III SA/Po 301/14

Dnia 4 grudnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych - Olszanowska Sędziowie WSA Marzenna Kosewska (spr.) WSA Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi A. Spółki Akcyjnej w Poznaniu na interpretację indywidualną Burmistrza Gminy M. z dnia ...listopada 2013 r., ... w przedmiocie podatku od nieruchomości, podatku rolnego oraz podatku leśnego w zakresie opodatkowania gruntów objętych strefą ochrony bezpośredniej wód podziemnych oddala skargę A. Spółka Akcyjna w Poznaniu wnioskiem z dnia ...2013 r. zwróciła się do Burmistrza Gminy M. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, w tym również pozyskiwania wody z ujęć wody pitnej zlokalizowanych na terenie należącym do Gminy M.. Właścicielem przedmiotowych gruntów jest Gmina M., natomiast wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym za wyjątkiem gruntów objętych działkami ewidencyjnymi nr ... w K. oraz ...5 w M., które stanowią własność Wnioskodawcy. Ujęcia wody pitnej to system studni głębinowych (wierconych), które połączone są rurociągiem podziemnym i systemem monitoringu (światłowód, urządzenia techniczne itp.). Ułożone są szeregowe, tworząc wraz z rurociągiem pas terenu. W obrębie pasa studni zlokalizowane są niewielkie budynki zasuw, umożliwiające odcięcie danego rurociągu w razie wystąpienia awarii oraz stacje transformatorowe służące do zasilania pomp umieszczonych w studniach głębinowych, przy czym Wnioskodawca posiada dwa rodzaje stacji transformatorowych : na słupach (tzw. napowietrzne) i w budynkach. Dodatkowa infrastruktura to wykonane głównie z betonowych płyt drogi technologiczne. W skład ujęcia wody wchodzą również cztery naziemne stawy zmienne filtracyjne. Trzy spośród nich są zbiornikami sztucznymi, częściowo obłożonymi płytami ażurowymi betonowymi na wysokości powierzchni falowania wody. Czwarty zbiornik ma pochodzenie naturalne i powstał na bazie starorzecza. Do wszystkich stawów doprowadzono rurociągi napełniające je wodą rzeczną z rzeki W. poprzez pompownię. Przy każdym wylocie rurociągu (razem 8 sztuk) umocnień betonowych z komorami przepustnic regulujących oraz szafką elektryczną urządzeń kontrolno- pomiarowych i sterowniczych. Na podstawie Rozporządzenia Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Poznaniu z dnia 9 sierpnia 2012 r. w sprawie ustanowienia strefy ochronnej ujęcia wody w rejonie M.-K. dla zaopatrzenia ... Systemu Wodociągowego (Dz.Urz.Woj.Wlkp., 2012, poz. 3556 ), wokół ujęć wody została ustalona strefa ochrony bezpośredniej - pas terenu określony przepisami, który jest ogrodzony i chroniony przed wstępem osób trzecich, aby uniemożliwić zanieczyszczenie ujęć wody. Grunty w strefie ochrony bezpośredniej przecięte są też w kilku miejscach naziemnymi liniami wysokiego napięcia (słupy i kable linii napowietrznych) - nie są to jednak linie obsługujące ujecie wody, lecz sieci operatora energetycznego w Gminie M.. Oprócz ww. urządzeń budowlanych, budynków i budowli, na terenie objętym strefą ochrony bezpośredniej brak jest jakichkolwiek innych obiektów budowlanych. Wnioskodawca ma prawny zakaz przystosowania lub wykorzystania terenu z uwagi na strefę ścisłej ochrony ujęcia wody (art. 53 ustawy Prawo wodne), w szczególności na przedmiotowym terenie nie może lokować w gruncie sieci uzbrojenia terenu, sieci technicznych, czy też przystosowywać teren do prowadzenia działalności gospodarczej (np. utwardzenie terenu, doprowadzenie drogi, budowa obiektów budowlanych, magazynowanie towarów). Z drugiej strony na Wnioskodawcę nałożono obowiązek zagospodarowania terenu ochrony bezpośredniej zielenią oraz ograniczenia do niezbędnych potrzeb przebywania osób niezatrudnionych przy obsłudze urządzeń służących do poboru wody (art. 53 Prawo wodne). Faktycznie zatem na obszarze objętym ochroną ścisłą poza fragmentami tego obszaru zajętymi na urządzenia i infrastrukturę ujęcia wody, Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności samodzielnie, jak również podmioty trzecie nie wykorzystują tego terenu w jakikolwiek sposób. Dostęp i możliwość korzystania z tego terenu ogranicza ogrodzenie oraz naturalne przeszkody w postaci cieku wodnego. W ewidencji gruntów i budynków tereny strefy ochrony bezpośredniej są oznaczone jako lasy, użytki rolne, tereny różne, drogi, nieużytki, tereny zadrzewione i zakrzewione oraz t rowy. Tereny te znajdują się w obrębie Rogalińskiego Parku Krajobrazowego oraz obszaru NATURA 2000. W związku z powyższym podatnik zadał pytania: 1. Czy grunty należące do strefy ochrony bezpośredniej ujęć wody należy w całości uznać za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 upol i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości niezależnie od sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków, czy też za zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej należy uznać tylko teren, na którym zlokalizowane są obiekty budowlane wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej?, 2. Czy grunty należące do strefy ochrony bezpośredniej ujęć wody, na których nie są zlokalizowane obiekty budowlane wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, można uznać za niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na względy techniczne, w zrozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 3 upol, przejawiające się w braku możliwości odpowiedniego uzbrojenia tego terenu w sieci techniczne, czy też przystosowania terenu do prowadzenia działalności gospodarczej (np. utwardzenie terenu, doprowadzenie drogi, budowa obiektów budowlanych, magazynowanie towarów), ze względu na ustawowy zakaz użytkowania gruntów do celów niezwiązanych z eksploatacja ujęcia wody i obowiązku zagospodarowania terenu ochrony bezpośredniej zielenią oraz ograniczenia do niezbędnych potrzeb przebywania osób niezatrudnionych przy obsłudze urządzeń służących do poboru wody?, Zdaniem wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego grunty należące do strefy ochrony bezpośredniej ujęć wody na których nie są zlokalizowane obiekty budowlane wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej nie mogą być uznane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a wobec tego podlegają opodatkowaniu podatkiem rocznym, leśnym lub od nieruchomości w zależności od klasyfikacji gruntu w ewidencji gruntów i budynków. Zdaniem wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego grunty należące do strefy ochrony bezpośredniej ujęć wody na których nie są zlokalizowane obiekty budowlane wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (sklasyfikowane jako tereny różne), można uznać za niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ prowadzenie na nich działalności gospodarczej jest niemożliwe ze względów technicznych – zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 upd. Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia ... listopada 2013 r. nr ... działając na podstawie art. 14b, 14c, 14j § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 poz. 749 z zm.) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r, nr 95 poz. 613 z zm.) uznał stanowisko wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 1 i 2 za nieprawidłowe. Dokonując wykładni organ podatkowy stwierdził: Przedmiotem działalności podatnika jest między innymi pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody, a także odprowadzanie i oczyszczanie ścieków. Spółka prowadząc w tym zakresie działalność wypełnia tym samym definicję przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego, która została określona w art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz.U. z 2006, Nr 123, poz.858 z późn.zm.).Będąc przedsiębiorstwem wodnokanalizacyjnym ma obowiązek zapewnić zdolność posiadanych urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych do realizacji dostaw wody w odpowiedniej ilości i pod odpowiednim ciśnieniem oraz dostaw wody i odprowadzania ścieków w sposób ciągły i niezawodny. Na wniosek Spółki jako właściciela ujęcia wody została ustanowiona strefa ochrony bezpośredniej. Ma ona zapobiec zdegradowaniu i ochronie jakości wody, której poborem, uzdatnianiem i dostarczaniem zajmuje się wnioskodawca Organ podatkowy w odniesieniu do stanu faktycznego stwierdził, że strefa ochrony bezpośredniej ochrony ujęcia wody służy podatnikowi do prowadzenia działalności gospodarczej zarówno w odniesieniu do części tej strefy na której zlokalizowane są obiekty budowlane oraz w odniesieniu do pozostałych gruntów. Zdaniem organu Powyższe wynika to z faktu, że wykonywanie czynności ochronnych, poprzez ustanowienie strefy ochrony bezpośredniej, jest częścią prowadzonej działalności gospodarczej wpisanej w zakres funkcjonowania przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego. Ustawowy brak możliwości wykorzystania gruntów objętych strefą bezpośredniej ochrony w sposób inny niż związany z eksploatacją ujęcia wody nie stanowi przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej dla podmiotu, który prowadzi działalności w tym zakresie. Burmistrz uznał ,że mając na uwadze wymogi stawiane przedsiębiorstwu wodno-kanalizacyjnemu, które w szczególności odpowiada za jakość dostarczanej wody grunty należące do strefy ochrony bezpośredniej ujęcia wody są nie tylko związane z prowadzeniem działalności ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie co w odniesieniu do przepisów art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powoduje, zdaniem organu, opodatkowanie powyższych gruntów według stawek podatku od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i to bez względu na fakt ich zabudowania lub nie obiektami wykorzystywanymi do jej prowadzenia. Posiadanie przez wnioskodawcę grunty objęte strefą ochrony bezpośredniej gwarantuje ochronę ujęcia wody przed niekorzystnym wpływem czynników zewnętrznych, a tym samym zapewnia osiąganie ekonomicznych korzyści z prowadzonej działalności oraz jej bezpieczeństwo w zakresie poboru, uzdatniania i dostarczania wody do swoich odbiorców. Istnienie bezpośredniej strefy ochrony jest immanentnym i niezbędnym elementem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. A zatem zarówno grunty zajęte np. na studnie głębinowe wraz z infrastrukturą i instalacjami, jak i grunty pozostałe znajdujące się w strefie bezpośredniej ochrony ujęcia wody, na których nie są zlokalizowane obiekty budowlane związane z prowadzona działalnością gospodarczą powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości niezależnie od ich sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków, jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Odpowiadając na drugie pytanie organ podatkowy wyjaśnił ,że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych użyte w ustawie określenia oznaczają; grunty, budynki i budowle związane z działalnością gospodarczą - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawodawca wprowadził jako zasadę, to że wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Właściwa interpretacja zwrotu "warunki techniczne" w odniesieniu do gruntu według organu podatkowego odnosi się tylko i wyłącznie do przeszkód technicznych, a nie organizacyjnych czy prawnych tj. ustanowienia strefy bezpośredniej ochrony ujęcia wody. Burmistrz podkreślił ,że "względy techniczne dotyczą możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Odnoszą się przede wszystkim do złego, nieodpowiadającego prowadzonej działalności stanu technicznego danego przedmiotu opodatkowania. Organ nie podzielił twierdzenia wnioskodawcy, iż bezwzględnie obowiązujący przepis prawa przewidujący w odniesieniu do określonego gruntu zakaz prowadzenia działalności gospodarczej, czy z którego taki zakaz wynika, musi być kwalifikowany jako względy techniczne, w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 3 upoi, uniemożliwiające prowadzenie na takim gruncie działalności gospodarczej. Po wezwaniu organu do usunięcia prawa Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu i zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzuciła naruszenie prawa materialnego: 1. art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 1 2010, Nr 95 poz. 613 z póżn. zm., zwana dalej: "upoi"), art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. 2006, Nr 136 poz. 969, ze zm. - dalej: upr], art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (t.j. Dz.U. 2002, Nr 200 poz. 1682, ze zm. - dalej: upl) poprzez ich błędną wykładnię, przejawiającą się w przyjęciu przez organ, że przedmiotowe grunty są "bezpośrednio związane" z prowadzoną działalnością gospodarczą i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy przepisy prawa wprost wskazują, że grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione lub zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jedynie wtedy, gdy są "zajęte" na prowadzenie działalności gospodarczej, a pojęcie to nie jest tożsame z pojęciem "związania z prowadzoną działalnością gospodarczą", o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 upol. 2. art. 1a ust. 1 pkt 3 upol poprzez jego błędną wykładnię przejawiającą się w przyjęciu, że "względy techniczne" odnoszą się wyłącznie do przeszkód technicznych, a nie organizacyjnych czy prawnych, podczas gdy pojęcie to jest rozumiane szeroko i w jego zakres wchodzą również przeszkody o charakterze prawnym, a ponadto istnienie względów technicznych ma być obiektywną przeszkodą w prowadzeniu jakiejkolwiek działalności, a nie wyłącznie specyficznej działalności prowadzonej przez podatnika. Wniosła o uchylenie interpretacji i zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) – zwanej dalej p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określane w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zgodnie z art. 14j ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości interpretacje indywidualne wydaje wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. Wniosek o wydanie interpretacji może złożyć zainteresowany podmiot w swojej indywidualnej sprawie. Wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Z tego wynika, że do każdego podatku zainteresowany może żądać od organu wykładni co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów normujących ten podatek do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ podatkowy uznał stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe. Zdaniem organu grunty należące do strefy ochrony bezpośredniej ujęć wody, na których nie są zlokalizowane obiekty budowlane wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej należy uznać za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 upol. Odnośnie pytania drugiego organ podatkowy stał na stanowisku, że w przypadku ustanowienia strefy ochrony bezpośredniej, nie można mówić o "względach technicznych" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co powoduje, że grunty należące do strefy ochrony bezpośredniej, na których nie są zlokalizowane obiekty budowlane wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej nie mogą być uznane jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela wykładnię organu podatkowego wyrażoną w zaskarżonej interpretacji. W zakresie pytania pierwszego Sąd zważył: Zgodnie z art. 2 ust. 2 upol opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej (zob. L. Etel – Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od nieruchomości pkt 5, Lex 2012). Nie jest z tym równoznaczny sam fakt pozostawania gruntów w posiadaniu przedsiębiorcy. Jeżeli wiec przedsiębiorca posiada grunt sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione lub zakrzewione na użytkach rolnych lub las, to co do zasady podlega on opodatkowaniu odpowiednio podatkiem rolnym lub podatkiem leśnym. Zajęcie gruntów rolnych lub leśnych przez przedsiębiorcę na faktyczne prowadzenie działalności gospodarczej wyłącza możliwość opodatkowania tegoż gruntu podatkiem rolnym lub leśnym. Zarówno we wniosku i w skardze strona skarżąca odwołując się do orzecznictwa sadów administracyjnych wyraziła pogląd, który Sąd w pełni podziela, że "zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 2 upol) jest ustawowym pojęciem o węższym zakresie od zakresu ustawowego pojęcia gruntu " związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej ‘’(art. 1a ust. 1 pkt 3 upol). Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej to grunt, na którym przedsiębiorca faktycznie prowadził działalność gospodarczą, na którym przedsiębiorca w rzeczywistości wykonuje czynności wchodzące w zakres prowadzonej działalności gospodarczej. Grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26.02.2012 sygn. akt III SA/Wa 3242/12, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 17.04.2012 r. sygn. akt I SA/Wr 196/12,wyrok NSA z dnia 16.07.2010 r. II FSK 1637/09 publ. w bazie orzeczeń NSA: http://www.nsa.gov.pl// ). Przedmiotem działalności gospodarczej skarżące spółki, na co zasadnie zwrócił w zaskarżonej interpretacji organ podatkowy, jest min. pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody, a także odprowadzanie i oczyszczanie ścieków. Do jej obowiązków jako przedsiębiorstwa wodno – kanalizacyjnego (art. 5 ustawy z dnia 7.06.2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123 poz. 858 z zm.) należy zapewnienie zdolności posiadanych urządzeń wodociągowych rozumianych jako ujęcia wód powierzchniowych i podziemnych, studnie publiczne, urządzenia służące do uzdatniania wody i magazynowania wód, sieci wodociągowe, urządzenia regulujące ciśnienie wody - zgodnie z art. 2 pkt 16 tej ustawy i urządzeń kanalizacyjnych, do realizacji dostaw wody w odpowiedniej ilości i pod odpowiednim ciśnieniem oraz dostaw wody i odprowadzania ścieków w sposób ciągły i niezawodny, a także zapewnienie jakości dostarczanej wody. Zgodnie z art. 51 ustawy z dnia 18.07.2001 r. – Prawo wodne (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 239 poz. 2019 z zm.) w celu zapewnienia odpowiedniej jakości wody ujmowanej do zaopatrzenia ludności w wodę przeznaczoną do spożycia oraz zaopatrzenia zakładów wymagających wody wysokiej jakości, a także ze względu na ochronę zasobów wodnych, mogą być ustanowione :1) strefy ochrony ujęć wody, 2) obszary ochronne zbiorników wód śródlądowych. Zgodnie z wnioskiem Spółki Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w Poznaniu rozporządzeniem z dnia 9.08.2012 r. (Dz. Urz. Wielk. 2012. 3556) ustanowił strefę ochrony ujęcia wód podziemnych M. – Krajkowo dla zaopatrzenia Poznańskiego Systemu Wodociągowego, w województwie wielkopolskim (§ ust. 1 rozporządzenia). Strefę ochrony podzielono na tereny ochrony bezpośredniej i pośredniej (§ 1 ust. 2 rozporządzenia). Oznacza to, że ustanowienie strefy ochrony ujęć wody służy realizacji zadań i obowiązków nałożonych na przedsiębiorstwo strony skarżącej, a wynikających z ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Zasadnie organ podatkowy uznał, że grunty należące do strefy ochrony bezpośredniej ujęcia wody są nie tylko związane z prowadzeniem działalności, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie, albowiem do zadań podatnika należy min. dbanie i zapewnienie jakości dostarczanej wody. Zatem grunty znajdujące się w strefie ochrony bezpośredniej ujęcia wody sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione lub zakrzewione na użytkach rolnych lub las jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo wodno – kanalizacyjne podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w rozumieniu art. 2 ust. 2 upol. W zakresie pytania drugiego Sąd zważył: Zgodnie z przepisem art. 1a ust. 1 pkt 3 upol grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. B, chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Pojęcia "względy techniczne" nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę W orzecznictwie sądowoadministracyjnym i doktrynie przyjmuje się, że pod tym pojęciem należy rozumieć okoliczności obiektywne, trwałe, niezależne od przedsiębiorcy. Wynika to bowiem z treści przepisu, w którym postawiono warunek, że przedmiot opodatkowania "nie jest i nie może być wykorzystywany" do prowadzenia działalności gospodarczej (zob. wyrok NSA z 14.06.2013 r. II FSK 1974/11 oraz powołane w tym wyroku orzeczenia sądów administracyjnych CBOSA). Pojęcia "względów technicznych" nie należy utożsamiać tylko z niesprawnością techniczną. Jest to pojęcie języka potocznego, które zdaniem Sądu należy odnieść do konkretnego stanu faktycznego. Co do zasady i w zależności od przedmiotu opodatkowania i wskazywanych przez podatnika okoliczności jako "względów technicznych", nie można wykluczyć, że będą to okoliczności stanowiące przeszkody organizacyjne, ograniczenia, nakazy i zakazy wynikające z przepisów prawa. Wbrew zarzutom skargi organ podatkowy w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, zakresu działalności gospodarczej spółki ocenił, czy wskazane przez podatnika ograniczenia, nakazy i zakazy przewidziane przepisem art. 53 ustawy z dnia 18.07.2001r. – Prawo wodne (tj. Dz. U. z 2005 – Nr 239 poz. 2019 z zm.) stanowią względy techniczne w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3upol i dają podstawę do wyłączenia gruntów położonych w strefie ochrony bezpośredniej ujęcia wody, klasyfikowanej jako tereny różne z opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości, jako grunty, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. To, że organ nie podzielał stanowiska skarżącej w zakresie pytania drugiego wniosku, nie oznacza, że nie przedstawił własnej wykładni i odniósł pojęcie względów technicznych jedynie do przeszkód o naturze technicznej. Zdaniem Sądu w przypadku ustanowienia strefy ochrony bezpośredniej nie można mówić o "względach technicznych" w rozumieniu przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 w odniesieniu do gruntów, na których nie są zlokalizowane obiekty budowlane wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo wodno – kanalizacyjne. Zgodnie z art. 52 ust. 1 prawa wodnego strefa ochrony ujścia wody stanowi obszar, na którym obowiązują zakazy, nakazy i ograniczenia w zakresie użytkowania gruntów i korzystania z wody. Na terenie ochrony bezpośredniej ujęć wód należy: odprowadzać wody odpadowe w sposób uniemożliwiający przedostawanie się ich do urządzeń służących do poboru wody; zagospodarować teren zielenią; odprowadzać poza granice terenu ochrony bezpośredniej ścieki z urządzeń sanitarnych, przeznaczonych do użytku osób zat4rudnionych przy obsłudze urządzeń służących do poboru wody; ograniczyć do niezbędnych potrzeb przebywanie osób zatrudnionych przy obsłudze urządzeń służących do poboru wody (art. 53 ust. 2 pkt 1,2,3,4). Zgodnie z art. 53 ust. 3 prawa wodnego teren ochrony bezpośredniej należy ogrodzić, a jego granice przebiegające przez wody powierzchniowe oznaczyć za pomocą rozmieszczonych w widocznych miejscach stałych znaków stojących lub pływających; na ogrodzeniu i znakach należy umieścić tablice zawierające informacje o ujęciu wody i zakazie wstępu osób nieuprawnionych. Obowiązki wynikające z przepisu art. 53 ust. 3 prawa wodnego należą do właściciela ujęcia wody. Biorąc pod uwagę zakres działalności gospodarczej skarżącej spółki jako przedsiębiorstwa wodno – kanalizacyjnego należy stwierdzić, że określone art. 53 prawa wodnego ograniczenia, nakazy i zakazy dotyczą użytkowania gruntów położonych w strefie ochrony bezpośredniej ujęcia wody do celów niezwiązanych z eksploatacją wody zapewniają skarżącej spółce wykorzystanie gruntów do prowadzenia jej działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.