II FSK 909/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska, Protokolant Ewa Morawska, po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1598/14 w sprawie ze skargi G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w B. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 18 lipca 2014 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2) zasądza od G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w B. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 4 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1598/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 18 lipca 2014 r. oraz poprzedzające je postanowienie Burmistrza Miasta C. z dnia 24 kwietnia 2014 r. w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy: Decyzją z dnia 31 marca 2014 r. Burmistrz Miasta C. określił G. Sp. z o.o. Spóka jawna z siedzibą w C. (dalej jako: "Spółka" lub "Skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2013 r. w kwocie 34.321 zł. Postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2014 r. Burmistrz Miasta C. decyzji tej nadał rygor natychmiastowej wykonalności. Stwierdził, że wobec Spółki prowadzone jest postępowanie egzekucyjne z wniosku Burmistrza Miasta W., Burmistrza Miasta T. oraz Skarbu Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. Zdaniem organu pierwszej instancji okoliczności te uprawdopodabniają, że zobowiązanie wynikające z decyzji dnia 31 marca 2014 r. nie zostanie wykonane. Ponadto Spółka nie reguluje ciążących na niej wymaganych zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2011-2013 oraz w podatku rolnym za rok 2014. Podniósł, iż Spółka wystąpiła z wnioskiem o rozłożenie na raty spłaty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2011 i 2012 uzasadniając go trudną sytuację finansową, uniemożliwiającą jednorazowe uiszczenie zaległych kwot. Postanowieniem z dnia 29 lipca 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, podzielając stanowisko, iż prawdopodobnym jest, że Spółka nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji z dnia 31 marca 2014 r. SKO wyjaśniło, że Spółka nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego spłatę ciążących na niej zobowiązań, a z przedłożonych przez nią zestawień spłat wynika, że część zaległości spłacona została dopiero na skutek czynności egzekucyjnych. Oprócz okoliczności uwzględnionych przez organ pierwszej instancji SKO wzięło pod uwagę, że w sprawie toczącej się przed WSA w Krakowie pod sygn. akt I SA/Kr 1935/13 Spółka złożyła wniosek o przyznanie prawa pomocy, a połowa nieruchomości, której jest właścicielem, została przewłaszczona na zabezpieczenie zobowiązań z tytułu umorzenia akcji. Zdaniem organu prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2013 potwierdza również podnoszona przez Spółkę trudna sytuacja finansowa, na którą powołała się we wniosku o rozłożenie zaległości podatkowych na raty. W skardze do Sądu pierwszej instancji G. Sp. z o.o. Sp.k. z siedzibą w B. (następca prawny G. Sp. z o.o. Spółki jawnej z siedzibą w C.) zarzuciła naruszenie art. 216 § 1 w zw. z art. 239a, art. 239b § 1 pkt 1 i 3 oraz § 2-4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej jako: "O.p."), a także art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 191 O.p. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. We wskazywanym na wstępie wyroku Sąd pierwszej uznał, iż została spełniona przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 O.p., ponieważ wobec Spółki toczy się postępowanie egzekucyjne z wniosku Burmistrza Miasta W., Burmistrza Miasta T. i Skarbu Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. Jednak organy podatkowe nie wykazały zaistnienia przesłanki wskazanej w art. 239b § 2 O.p., nie uprawdopodobniły bowiem, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Organ I instancji nawet nie próbował powiązać faktu toczących się postępowań egzekucyjnych ze stwierdzeniem, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Dopiero niejako w uzupełnieniu podał, że Spółka nie reguluje ciążących na niej wymagalnych zobowiązań podatkowych, złożyła wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowej wskazując na trudną sytuację finansową oraz że sama przyznała, iż posiada nieuregulowane zobowiązania wobec innych podmiotów. Niemniej jednak również te okoliczności nie zostały w żaden sposób powiązane z faktem toczących się postępowań egzekucyjnych, lecz podane są dodatkowo już po stwierdzeniu, że w sprawie ziściły się warunki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Również z postanowienia SKO nie wynika w jaki sposób fakt prowadzenia postępowania egzekucyjnego może wpłynąć na brak uregulowania zobowiązania z decyzji nieostatecznej. Sąd stwierdził, że w pierwszej kolejności w uzasadnieniu rozstrzygnięcia powinna znaleźć się informacja, w jaki sposób prowadzenie postępowań egzekucyjnych uprawdopodabnia fakt niewykonania zobowiązania. Uznał, iż pomocna w tym zakresie byłaby dla organów bardziej szczegółowa wiedza o toczących się postępowaniach egzekucyjnych, choćby polegająca na znajomości wielkości należności podlegających egzekucji. Sąd zobowiązał organ podatkowy do wykazania odpowiednią argumentacją, że istnieje prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.) z tego powodu, że w stosunku do Spółki prowadzone jest postępowanie egzekucyjne. Musi zatem zostać wskazany wpływ toczącego się postępowania egzekucyjnego na prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania z tego właśnie powodu. Skargę kasacyjną wywiodło Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Zarzuciło w niej: 1) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej jako: "P.p.s.a.") i art. 239b § 2 O.p. poprzez błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że w sprawie będącej przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej organy podatkowe nie uprawdopodobniły, iż zobowiązanie wynikające z decyzji Burmistrza Miasta C. z dnia 31 marca 2014 r. nie zostanie wykonane, a co za tym idzie, że spełniona została przesłanka uprawniająca organy podatkowe do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 18 lipca 2014 r. oraz poprzedzającego je postanowienia Burmistrza Miasta C. z dnia 24 kwietnia 2014 r. bez jednoczesnego wskazania, jakie konkretnie przepisy postępowania zostały naruszone przez organy podatkowe; 2) naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 239b § 2 w zw. z art. 239b § 1 pkt 1 O.p., polegającą na przyjęciu, iż w celu nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności organ podatkowy musi wykazać, że toczenie się postępowania egzekucyjnego uniemożliwi wykonanie zobowiązania podatkowego, a okoliczności powołane przez Kolegium są niewystarczające dla uprawdopodobnienia, iż zobowiązanie wynikające z decyzji Burmistrza Miasta C. z dnia 31 marca 2014 r. nie zostanie wykonane. SKO wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. Na uwzględnienie zasługuje zarzut naruszenia art. 239b § 2 w zw. z art. 239b § 1 pkt 1 O.p., jako że zgodnie z twierdzeniem autora skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni tych przepisów. Art. 239b § 1 pkt 1 O.p. stanowi, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Zgodnie z treścią art. 239 § 2 O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z przytoczonych przepisów niewątpliwie wynika, że rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany decyzji, jeżeli kumulatywnie wystąpią przesłanki z 239b § 1 pkt 1 oraz § 2 O.p., tj. wówczas gdy organ podatkowy posiada informacje o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym wobec strony w zakresie innych należności pieniężnych oraz gdy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Tak też przepisy te odczytał Sąd pierwszej instancji, jednak błędnie przyjął, że niezbędne jest uprawdopodobnienie niewykonania wynikającego z decyzji zobowiązania przez pryzmat przesłanki określonej w § 1 pkt 1 art. 239b. Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, z art. 239b § 2, również odkodowywanego w powiązaniu z § 1 pkt 1 tego artykułu, nie wynika wywiedziony przezeń obowiązek organu podatkowego uprawdopodobnienia, iż postępowanie egzekucyjne uniemożliwi wykonanie zobowiązania podatkowego określonego w decyzji nieostatecznej. O ile konieczne jest łączne spełnienie przesłanek ustanowionych w § 1 pkt 1 i § 2 art. 239b, o tyle nie ma żadnych podstaw, by treść § 2 uzupełniać o postanowienia § 1 pkt 1, a tak de facto uczynił Sąd pierwszej instancji. Według postanowień § 2 art. 239b konieczne jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane – przepis ten nie wskazuje na przyczyny, dla których zobowiązanie nie zostanie wykonane, nie odwołuje się też do przyczyn określonych w pkt 1-3 art. 239b § 1. Zatem uwzględniona może być każda przyczyna, której wystąpienie czyni prawdopodobnym, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podało przyczyny, które w jego ocenie czynią prawdopodobnym (uprawdopodobniają), że zobowiązania wynikającego z decyzji Burmistrza Miasta C. z dnia 31 marca 2014 r. Skarżąca może nie wykonać. Nie można więc zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że organ podatkowy nie wykazał zaistnienia przesłanki z art. 239b § 2 O.p. Odmienną kwestią jest, czy wykazane przez organ przyczyny uprawdopodobniają niewykonanie przez Skarżącą zobowiązania wynikającego z decyzji, ale jej Sąd nie badał, błędnie przyjmując, iż dla tegoż uprawdopodobnienia konieczne jest wykazanie "wpływu toczącego się postępowania egzekucyjnego na prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania z tego właśnie powodu". Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę Sąd pierwszej instancji uwzględni stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego odnośnie do wykładni art. 239b § 2 O.p. i podda kontroli merytorycznej stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego odnośnie do wskazywanych przez ten organ przyczyn, które jego zdaniem uprawdopodobniają niewykonanie przez Skarżącą zobowiązania wynikającego z decyzji. Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut skargi kasacyjnej naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. i art. 239b § 2 O.p. "poprzez błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu [...], że organy podatkowe nie uprawdopodobniły, iż zobowiązanie wynikające z decyzji Burmistrza Miasta C. z dnia 31 marca 2014 r. nie zostanie wykonane, a co za tym idzie, że spełniona została przesłanka uprawniająca organy podatkowe do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności". Jak już powyżej stwierdzono, Sąd pierwszej instancji w ogóle nie badał, czy organy podatkowe zasadnie uznały za uprawdopodobnione przez nie, iż Skarżąca nie wykonana zobowiązania, więc tak postawiony zarzut jest przedwczesny. Nie może być też uwzględniony zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez brak wskazania, jakie konkretnie przepisy postępowania zostały naruszone przez organy podatkowe. Autor skargi kasacyjnej zarzucając naruszenie ww. przepisów postępowania, nie wykazał bowiem wpływu tegoż naruszenia na wynik sprawy. Podkreślić należy, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia. Autor takiej skargi zarzucając naruszenie przepisów postępowania, powinien wykazać, że mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (por. art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Dochowanie tego obowiązku jest o tyle istotne, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach (tak stanowi art. 183 § 1 P.p.s.a.), a to oznacza, że nie może zmieniać zakresu podniesionych w niej zarzutów, jak i wprowadzać ich własnego uzasadnienia. To wszystko jest rolą, którą musi wypełnić skarżący. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a. ----------------------- 4