II FSK 725/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska, Protokolant Jan Szczygieł, po rozpoznaniu w dniu 7 kwietnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 300/14 w sprawie ze skargi G. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach) z dnia 29 stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ostatecznej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od G. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 280 (słownie: dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 14 listopada 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (sygn. akt I SA/Gl 300/14) w sprawie ze skargi G. S. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 stycznia 2014 r. wydaną w trybie wznowienia decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Sąd pierwszej instancji wskazał, że decyzją z dnia 29 stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając na podstawie oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 - dalej O.p.) - po rozpatrzeniu odwołania strony od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 listopada 2013 r., odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 kwietnia 2011 r. i utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w C. z dnia 24 stycznia 2011 r. w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 189.281 zł. z tytułu uzyskania w 2007 r. dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu - utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ja decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny, dokonując kontroli zaskarżonej decyzji stwierdził, iż podlega ona uchyleniu, jednakże z innych przyczyn niż te, które zostały podniesione w skardze. Sąd dostrzegł uchybienie proceduralne polegające na tym, że autorem zaskarżonego rozstrzygnięcia, podjętego po wznowieniu postępowania w I instancji, była ta sama osoba, która orzekała w tej sprawie na poziomie instancji odwoławczej w postępowaniu zwykłym. Z akt sprawy wynika bowiem, że decyzję z dnia 22 kwietnia 2011 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika D. Urzędu Skarbowego z dnia 24 stycznia 2011 r. podpisał - z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej - Naczelnik Wydziału mgr J. M.. Ta sama osoba wydała także decyzję z dnia 29 listopada 2013 r. o odmowie uchylenia ww. decyzji ostatecznej z dnia 22 kwietnia 2011 r. Sąd pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 O.p. pracownik izby skarbowej podlega wyłączeniu, jeżeli brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu, przepis ten ma zastosowanie zarówno do sytuacji, gdy rozpatrywane jest przez tę samą osobę odwołanie od decyzji pierwszej instancji, jak i do decyzji podejmowanych w trybach nadzwyczajnych, zmierzających do ewentualnego wzruszenia decyzji ostatecznych. Wojewódzki Sąd dodał, że w świetle aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości, że zawarte w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. sformułowanie "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" odnosi się nie tylko do zwyczajnych środków zaskarżenia w postaci odwołania (wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy), ale także do nadzwyczajnych środków zaskarżenia, w szczególności w postaci istotnego w niniejszej sprawie wniosku o wznowienie postępowania. Sąd uznał, że orzekanie w postępowaniu "wznowieniowym" przez Naczelnika Wydziału w osobie mgr J. M., który wydał również ostateczną decyzję wymiarową, naruszyło art. 130 § 1 pkt 6 O.p.. Z kolei zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 O.p., jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132 tejże ustawy - okoliczność ta stanowi przesłankę wznowienia postępowania. Na powyższe uchybienie nie zwrócił uwagi organ odwoławczy, wydając w dniu 29 stycznia 2014 r. zaskarżoną do Sądu decyzję utrzymującą w mocy rozstrzygniecie organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej wywiódł od powyższego orzeczenia skargę kasacyjną, zaskarżając wyrok w całości, a na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: p.p.s.a. zarzucił mu naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 130 § 1 pkt 6 O.p. poprzez bezpodstawne uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 stycznia 2014 r. wskutek wadliwego przyjęcia przez Sąd, że pracownik podpisujący decyzję w postępowaniu wznowieniowym w I instancji podlegał wyłączeniu od udziału w tym postępowaniu gdyż orzekał w tej sprawie na poziomie instancji odwoławczej w postępowaniu zwykłym oraz uznanie, że przepis art. 130 § 1 pkt 6 O.p. ma zastosowanie zarówno do sytuacji, gdy rozpatrywane jest przez tę samą osobę odwołanie od decyzji pierwszej instancji, jaki i do decyzji podejmowanych w trybach nadzwyczajnych, zmierzających do ewentualnego wzruszenia decyzji ostatecznych. Wskazując na powyższe wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Strona przeciwna nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest uzasadniona i wobec tego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu w całości. W punkcie wyjścia należy wskazać, że przepis art. 130 § 1 pkt 6 O.p. wyłącza od orzekania w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych sprawach normowanych przepisami prawa podatkowego (w trybie odwoławczym, wznowieniowym i nieważnościowym) pracownika (...) izby skarbowej, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Zaskarżoną decyzję z dnia 29 stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydał, z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej - wicedyrektor Izby Skarbowej J. P.. Jest to decyzja utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 listopada 2013 r., odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 kwietnia 1011 r., z uwagi na brak przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Natomiast decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 22 kwietnia 2011 r., utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji, ustalającą podatniczce zryczałtowany podatek dochodowy za 2007 r. z nieujawnionych źródeł przychodu, wydał z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej - J. M., Naczelnik Wydziału. Oznacza to, że w sprawie niniejszej nie występuje przesłanka z art. 130 § 1 pkt 6 O.p., brania udziału w wydaniu, w trybie nadzwyczajnym, zaskarżonej decyzji przez pracownika, który orzekał wcześniej przy wydaniu decyzji w trybie zwykłym (wymiarze podatku). Z tych też względów zaskarżony wyrok podlega uchyleniu, zaś sprawa przekazania została do merytorycznej oceny przez Sąd pierwszej instancji. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2 p.p.s.a.