I SA/Rz 801/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Tomasz Smoleń / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 listopada 2014r. spraw ze skarg "A" Spółka z o.o. z siedzibą w P. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] czerwca 2014r. – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 25.010 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 10.101 zł. z tytułu zgłoszonego towaru w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 25.010 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 10.101 zł. z tytułu importu zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 25.010 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 10.101 zł. z tytułu importu zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 25.010 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...]w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 10.101 zł. z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 27.281 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 11.019 zł. z tytułu importu zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 27.306 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 10.814 zł. z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku, z dnia [...] czerwca 2014r. – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 25.010 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 10.101 zł. z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...]w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 25.010 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 10.101 zł. z tytułu importu zgłoszonego towaru w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 25.010 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 10.101 zł. z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 25.036 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 9.917 zł. z tytułu importu zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia długu celnego w kwocie 27.281 zł. ze zgłoszenia celnego z dnia [...] lutego 2012 roku, – nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług w kwocie 11.019 zł. z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] lutego 2012 roku - oddala skargi - Zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego w R. określające A. sp. z o.o. ( dalej : Skarżącej ) kwoty długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu koncentratu jabłkowego oraz będące ich konsekwencją decyzje określające podatek od towarów i usług. Z uzasadnienia decyzji i akt sprawy wynika, że w dniu 01.02.2012 r. Skarżąca - działając poprzez Agencję Celną B. Oddział w R. - złożyła zgłoszenia celne zaewidencjonowane przez Oddział Celny w R. pod pozycjami: [...] wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzonego z Ukrainy, koncentratu soku jabłkowego w ilościach 22 oraz 24 tony, dla przetwórstwa spożywczego, bez dodatku cukru, o liczbie brix 66. Jednocześnie określono wartość celną dla 22 ton koncentratu jabłkowego w wysokościach: 48.101 zł, 48.275 zł ( różne koszty transportu ) i wyliczono od podstawy opodatkowania 48.101 zł: cło w wysokości 6 975 zł, podatek VAT - 2 980 zł, od podstawy opodatkowania 48.275 zł cło 7000 zł, VAT 2.796 zł. w przypadku 24 ton – wartość celną na kwotę 52.624 zł, 52.450 zł ( różne koszty transportu ) od podstawy opodatkowania 52.624 zł cło w wysokości 7.630 zł, podatek VAT z wysokości 3.045 zł, w przypadku podstawy opodatkowania 52.450 zł cło w wysokości 7.605 zł, podatek VAT w wysokości 3.251 zł. Wśród dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego Skarżąca dołączyła faktury dokumentujące sprzedaż towaru przez PP na rzecz P. LTD, w których każdorazowo cena 1 kg koncentratu wynosiła 1,8 EUR oraz faktury dokumentujące sprzedaż dokonaną przez P. LTD na rzecz Skarżącej według których cena 1 kg koncentratu wynosiła 0,5 EUR. Do zgłoszenia dołączono również: - świadectwa pochodzenia FORM A, - certyfikaty jakości, - protokoły z kontroli jakości handlowej artykułów rolno-spożywczych przywożonych z zagranicy, - umowy sprzedaży, - dokumenty dotyczące kosztów transportu, - międzynarodowe samochodowe listy przewozowe CMR. Organ celny przyjął złożone zgłoszenia celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19.10.1992r. ze zm.) - zwanego dalej WKC. Następnie na podstawie art. 68 WKC dokonał ich weryfikacji poprzez kontrolę treści oraz załączonych dokumentów. Pobrano również próbki zgłoszonego koncentratu. W oparciu o dane dostępne w Internecie organ celny ustalił, że w ostatnim roku wraz ze wzrostem cen surowca znacznie wzrosła cena koncentratu jabłkowego – "giełdy w całej Europie, jak i na światowych rynkach zanotowały, iż zbiory owoców w zeszłym roku były dużo słabsze i spowodowało to wywindowanie cen surowca, na giełdzie w Rotterdamie cena za tonę koncentratu jabłkowego wynosi 1 800 EUR". W świetle powyższych danych jak również wobec faktu, że importer w przypadku każdego ze zgłoszeń dysponował dwoma fakturami, z których jedna wskazywała na cenę 1,8 EUR/kg, druga była trzykrotnie niższa 0,5 EUR/kg, organ celny powziął wątpliwość w zakresie zadeklarowanej przez importera ceny za sprowadzony koncentrat soku jabłkowego 500 EUR za tonę produktu. Działając na podstawie art. 248 ust.1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE serii L Nr 253 z dnia 11.10.1993r. ze zm.) - zwanego dalej RWKC, wezwał importera towaru do złożenia zabezpieczenia należności przywozowych, za podstawę do oszacowania mogących powstać uszczupleń w należnościach przywozowych (kwota długu celnego, kwota podatku VAT), przyjmując cenę 1.800 EUR za tonę koncentratu soku jabłkowego. Decyzjami nr [...] z dnia [...].02.2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. określił prawnie należną kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 35.111 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług – 10.101,00 zł, decyzją nr [...] kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 34.953 zł, podatek od towarów i usług - 9.917,00 zł, decyzją nr [...] kwotę wynikającą z długu celnego 38.300 zł, VAT 11.019,00 zł, decyzjami z dnia [...] lutego 2012 r., nr [...] kwotę wynikającą z długu celnego 25.010 zł., VAT 10.101 zł, nr [...]– kwotę wynikająca z długu celnego - 27.281 zł., VAT 11.019,00 zł, [...] kwotę wynikająca z długu celnego - 27.306 zł., VAT 10.814,00 zł. Decyzjami: z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [...], z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr: [...] , Dyrektor Izby Celnej uchylił decyzje i przekazał sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, celem przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie: - zbadania przesłanek wszczęcia postępowania w zakresie wartości celnej towaru, dokonania analizy rynku w kraju wywozu w zakresie cen koncentratu soku jabłkowego dla przetwórstwa spożywczego, -uzupełnienia materiału dowodowego sprawy w zakresie niezbędnym do ustalenia wartości celnej towaru, - zbadania istnienia podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki celnej w wysokości 14,5 %. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w R. dokonał sprawdzenia cen koncentratu soku jabłkowego na rynku ukraińskim na ogólnodostępnej stronie internetowej www.alibaba.com. Z informacji uzyskanych za pośrednictwem w/w strony wynikało, że cena koncentratu jabłkowego oferowanego przez dwie ukraińskie firmy tj. "V." oraz K. w sezonie 2011/2012 wynosiła 1800-2000 EUR za tonę. Na podstawie oświadczenia Skarżącej oraz dołączonego porozumienia kompensacyjnego organ ustalił, że rzeczywista ilość koncentratu jabłkowego zaimportowana na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 października 2011 r., zawartej pomiędzy Skarżącą, a P. LTD. wynosiła 504 tony. Należna i zapłacona kwota na rzecz sprzedawcy wyniosła 252. 000,00 EUR (106 370, 40 EUR - kompensata z dnia 31.03.2012 r.; 140.000,00 EUR - przelew na konto sprzedającego). Cenę za tonę koncentratu ustalono na kwotę 500 EUR. Do pisma Skarżąca dołączyła kopię porozumienia kompensacyjnego, wyciąg z konta rozrachunki - analityka, kopię wyciągu bankowego potwierdzającego zapłatę 140. 000,00 EUR na rzecz P. LTD., wykaz zgłoszeń celnych. Jednocześnie Skarżąca wyjaśniła, że pomiędzy nią, a ukraińskimi firmami T.B. F. i LLC "J. " i P. LTD nie istnieją żadne relacje lub powiązania. Zlecone przez organ czynności sprawdzające w firmie P. LTD. nie mogły zostać przeprowadzone przez angielskie służby celne, ponieważ podany adres, pod którym była zarejestrowana Spółka okazał się być adresem do korespondencji, pod którym Spółka nie prowadziła działalności. Do akt sprawy dołączono jako dowód raport z analizy ryzyka typu operacyjnego nr [...] z dnia [...].11.2013 r. wraz z załącznikami, dotyczący importu koncentratu soku jabłkowego z Ukrainy, przekazany z Wydziału Zarządzania Ryzykiem Izby Celnej w Białej Podlaskiej. Przeprowadzona na zlecenie organu weryfikacja przez stronę ukraińską świadectw pochodzenia Form A potwierdziła ich autentyczność. Na podstawie tak zebranego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Celnego w R. decyzjami z dnia [...] lutego 2014 r., nr: [...] określił dług celny w wysokości w wysokości 25.010 zł, [...] w wysokości 27.281 zł, [...] w wysokości 27.306 zł oraz zaksięgował retrospektywnie kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą prawnie należną, a kwotą zadeklarowaną w w/w zgłoszeniu celnym. Następnie decyzjami z dnia [...] lutego 2014 r., nr: [...] określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 10.101,00 zł, [...] l- 9.917,00 zł, [...] - 11.019,00 zł, [...] 10.814,00 zł. W odwołaniach od powyższych decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: * art. 29 w związku z art. 32 ust.1 pkt a tiret 1 WKC, przez jego niewłaściwe zastosowanie, a w efekcie odrzucenie przez organ celny wartości transakcyjnej, jako podstawy ustalenia wartości celnej importowanego towaru, a następnie ustalenie wartości tegoż towaru niezgodnie z obowiązującymi przepisami; * art. 30 i art. 31 WKC, przez ich niezastosowanie, a w efekcie ustalenie wartości celnej towarów w sposób dowolny w sytuacji, gdy WKC w sposób dokładny określa sposób ustalania wartości celnej towarów; * art. 147 RWKC, przez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. bezzasadne zastosowanie przedmiotowego przepisu z urzędu, podczas gdy w oparciu o jego dyspozycję, ustalenia wartości celnej towaru na podstawie wartości wynikającej z transakcji poprzedzającej sprzedaż importerowi może żądać wyłącznie importer (zgłaszający) i to po wykazaniu dodatkowych przesłanek; * art. 181 a ust. 1 RWKC, poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w szczególności uznanie, że w niniejszej sprawie - wobec wątpliwości w stosunku do złożonych przez Skarżącą dokumentów - może on ustalić wartość celną towarów zgodnie z art. 147 w/w rozporządzenia; * art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, przez uznanie, że dowodem w sprawie może być przypadkowo załączona do dokumentacji faktura VAT, z której nie wynika jakiego koncentratu dotyczy (brix, termin ważności, itp.), wystawionej pomiędzy innymi podmiotami, na podstawie innej umowy. Nadto Skarżąca zarzuca dokonanie ustaleń na podstawie danych pozyskanych ze stron internetowych, których nie dołączono do akt jak również nie wskazano ich adresów, uniemożliwiając polemikę; * art. 29 ust. 13 oraz art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a w efekcie naliczenie należnego podatku w oparciu o nieprawidłowo naliczoną wartość celną. Powyższych zarzutów nie podzieli Dyrektor Izby Celnej w P. , który wspomnianymi na wstępie decyzjami utrzymał zaskarżone decyzje w mocy. Powołując się na art. 181 a RWKC organ odwoławczy wskazał, że w przypadku wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą, faktycznie zapłaconą lub należną kwotę określoną w artykule 29 WKC, wartość transakcyjna nie musi być przyjęta za wartość celną. W takiej sytuacji organy celne mogą zażądać, zgodnie z art.178 ust.4 WKC, przedstawienia uzupełniających informacji. Organ odwoławczy podzielił w tym zakresie wątpliwości organu I instancji. Jak wskazał, wśród dokumentów załączonych do każdego ze zgłoszeń celnych znajdują się 2 faktury, w których cena za tonę koncentratu soku jabłkowego jest bardzo zróżnicowana, tj.: - 1.800 EUR/ tonę - faktury wg których brytyjska firma P. Ltd. kupuje towar od ukraińskiego sprzedawcy - firmy PP TD A. oraz - 500 EUR/ tonę - faktury wg których A. Sp. z o.o. dokonuje zakupu towaru od firmy P. Ltd. Powyższe wątpliwości potwierdziła analiza cen koncentratu soku jabłkowego na rynku ukraińskim, dokonana przez organ I instancji przy wykorzystaniu strony internetowej (www.alibaba.com), z której wynikało, że cena koncentratu jabłkowego wahała się w granicach od 1800-2000 EUR za tonę. Na podstawie danych z Instytutu Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej - Państwowego Instytutu Badawczego organ odwoławczy ustalił, że ceny w imporcie z Ukrainy do Wspólnoty (Niemiec) soku jabłkowego w okresie od listopada 2011 r. do kwietnia 2012 r. kształtowały się na poziomie odpowiednio: 1,43 USD/kg, 1,55 USD/kg, 1,45 USD/kg, 2,25 USD/kg, 1,82 USD/kg, 1,38 USD/kg. Powyższe ceny po przeliczeniu na walutę EUR wg średnich kursów dolara amerykańskiego w Niemczech w poszczególnych miesiącach (publikowanych na stronie internetowej niemieckiej administracji celnej www.zoll.de) kształtowały się na poziomie: 1,03 EUR/kg, 1,16 EUR/kg, 1,11 EUR/kg, 1.75 EUR/kg, 1,37 EUR/kg, 1,04 EUR/kg. Przy czym organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w lutym 2012 r. (okres importu) cena była najwyższa i oscylowała w granicach 1,800 EUR za tonę. Na przestrzeni 6 - cio miesięcznego okresu żadna z cen nie oscylowała w granicach wartości zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym tj. 0,5 EUR/kg. Wątpliwości organu I instancji w zakresie zadeklarowanej wartości celnej potwierdziły również wyniki weryfikacji dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego, dokonanych przez administrację celną Ukrainy i Wielkiej Brytanii. Weryfikacja przeprowadzona przez władze celne Ukrainy potwierdziła autentyczność świadectwa pochodzenia Form A oraz fakt otrzymania przez ukraińskie przedsiębiorstwo PP DH A. od brytyjskiej firmy P. Ltd. płatności za zakup soku jabłkowego o brix 66%. Z kolei wyniki weryfikacji brytyjskiej administracji celnej wskazały, że wskazany adres firmy P. Ltd. został zidentyfikowany jako adres zamieszkania, pod którym nie stwierdzono prowadzenia działalności. O ile zatem ukraińska administracja celna potwierdziła fakt otrzymania płatności przez PP TD A. od P. Ltd. (1800 EUR/t) tak brytyjska administracja celna nie potwierdziła faktu otrzymania płatności w kwocie (500 EUR/t) przez P. Ltd. od A. Sp. z o.o., co podważyło wiarygodność faktur potwierdzających tą sprzedaż. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji prawidłowo wywiódł, że faktury dotyczą tego samego towaru. Słusznie zauważył, że na fakturach nabycia przez Skarżącą znajduje się numer faktury pomiędzy PP TD A., a P. Ltd. Ponadto te same świadectwa pochodzenia zostały dołączone do zgłoszeń celnych soku jabłkowego o brix 66%, zakupionego przez brytyjską Spółkę od ukraińskiego sprzedawcy, jak też do ukraińskich zgłoszeń wywozowych, na podstawie których towar zakupiony przez P. Ltd. został objęty procedurą wywozu. Tymczasem z otrzymanych od władz celnych Ukrainy kopii dokumentów eksportowych (tj. zgłoszenia celnego wraz z załącznikami) wynika, że zgłoszony do procedury wywozu sok jabłkowy o parametrach brix 66 % został wyprodukowany przez LLC "J. ", a następnie sprzedany przez PP TD A. brytyjskiej Spółce P.. Odbiorcą przedmiotowego towaru na obszarze Wspólnoty była firma T.B.F. D. Sp. o.o. [...] Następnie towar znajdujący się na tych samych środkach transportu, o tych samych parametrach i w tej samej ilości sprzedany z kolei przez P. Ltd. Skarżącej został poddany granicznej kontroli sanitarnej, a w dniu 30.01.2012 r. kontroli jakości handlowej artykułów rolno-spożywczych. W dniu 31.01.2012 r. przedmiotowy towar, znajdujący się na tym samym środku transportu, objęto w Oddziale Celnym w Korczowej procedurą tranzytu. Organ odwoławczy podkreśli również, że załączony do zgłoszenia celnego "Ceryfikat jakości" wystawiony przez producenta towaru LLC "J. " w dniu 27 stycznia 2012r. dotyczył soku jabłkowego o brix 66 % i był przyporządkowany do określonych cystern. W ocenie organu odwoławczego zasady logiki wskazują na to, że niemożliwe jest, aby w dniu 28 stycznia 2012 r. został zgłoszony do procedury wywozu na tym samym środku transportu sok o innych parametrach, skoro dzień wcześniej tj. 27.01.2012 r. producent towaru wystawił "Certyfikat jakości" dla soku jabłkowego o określonych parametrach załadowanego na środek transportu o w/w nr rej., który miał być eksportowany na obszar celny Wspólnoty. Organ odwoławczy wskazał, że z ukraińskich dokumentów wywozowych jak też wspólnotowych dokumentów tranzytowych wynika, że przedmiotowy towar znajdował się na jednym i tym samym środku transportu od momentu załadunku u producenta do momentu zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w P. powyższe ustalenia jednoznacznie wskazują na to, że towar zakupiony przez P. Ltd. za 1800 EUR/t to ten sam towar, który został importowany i zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu przez Skarżącą. Organ odwoławczy wskazał również, że brak jest obiektywnej podstawy, aby wątpić w prawdziwość wartości transakcyjnej wynikającej z faktur, na podstawie których cena za tonę produktu wynosiła 1,800 EUR. Weryfikacja przeprowadzona przez ukraińskie władze celne potwierdziła fakt otrzymania płatności wynikających z w/w faktur przez ukraińskiego sprzedawcę- PP TD A.. Potwierdzona została również autentyczność świadectw pochodzenia FORM A, a skoro z tymi autentycznymi świadectwami są powiązane te faktury i w nich są wyszczególnione, to tym bardziej brak jest podstaw do kwestionowania ich wiarygodności. Zdaniem organu odwoławczego Skarżąca nie uwiarygodniła wysokości zadeklarowanej wartość celnej 500 EUR/t. W ocenie organu odwoławczego nie zasługiwały na uwzględnienie wyjaśnienia Skarżącej, że jest wieloletnim dystrybutorem ukraińskiej firmy J. LLC, czy też analogiczny status wobec w/w producenta spółki P. LTD. Skarżąca wskazała na to, że P. LTD jest jej dłużnikiem w związku z powyższym cena sprzedaży uzasadniona była również kompensatą istniejących między nimi zobowiązań. W ocenie Skarżącej nie godzi to w reguły obowiązujące w handlu wspólnotowym i pozawspólnotowym, lecz sprzyja podtrzymywaniu stałej współpracy pomiędzy dotychczasowymi podmiotami gospodarczymi. Organ odwoławczy stwierdził, iż nie można tego zweryfikować na podstawie porozumień kompensacyjnych z dnia 31 marca 2012 r. W porozumieniu kompensacyjnym z dnia 31 marca 2012 r. wskazano, że Skarżąca reguluje swoje zobowiązania wobec P. Ltd. w kwocie 106.370,40 EUR z tytułu umowy pożyczki z dnia 21 lutego 2011 r., do którego przypisana jest kwota 97.020,40 EUR, natomiast w pozycji 2 symbol dokumentu [...] z dnia 20 września 2011 r. oraz kwota 9.350 EUR, która jak wynikało z wyjaśnień pełnomocnika Skarżącej dotyczyła sprzedaży ciągnika samochodowego za kwotę 19.350 EUR. Z kopii wydruku "szczegóły dewizowego polecenia wypłaty" wynikało, że w dniu 16 marca 2012 r. Skarżąca dokonała na rzecz brytyjskiej Spółki przelewu 140.000 EUR tytułem płatności za faktury nr 50 do 62. Tymczasem w piśmie z dnia 12 czerwca 2012 r. Skarżąca wskazała, że należna i zapłacona na rzecz sprzedawcy za 504 tony importowanego towaru cena wynosiła 252.000 EUR ( 500 EUR/t). Na podstawie powyższych informacji organ wywiódł, że skoro 106.370,40 EUR stanowiła kompensatę z dnia 31 marca 2012 r., to do zapłaty pozostała kwota 145.629,60 EUR, podczas gdy Skarżąca wskazała na zapłatę 140.000 EUR. Odnosząc się z kolei do przedstawionej przez Skarżącą oferty, która miała uwiarygodnić niską cenę produktu - TOV"B." 900 EUR/t- organ wskazał, że jest to kwota niemal 2-krotnie wyższa od wartości zadeklarowanej przez Skarżącą. Rozstrzygnięcia jakie zapadły w sprawie długu celnego miały bezpośredni wpływ na ustalenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, powstałego z tytułu importu towaru. W skargach na decyzje Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 229 w zw. z art. 32 ust. 1 pkt a tiret 1 WKC przez niewłaściwe ich zastosowanie, a w efekcie odrzucenie wartości transakcyjnej, art. 29 WKC przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wartością transakcyjną nie jest cena, którą zapłaciła sprzedawcy lecz cena, za którą rzekomo nabyła towar, art. 30 i 31 WKC przez ich niezastosowanie, a w efekcie ustalenie wartości celnej w sposób intuicyjny i dowolny, art. 181 a ust. 1 RWKC w zw. z art. 30 WKC przez jego błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i ustalenie wartości transakcyjnej na podstawie wartości towaru w transakcji rzekomo dotyczącej tego samego towaru, art. 29 ust. 13 oraz art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług, przez ich niewłaściwe zastosowanie do ceny wartości celnej towaru w sytuacji gdy WKC dokładnie precyzuje w jaki sposób i na podstawie jakich przepisów winno to następować. W świetle powyższego wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji jak i decyzji je poprzedzających, wstrzymanie ich wykonania na podstawie art. 152 P.p.s.a. oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu wskazała, że organ nie wyjaśnił na jakiej podstawie przyjął, że cena towaru wynosiła 1.800 EUR/t, ani też, że faktury opiewające na kwotę 1,800 EUR za tonę i 500 EUR za tonę, dotyczą tego samego towaru. Wskazała również, że w przypadku wątpliwości czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należna sumę, organ może żądać przedstawienia dodatkowych informacji czy dokumentów, jeżeli wyjaśnienia i dokumenty przedstawione przez importera okażą się niewystarczające dla organu celnego, przechodzi do kolejnego etapu postępowania, w którym ustalenie wartości celnej następuje na podstawie metod opisanych w art. 30 i 31 WKC. W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując argumenty jak w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Dodatkowo w piśmie procesowym z dnia 14 listopada 2014 r. Skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 201 ust. 3 WKC, przez pominięcie jednego z dłużników solidarnych tj. Agencji Celnej B. Jak wskazała, na podstawie art. 201 ust. 3 WKC: za dług celny ponosi odpowiedzialność nie tylko ona, ale również podmiot dokonujący zgłoszenia, tj. Agencja Celna B., działająca w charakterze przedstawiciela pośredniego. Z powyższym zarzutem wiązał się również zarzut naruszenia art. 145 § 2 w zw. z art. 136 Ordynacji podatkowej polegający na nieprawidłowym doręczaniu korespondencji z pominięciem pełnomocnika. W dalszej części Skarżąca ponownie podniosła zarzuty dotyczące określenia przez organ wysokości wartości celnej w kwocie 1.800 EUR za tonę w sytuacji, gdy na podstawie informacji uzyskanych od Instytutu Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej- Państwowy Instytut Badawczy wynikało, że cena koncentratu jabłkowego w styczniu 2012 r. wynosiła 1.110 EUR za tonę. Zarzucono również przyjęcie za dowód w sprawie kserokopii dokumentów ukraińskich. W odpowiedzi na to pismo organ wskazał, że w załączniku nr 38( art. 213 RWKC), tytuł II, pole 14 : Zgłaszający/przedstawiciel widnieje zapis: Wprowadzić jeden z następujących kodów (n1) przed imieniem i nazwiskiem oraz adresem, aby wyznaczyć zgłaszającego lub status przedstawiciela: 1. Zgłaszający, 2. Przedstawiciel( bezpośrednie przedstawicielstwo w znaczeniu pierwszego tiret art. 5 ust. 2 Kodeksu), 3. Przedstawiciel ( przedstawicielstwo pośrednie w znaczeniu drugiego tiret art. 5 ust. 2 Kodeksu.) Z treści złożonych zgłoszeń celnych wynika, że Agencja Celna B. o/R. działała jako przedstawiciel bezpośredni, o czym świadczy zastosowany w tym polu kod [2]. Rodzaj przedstawicielstwa znajduje również potwierdzenie w treści upoważnienia udzielonego w dniu 12 stycznia 2012 r. Agencji Celnej B. ( mającego charakter stały) przez Skarżącą, zgodnie z którym Agencja Celna uprawniona była do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego. Powyższe skutkuje tym, że w sprawie nie występuje dłużnik solidarny. W związku z tym, że dłużnikiem była wyłącznie Skarżąca korespondencja kierowana była wyłącznie do jej pełnomocnika, którym był adwokat M.K. . Odnosząc się do zarzutów dotyczących niekorzystnego ustalenia przez organ wartości celnej w kwocie 1.800 EUR pomimo tego, że z informacji uzyskanych z Instytutu Ekonomii Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej – Państwowy Instytut Badawczy wynikało, że cena w styczniu 2012 r. wahała się w granicach 1.100 EUR organ wskazał, że wbrew zarzutom pismo uzyskane z Instytutu znajduje się w aktach, a poza tym nie stanowiło ono podstawy ustalenia wartości celnej, lecz miało wpływ na ocenę wiarygodności cen wskazanych w zgłoszeniach. Organ odparł również zarzut dokonania ustaleń w oparciu o kserokopie dokumentów, wskazując, przy której sprawie znajdują się ich oryginały. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po połączeniu spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270)- dalej P.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami skargi oraz podstawą prawną. W ramach tej kontroli Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Przedmiotem sporu w sprawach jest określenie wartości celnej importowanego towaru. O ile Skarżąca twierdziła, że wartość ta powinna odpowiadać cenie figurującej na przedstawionych przez nią fakturach dokumentujących nabycie towaru od P. Ltd w cenie 500 EUR za tonę koncentratu jabłkowego, o tyle w ocenie organu cena ta została przez Skarżącą zaniżona w celu obniżenia należności celnych i powinna wynosić 1,800 EUR za tonę, odpowiadającej cenie za jaką P. Ltd nabyła towar od ukraińskiego przedsiębiorcy PP TD A.. Zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Jednakże w pewnych przypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru. Po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania. ( art. 78 ust. 1 i 2 WKC ). Stosownie do art. 181a ust. 1 RWKC, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Oznacza to, że wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej. Mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4 WKC, przedstawienia uzupełniających informacji. Równocześnie złożenie w urzędzie celnym deklaracji wartości (celnej) traktowane jest, jako przyjęcie odpowiedzialności przez osobę ją składającą, w odniesieniu do: prawidłowości i kompletności danych podanych w deklaracji, autentyczności dokumentów przedstawionych na poparcie tych danych, oraz dostarczenia każdej dodatkowej informacji lub dokumentu potrzebnego dla ustalenia wartości celnej towarów. Z powyższych regulacji wynika, że organy administracji nie są związane wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu, mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę, jest to zatem zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w takiej sprawie stanu faktycznego. Nie ma bowiem jednego, jednolitego "wzoru" wymagań dotyczących zgłoszenia celnego. Stosownie do okoliczności każdego indywidualnego przypadku zgłaszający powinien przedstawić i ujawnić wszystkie dokumenty i informacje odnoszące się do importowanego towaru, niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej. Postępowanie celne w zakresie badania wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towarów jest dwuetapowe. Pierwszy etap ma na celu ustalenie, czy cena wynikająca z dokumentu zakupu jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar. Drugi etap – w przypadku odrzucenia wartości transakcyjnej ma na celu ustalenie rzeczywistej wartości celnej. W ocenie Sądu ustalone przez organ okoliczności uzasadniały powzięte wątpliwości, odnośnie faktycznie zapłaconej ceny. Do każdego ze zgłoszeń, jak słusznie zauważył organ, zostały dołączone dwie faktury o bardzo zróżnicowanej cenie, dotyczące takiego samego, a jak zostanie wykazane na gruncie drugiego etapu postępowania – tego samego towaru, tej samej ilości i tych samych parametrów ( liczba brix 66 % ). Jedna z faktur opiewała na kwotę 1.800 EUR za tonę koncentratu jabłkowego, druga dołączona do zgłoszenia, według oświadczenia Skarżącej przez pomyłkę, 500 EUR za tonę. Faktury zostały wystawione w tym samym dniu, różniły się kontrahentem. Okoliczności te w ocenie Sądu stanowiły wystarczającą podstawę do tego by powziąć wątpliwości czy cena 500 EUR za tonę koncentratu jabłkowego stanowiła faktycznie zapłaconą cenę. Wątpliwości organu zostały potwierdzone na podstawie informacji uzyskanych z portali internetowych. Wynikało z nich, że cena produktu na dzień importu miała tendencje zwyżkowe, co wiązało się ze znacznie mniejszym niż w poprzednich okresach zbiorem jabłek, a średnie ceny produktu na giełdzie w Rotterdamie oscylowały wokół 1.800 EUR. Odnosząc się w tym miejscy do zarzutów Skarżącej dotyczących dokonania ustaleń na podstawie stron internetowych bez wskazania adresu, wskazać należy, że informacje powyższe zostały dołączone do akt sprawy, wskazano w nich adres strony: sadownictwo.com.pl/wysokie ceny koncentratu jabłkowego/portal sadowniczy. Powołanie się przez organ na tego typu informacje na etapie sprawdzania wiarygodności wskazanych cen towaru należy uznać za dopuszczalną praktykę zmierzającą do pozyskania ogólnych wiadomości dotyczących cen produktu, wystarczającą do potwierdzenia bądź zaprzeczenia powstałych wątpliwości. Nie były one, wbrew twierdzeniom Skarżącej, podstawą do ustalenia wartości celnej. Zwrócić należy uwagę, że w dodatkowo przeprowadzonym na zlecenie organu odwoławczego postępowaniu, organ I instancji na podstawie informacji uzyskanych z Instytutu Ekonomiki Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej- Państwowego Instytutu Badawczego ustalił, że ceny w imporcie z Ukrainy do Wspólnoty soku jabłkowego w okresie od listopada 2011 r. do kwietnia 2012 r. kształtowały się na poziomie 1,03 EUR/kg, 1,16 EUR/kg, 1,11 EUR/kg, 1,75 EUR/kg, 1,37 EUR/kg, 1,04 EUR/kg, i nie oscylowały w granicach wartości zadeklarowanej w zgłoszeniach celnych tj. 0,5 EUR/kg. W ocenie Sądu uprawniało to organ do przejścia do kolejnego etapu - ustalenia wartości celnej towaru. Przepisy WKC regulują sposób określania wartości celnej towaru na podstawie przepisów art. 29 i n. przyjmując zasadę, że kolejny przepis znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy nie można jej ustalić na podstawie poprzedniego. Wobec powyższego za nieuzasadnione należy uznać zarzuty niezastosowania przez organ art. 30 i 31 WKC w sytuacji, gdy organ ustalił wartość celną towaru na podstawie art. 29 WKC. Zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne ( Dz. U. 2013 r. poz. 727) – dalej określanej jako Prawo celne, postępowanie celne toczy się w dużej mierze w oparciu o przepisy zawarte w dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – określana dalej jako Ordynacja podatkowa, w tym o przepisy dotyczące zasad postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do załatwienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Na podstawie art. 181 Ordynacji podatkowej: dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej z zastrzeżeniem, nie mającym w niniejszej sprawie znaczenia, art. 284 a §3, art. 284 b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W niniejszych sprawach organ jako wartość celną przyjął cenę figurującą na dołączonych przez Skarżącą do zgłoszeń celnych fakturach dokumentujących nabycie towaru przez P. Ltd. W ocenie Sądu było to dopuszczalne w świetle wyżej powołanych przepisów jak również usprawiedliwione okolicznościami. Sąd zgadza się z dokonanymi przez organ ustaleniami jak i wyciągniętymi wnioskami, że towar figurujący na fakturach dokumentujących transakcje pomiędzy P. Ltd a PP TD A., a następnie pomiędzy P., a Skarżącą to ten sam towar. Świadczy o tym fakt, że na fakturach dokumentujących nabycie towaru przez Skarżącą znajduje się, w każdym przypadku, numer faktury dokumentującej sprzedaż pomiędzy poprzednimi podmiotami, wskazany jako projekt numer (...). Zgadza się ilość towaru – odpowiednio 22, 24 tony oraz parametry: liczba brix – 66 %. Potwierdza to również fakt, na co słusznie zwraca uwagę organ, że do dokumentów dotyczących poprzednich transakcji, dołączone zostały certyfikaty jakości producenta J., w których wskazano te same środki transportu (cysterny ze wskazaniem numerów rejestracyjnych), którymi następnie dokonano wywozu towaru według zakwestionowanych zgłoszeń. Podkreślić również należy, co nie umknęło uwadze organu, że dokumenty te zostały wystawione w tych samych lub następujących po sobie dniach. Trudno nie zgodzić się z twierdzeniem organu, że był to ten sam towar. Wiedza, doświadczenie życiowe i zasady logicznego rozumowania nie pozwalają w takich okolicznościach przyjąć, że był to zbieg okoliczności i że w tym samym dniu P. Ltd. nabyła 504 tony jednego koncentratu jabłkowego, a następnie sprzedała 504 tony innego koncentratu jabłkowego o tych samych parametrach i znajdującego się na tych samych środkach transportu. Skarżąca nie wykazała tego. Niepoparte żadnymi dowodami przeczenie ulega w konfrontacji z ustalonymi przez organ faktami. Nie podważa ich również próba przerzucenia na organ obowiązku ustalenia terminów ważności koncentratów jabłkowych, to w interesie Skarżącej było przedstawienie wszelkich przeciwdowodów. Należy podkreślić, że wyciągnięte przez organ wnioski są wynikiem prawidłowo przebiegającego procesu myślowego, któremu nie można zarzucić dowolności. Są one prostą konsekwencją dokonanych ustaleń. Wobec powyższego uzasadnione staje się również przyjęcie przez organ jako wartości celnej ceny figurującej na fakturach dokumentujących sprzedaż pomiędzy P. Ltd. a PP TD A. zwłaszcza, że odpowiadają one średniorynkowym cenom koncentratu jabłkowego ustalonym przez organ w tym okresie. Nie powiodła się podjęta przez Skarżącą próba uwiarygodnienia niskiej ceny nabycia produktu, pozostawaniem z kontrahentem w stałych kontaktach gospodarczych oraz kompensatą istniejących pomiędzy nimi zobowiązań. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że kompensatą zobowiązań Skarżąca próbowała usprawiedliwić dokonaną częściowo zapłatę za towar, przy założeniu, że cena za tonę koncentratu jabłkowego wynosiła 500, a nie jak przyjął organ 1.800 EUR. Skarżąca wskazała, że całkowita cena za nabyty towar w ilości 504 tony ( wszystkie faktury ) miała wynosić 252.000 EUR i że w całości została zapłacona - 140.000 EUR – przelew na konto, 106.370,40 EUR według oświadczenia Skarżącej i dołączonego porozumienia kompensacyjnego - kompensata zobowiązań z tytułu umowy pożyczki oraz należności z tytułu nabycia ciągnika. Nawet jeśliby przyjąć to za prawdę, choć weryfikacja była niemożliwa ze względu na brak możliwości wglądu w dokumentację P. Ltd., gdyż pod wskazanym adresem nie stwierdzono prowadzenia działalności, pozostała kwestia brakującej kwoty 5.629,60 EUR, co już w tym zakresie czyni twierdzenia Skarżącej niewiarygodnymi. Ponadto należy zauważyć, że Skarżąca porozumieniami kompensacyjnymi tłumaczy zarówno uzgodnienie niskiej ceny jednostkowej towaru 500 EUR za tonę, jak również brakującą kwotę całkowitej należności liczonej dla tej niskiej wartości - 252.000 EUR, co nie może odnieść oczekiwanego rezultatu. W realiach niniejszej sprawy i przy prawidłowym udokumentowaniu, kompensata mogłaby tłumaczyć przyjęcie albo niskiej ceny jednostkowej towaru, albo obniżenie ceny całkowitej, a nie obydwu tych wartości. Nie przyniosło również oczekiwanego rezultatu powołanie się przez Skarżącą na przykładową ofertę, w której wskazana została kwota 900 EUR za tonę koncentratu jabłkowego. Była ona bowiem nadal dwukrotnie wyższa od zakwestionowanej przez organ. Wobec prawidłowości ustaleń organu w zakresie wartości celnej oraz kwoty cła, za prawidłowe Sąd uznał również będące ich konsekwencją decyzje określające zobowiązania w podatku od towarów i usług powstałe z tytułu importu towaru. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ( Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 według brzmienia ustawy na dzień powstania długu ) określana jako ustawa o podatku od towarów i usług: obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, a za podstawę opodatkowania przyjmuje się wartość celną towaru powiększoną o należne cło i podatek akcyzowy. W związku z tym, że podstawowym determinantem wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług jest ustalona wartość celna, którą Sąd uznał za prawidłową, również ustalenie wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe. Tym samym niesłuszny okazał się zarzut naruszenia art. 29 ust. 13 i art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie zasługuje również na uwzględnienie postawiony dopiero na etapie wniesienia skarg do Sądu, zarzut wydania decyzji w stosunku do jednego z dłużników solidarnych – tj. Skarżącej w sytuacji, gdy istniał i był organowi znany drugi dłużnik solidarny – Agencja Celna B. . Jak wynika z akt sprawy Skarżąca upoważniła Agencję Celną B. do podejmowania na jej rzecz, określonych w upoważnieniu czynności, w formie przedstawicielstwa bezpośredniego. ( upoważnienie nr z dnia 12 stycznia 2012 r., Nr 76P) Charakter udzielonego upoważnienia wynika również z dokonanych przez Skarżącą zgłoszeń celnych, w których obok nazwy Agencji Celnej wskazano nr 2, co zgodnie z załącznikiem nr 38 do art. 213 RWKC świadczy o tym, że było to przedstawicielstwo bezpośrednie. Zgodnie z art. 5 ust. 2 tiret 1 WKC w przypadku przedstawicielstwa bezpośredniego, przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby, w związku z powyższym nie może być mowy o jego solidarnej odpowiedzialności za dług wynikający ze zgłoszenia. Inaczej w przypadku przedstawicielstwa pośredniego, w przypadku którego przedstawiciel działa w imieniu własnym lecz na rzecz innej osoby – art. 5 ust. 2 tiret 2 WKC. Potwierdza to również treść art. 201 ust. 3 zdanie 2 WKC. Zgodnie z tym przepisem dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na rzecz której składane jest zgłoszenie celne. Skoro przedstawiciel bezpośredni dokonuje zgłoszenia w imieniu i na rzecz innej osoby, ta osoba – Skarżąca - będzie de facto zgłaszającym i dłużnikiem. W świetle powyższego za niesłuszny należało uznać również zarzut nieprawidłowego doręczania korespondencji Skarżącej. Podsumowując stwierdzić należy, że przeprowadzone przez organ postępowania odpowiadały obowiązującym zasadom. Skarżąca miała zapewnione prawo udziału na każdym ich etapie, organ wszechstronnie zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy, opierając się na oryginalnych dokumentach, a nie jak wskazywała Skarżąca na ich kserokopiach. Mając to wszystko na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.