nakłada na nabywcę przedsiębiorstwa odrębnego obowiązku dokonania korekty, a jedynie zakłada kontynuację korekty, gdy obowiązek taki ciążył na zbywcy. Wskazał ponadto, że Skarżąca powołując się na przepisy art. 19 Dyrektywy 112 i ich interpretację w świetle orzecznictwa pomija bardzo istotny element faktyczny sprawy, a mianowicie fakt, że zbywca aportu po jego wniesieniu nie stracił bytu prawnego, prowadził działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, składał deklaracje, mógł zatem bez większych przeszkód dokonać rozliczeń w zakresie sprzedaży i podatku należnego, i podatku naliczonego z tą sprzedażą związanego. W skargach na powyższe decyzje Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 93 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 1, art. 121, art. 122, art. 124, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, przez nieuwzględnienie przy ich wykładni art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 19 Dyrektywy 112, wnosząc o uchylenie decyzji w całości oraz decyzji je poprzedzających, a także zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniach wskazała, że art. 19 Dyrektywy 112 oraz art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią przepisy szczególne w stosunku do regulacji zawartych w Ordynacji podatkowej, a ich zastosowanie nie wymaga ustania bytu prawnego podmiotu wnoszącego aport. Powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1660/10. W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po połączeniu spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 -150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.)- dalej w skrócie określana jako P.p.s.a. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest prawo dokonania przez Skarżącą odliczenia w styczniu i lutym 2009 r. podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych dla B. S.A. oraz skorygowania podatku należnego dotyczącego sprzedaży dokonanej przez tą Spółkę. Sprowadza się on do stwierdzenia, czy w świetle obowiązującego stanu prawnego nabywca przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 i kolejnych ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ( Dz.U. 2014 r. poz. 121 ), może być uznany za następcę prawnego zbywcy w zakresie podatku od towarów i usług. Organy stały na stanowisku, że Skarżąca nie jest następcą prawnym wniesionego do niej aportem przedsiębiorstwa - B. S.A., nie doszło bowiem do połączenia powyższych spółek, ani też do przekształcenia, o jakich mowa w art. 93 i n. Ordynacji podatkowej, a ponadto przedsiębiorstwo nadal prowadziło działalność gospodarczą jak również było zarejestrowanym podatnikiem VAT. Skarżąca twierdząc natomiast, że jest następcą prawnym odwołała się do Dyrektywy 112 i jej art. 19. W sporze tym rację należy przyznać Skarżącej. Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 112 w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie, bądź też jako aportu do spółki, całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, oraz że w takim przypadku beneficjent (odbiorca) będzie traktowany jako prawny następca przekazującego majątek. Przepis ten stanowi również, że w przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki konieczne dla zapobieżenia naruszaniu zasad konkurencji. Polski ustawodawca powyższą normę implementował m.in. w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z którym: przepisów ustawy nie stosuje się do: transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Okoliczność, że ustawa o podatku od towarów i usług, wprowadza do krajowego porządku prawnego postanowienia dyrektyw w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, nakazuje w pierwszej kolejności - dokonanie wykładni przepisów w zgodzie z tą dyrektywą. Przy tym uwzględnić należy orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, odnoszące się do przytoczonych unormowań wspólnotowych. Wskazać tu należy na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 27 listopada 2003 r. (C-497/01) Zita Modes Sarl v. Administration de l'energistrement et des domains (ECR 2003/11B/I-14393), w którym przyjęto, iż jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy ( obecnie art. 19 Dyrektywy 112 ) uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak prowadzić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. Opodatkowanie na zasadach ogólnych prowadzi do konieczności osobnego ustalenia dla każdego składnika majątku, czy podlega on opodatkowaniu VAT, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej ustalenia elementów takich jak: podstawa opodatkowania, stawka podatku, korekta podatku naliczonego itp. Nałożenie na podatnika obowiązku dokonania powyższych czynności w sytuacji, gdy podmiot przejmujący przedsiębiorstwo lub jego część ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, oznaczałoby niepotrzebne obciążenie zasobów ludzkich i technicznych podatnika, podczas, gdy w efekcie końcowym wpływy do budżetu danego państwa członkowskiego byłyby takie same jak w przypadku wyłączenia transakcji z zakresu opodatkowania VAT (por. "Dyrektywa VAT", pod red. K. Sachsa i R. Namysłowskiego, str. 222). Na zerowy efektywny wynik końcowy i wygodę wprowadzenia wspomnianego przepisu wskazuje również w swej opinii z dnia 13 kwietnia 2000 r. Rzecznik Generalny M. Jacobs sformułowanej do sprawy C-408/98 Abbey National Plc. Przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa wymaga zatem uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. Przy czym podkreślić należy, że następstwo to dotyczy tylko i wyłącznie podatku od towarów i usług i tylko w zakresie związanym z wnoszonym przedsiębiorstwem. Nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, do których zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa. W konsekwencji należy przyjąć, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych między innymi w sytuacji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Unormowanie to, zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. Podkreślić również należy, że zbycie przedsiębiorstwa nie korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, lecz jest wyłączone poza zakres obowiązywania ustawy. Nie powoduje u podatnika dokonującego tej czynności konieczności dokonywania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego, to podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi może korzystać z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa nie tylko w zakresie korekt podatku naliczonego ( art. 91 ust. 1 - 8 ustawy o podatku od towarów i usług), ale w szczególności nadal może np. dokonywać odliczeń podatku naliczonego z faktur wystawionych przez zbywcę. ( wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, III SA/Wa 82/2008, LexPolonica nr 2274333). Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje i podziela przedstawione stanowiska sądów, które znajdą odniesienie w niniejszej sprawie. Z bezspornych ustaleń organów wynikało, że przedsiębiorstwo – B. S.A. zostało wniesione aportem do Skarżącej, celem podwyższenia kapitału zakładowego w zamian za objęcie udziałów. Zaznaczyć przy tym należy, że nie było sporu co do tego, że przedmiotem aportu była całość praw i obowiązków związanych z przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, i nie budziło to również wątpliwości Sądu. W związku z powyższym stwierdzić należy, że bezsprzecznie została zrealizowana dyspozycja art. 19 Dyrektywy 112 tj. przekazania odpłatnie całości majątku przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki, a zatem Skarżąca – której przekazano przedsiębiorstwo – powinna być w podatku od towarów i usług traktowana jako następca prawny przekazującego, ze wszystkim tego konsekwencjami. Dla oceny następstwa prawnego bez znaczenia pozostaje podnoszona przez organ okoliczność, iż wniesienie aportem przedsiębiorstwa miało na celu podwyższenie kapitału zakładowego. Takiego wyłączenia nie zawierają bowiem omówione wyżej przepisy. Z tych samych przyczyn bez znaczenia jest również podnoszona przez organy okoliczność kontynuowania działalności przez wniesione aportem przedsiębiorstwo. Podsumowując stwierdzić należy, że nabycie przedsiębiorstwa i dalsze jego prowadzenie powinno na gruncie podatku od towarów i usług skutkować możliwością skorzystania z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa. W tej sytuacji Skarżąca, do której wniesiono w drodze aportu całe przedsiębiorstwo, jest jego następcą prawnym w zakresie podatku od towarów i usług. Nieprawidłowe jest tym samym stanowisko organów, które oceny następstwa prawnego w przypadku wniesionego aportem przedsiębiorstwa podatku od towarów i usług upatrują wyłącznie w przepisach Ordynacji podatkowej i Kodeksu spółek handlowych. Mając to wszystko na uwadze Sąd uchylił zarówno zaskarżone decyzje jak i decyzje je poprzedzające. Rozstrzygnięcie wydano na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a P.p.s.a. W przedmiocie wykonalności orzeczono na podstawie art. 152 P.p.s.a., o kosztach na podstawie art. 205 § 4 w zw. z 205 § 2 i § 3 ust. 1 pkt 1 lit. b, lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu. ( Dz.U. Nr 31, poz. 153 ).