I SA/Sz 1224/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi I. [...] "I." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz I. [...] "I." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie (zwane dalej: "Kolegium", "organem drugiej instancji") decyzją z dnia 11 sierpnia 2014 r. znak [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza (zwanego dalej: "organem pierwszej instancji") z dnia 30 maja 2014 r. znak [...] określającą I. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] (zwanej dalej: "Spółką", "Skarżącą") zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2013 rok w łącznej kwocie [...] zł. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt administracyjnych sprawy organ pierwszej instancji ustalił, że Spółka jest właścicielem zabudowanej działki nr [...] położonej w miejscowości [...]. W pierwotnej deklaracji DT-1 na 2013 rok Spółka wykazała grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2 oraz budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2 i zadeklarowała kwotę podatku od nieruchomości na 2013 rok w wysokości [...] zł. W złożonej w dniu 7 lutego 2014 r. korekcie deklaracji DN-1 na 2013 rok wykazała jedynie powierzchnię gruntów związanych z działalnością gospodarczą, tj. [...] m2 i zadeklarowała kwotę podatku od nieruchomości za rok 2013 w wysokości [...] zł, pomijając zatem opodatkowanie budynku. Organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, że z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż działka nr [...] o powierzchni [...] m2 zabudowana jest budynkiem pozostałym (Bi - inne tereny zabudowane) o powierzchni [...] m2. Budynek ten zakwalifikowany został jako budynek niemieszkalny i taki obiekt został wpisany do ewidencji gruntów i budynków. Organ dodał, że w celu wyjaśnienia stanu faktycznego w dniu 29 kwietnia 2014 r. przeprowadził oględziny nieruchomości. Po przeprowadzeniu tej czynności procesowej, organ ustalił, że na nieruchomości posadowiony jest budynek, w którym nie jest faktycznie prowadzona działalność gospodarcza. Budynek jest w złym stanie technicznym (do protokołu oględzin załączono dokumentację fotograficzną). Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ pierwszej instancji stwierdził, że na podstawie zgromadzonych dowodów (opinii technicznej z grudnia 2013 r. oraz decyzji Starosty z dnia 15 października 2013 r. nr [...] - pozwolenie na rozbiórkę), uznał, że z uwagi na zły stan techniczny budynku, należy przyjąć niższą stawkę podatku, tj. jak za budynki pozostałe. Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji i w złożonym odwołaniu, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, względnie przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U.2013.1409) zwanej dalej: "u.p.b." oraz art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 2 oraz art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2010.95.613), zwanej dalej: "u.p.o.l.") oraz przepisów procesowych (art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U.2014.183) zwanej dalej: "Ordynacją podatkową"). Kolegium decyzją z dnia 11 sierpnia 2014 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Kolegium wskazało, że Spółka przekonanie o nieistnieniu budynku, jako przedmiotu opodatkowania, opiera wyłącznie na prawie budowlanym. Ekspertyza przedstawiona przez Spółkę wykonana została przez specjalistę z zakresu konstrukcji budowlanych, który wydał ją na podstawie przepisów prawa budowlanego, natomiast w sprawie zastosowanie mają przepisy prawa podatkowego. Dalej, organ drugiej instancji wskazał, że w jego ocenie dowody świadczą o tym, że budynek istnieje i jest przedmiotem podatku od nieruchomości. Wbrew twierdzeniom Spółki, zgodnie z ustawową definicją kwestionowana nieruchomość stanowi budynek, gdyż posiada fundamenty, ściany zewnętrzne (przegrody budowlane wydzielające budynek z przestrzeni) i dach. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że na działce nr [...], znajduje się budynek, pełniący funkcje: "inne niemieszkalne", o powierzchni zabudowy [...] m2. Według Kolegium dowodem na istnienie budynku jest również wystawienie go przez Spółkę na sprzedaż – poprzez umieszczenie stosownej oferty na stronie internetowej. Kolegium stwierdziło, że organ I instancji dokonał prawidłowych i wystarczających ustaleń stanu faktycznego. Zgodnie z nimi słusznie opodatkował kwestionowany budynek, stosując przy tym właściwe przepisy podatkowe. Za nieuzasadnione Kolegium uznało również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów procesowych, stwierdzając, że postępowanie zostało wszczęte na mocy postanowienia doręczonego Spółce, w trakcie postępowania Spółka mogła uczestniczyć w czynnościach organu podatkowego, nadto wyznaczono jej termin 7-dniowy do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Ponadto, zgromadzony materiał dowodowy w pełni uzasadnia podjęte rozstrzygnięcie i jest wystarczający. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Spółka wniosła o uchylenie decyzji Kolegium, zarzucając jej naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, tj.: – art. 3 ust. 2 u.p.b. oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez dokonanie błędnej kwalifikacji obiektu budowlanego położonego przy al. [...] nr [...] w [...] i ustalenie, że obiekt budowlany spełnia wszelkie wymogi ustawowe determinujące uznanie go za budynek, a zatem przedmiot opodatkowania, o którym mowa w art. 2 ust. 1 u.p.o.l.; – art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 2 oraz art. 6 ust. 1 u.p.o.l. poprzez ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego dla przedmiotowego obiektu budowlanego, pomimo nieistnienia przedmiotu opodatkowania, o którym mowa w tych przepisach; 2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: – art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 124, art. 187 § 1, art. 181 i art. 197 Ordynacji podatkowej poprzez ich naruszenie i niepełne zebranie oraz rozpoznanie materiału dowodowego, a także nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego oraz niewyjaśnienie przez organ podatnikowi zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy. Wobec powyższego Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, względnie przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem organy podatkowe uchybiły przepisom prawa procesowego w stopniu uzasadniającym uchylenie decyzji. Ustawodawca w art. 210 Ordynacji podatkowej określił podstawowe części składowe, jakie powinna zawierać standardowa decyzja podatkowa. Niektóre składniki decyzji mają duże znaczenie, bowiem ich brak lub obarczenie ich błędem może skutkować uchyleniem decyzji. Takim istotnym i jednocześnie obligatoryjnym składnikiem rozstrzygnięcia jest jego uzasadnienie. W § 4 art. 210 Ordynacji podatkowej wskazano jakie elementy powinno zawierać uzasadnienie faktyczne jak i prawne decyzji. Mianowicie przepis ten stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zatem ocenę zgromadzonego materiału dowodowego organ powinien przedstawić w uzasadnieniu faktycznym decyzji, po uprzednim przeprowadzeniu prawidłowego postępowania podatkowego. Z przepisów Ordynacji podatkowej regulujących procedurę podatkową wynika, że w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są do podjęcia wszelkich niezbędnych działań do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy - stosownie do postanowień art. 122 Ordynacji podatkowej, wyrażającego zasadę prawdy obiektywnej. Realizację tej zasady umożliwiają gwarancje zawarte w przepisach dotyczących postępowania dowodowego, szczególne zaś znaczenie ma art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. To zaś oznacza, że organ gromadząc materiał dowodowy, nie może pominąć jakiegokolwiek dowodu. Nie może ograniczyć się do przeprowadzenia tylko niektórych, wybranych przez siebie dowodów. Niezależnie od powyższego zauważyć należy, że wprawdzie organ nie może przemilczeć żadnego dowodu, jednak z mocy ustawy - zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej – jest uprawniony odmówić dowodowi wiarygodności. Przy czym organ uznając dany dowód za niewiarygodny, zobowiązany jest wskazać w uzasadnieniu decyzji z jakiej przyczyny tak czyni. Jeśli organ w żaden sposób nie odniesie się do uzyskanego dowodu, narusza w ten sposób reguły postępowania. Przenosząc te ogólne uwagi do okoliczności rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że przeprowadzone postępowanie dowodowe nie doprowadziło do zgromadzenia materiału dowodowego, który możnaby uznać za kompletny. Kompletność materiału jest podstawowym warunkiem uznania, że w toku postępowania została zrealizowana przez organ zasada prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), jak również, że organ przeprowadził ocenę wszystkich zgromadzonych dowodów, nie tylko każdego z osobna, ale uwzględnił relacje między dowodami (art. 191 Ordynacji podatkowej). Przy czym – jak wskazał NSA w wyroku z dnia 19 sierpnia 2010 r., I FSK 1238/09, LEX nr 744123 – "nie można tracić z pola widzenia, jak chodzi o decyzje organów podatkowych, że to w tych rozstrzygnięciach organ wskazuje dowody zgromadzone w sprawie, a dowody te muszą znajdować się w aktach sprawy (art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej)". Tymczasem w rozpoznawanej sprawie organ podatkowy ustalając stan faktyczny sprawy, nie zebrał całego materiału dowodowego. Do akt administracyjnych sprawy nie dołączono pierwotnej deklaracji DT-1 na rok 2013 złożonej przez Skarżącą, pomimo, że w uzasadnieniu decyzji organ powołał się na dane w niej zawarte. Ponadto, w aktach sprawy nie było dokumentów załączonych przez Skarżącą do złożonego wraz z korektami deklaracji pisma z dnia 3 lutego 2014 r., tj.: – załącznik nr [...] – inwentaryzacja budowlana z 2004 roku (kserokopia), – załącznik nr [...] – operat szacunkowy wyceny nieruchomości z 2007 roku (kserokopia), – załącznik nr [...] – ekspertyza techniczna z 2012 roku (kserokopia). W uzasadnieniu decyzji organ wskazał jedynie na opinię techniczną z 2013 roku (załącznik nr [...] do ww. pisma Skarżącej) oraz decyzję z dnia 15 października 2013 r. nr [...] (załącznik nr [...] do ww. pisma Skarżącej). Z analizy akt administracyjnych wynika, że organ w poczet materiału dowodowego dołączył jedynie te dokumenty, które uznał za istotne dla podjęcia rozstrzygnięcia i co do których wypowiedział się w swojej decyzji. Oprócz dokumentów powyżej wymienionych, do akt zostały załączone: wydruk z ewidencji gruntów i budynków oraz protokół oględzin. Sąd zauważa, że organy podatkowe są zobligowane do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego rozstrzyganej sprawy. Wymaga to przede wszystkim zebrania, a następnie zbadania wszystkich dowodów, które mogą być istotne. Organy podatkowe nie mogą dowolnie selekcjonować dowodów, które są podstawą ustaleń faktycznych. Zatem w celu przeprowadzenia oceny jakiegokolwiek dowodu, najpierw organ prowadzący postępowanie musi go uzyskać. Brak dowodu uniemożliwia jego ocenę. Dopiero po przeprowadzeniu dowodu organ powinien, dając temu wyraz w uzasadnieniu faktycznym decyzji (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej), przedstawić stanowisko, którym dowodom dał wiarę oraz wskazać przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 187/05, M.Podat. 2006/9/3). Reasumując, wskazać należy, że organy podatkowe są zobowiązane z mocy ustawy do zebrania wszystkich dowodów, niezbędnych do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy. Przy czym niezwykle istotne jest, aby wszelkie dowody zgromadzonego w toku postępowania – niezależnie od tego czy organ uzyskał je z własnej inicjatywy czy też zostały zgłoszone przez stronę – zostały dołączone do akt sprawy. Nie może być bowiem tak, że organ dla uzasadnienia swojego stanowiska, powołuje się na dowody, których nie ma w aktach sprawy, co uniemożliwia - zarówno stronie jak i sądowi - ich weryfikację (organ nie załączył m.in. deklaracji pierwotnej, z której wynikała istotna dla sprawy okoliczność, a mianowicie zgłoszenie do opodatkowania kwestionowanego budynku). Niedopuszczalne jest również całkowite pominięcie przez organ ww. dokumentów załączonych przez stronę do wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Organ podatkowy nie tylko nie załączył do akt rozpatrywanej sprawy ww. dowodów, ale w żaden sposób nie odniósł się do nich w uzasadnieniu swojej decyzji. W ten sposób organ nie tylko nie sprostał wymaganiom stawianym przez ustawodawcę w zakresie prawidłowego sporządzenia uzasadnienia decyzji, ale takim działaniem organ ugodził również w zasady rządzące tym postępowaniem. Należy podkreślić, że zwłaszcza w sytuacji, gdy ustalenia organu są odmienne od wskazywanych przez stronę, organ winien w pierwszej kolejności przeprowadzić wnioskowany przez stronę dowód, a następnie – uwzględniając wszystkie zgromadzone dowody – ocenić czy stanowisko strony zostało udowodnione. Ustalenia poczynione na podstawie niekompletnego materiału dowodowego uznać należy za dowolne, a zatem przeprowadzone z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej (art. 122 ordynacji podatkowej). W ocenie Sądu w toku postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia powołanych wcześniej przepisów regulujących prowadzenie postępowania podatkowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dokonanie tych ustaleń zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wymaga uzupełnienia materiału dowodowego w kierunku wskazanym w niniejszym uzasadnieniu. Jak wskazano wyżej organy nie zgromadziły bowiem i nie zbadały w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Dopiero zatem wyjaśnienie w toku ponownego postępowania podatkowego wszystkich wątpliwości pozwoli na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe, zaskarżoną decyzję, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej: "p.p.s.a.", uchylono. O wstrzymaniu wykonania decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U.2013.461).