I SA/Sz 1179/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi J. v. W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego J. v. W. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie interpretacją indywidualną z dnia 15.05.2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny -jest nieprawidłowe. We wniosku, który wpłynął do organu w dniu 21 lutego 2014 r. przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą polskie obywatelstwo i stale zamieszkującą w Polsce, która zamierza objąć udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej "Spółka"). Kapitał zakładowy Spółki, wynoszący obecnie [...] zł, ma zostać podwyższony o 100%, tj. o kwotę [...] zł poprzez utworzenie nowych udziałów w takiej ilości i wartości nominalnej jak dotychczasowe udziały w kapitale zakładowym Spółki. Udziały mają zostać objęte po ich wartości nominalnej w zamian za wkład pieniężny. Na skutek objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, Wnioskodawca będzie posiadać 50% udziałów Spółki, co da Wnioskodawcy prawo do 50% głosów na zgromadzeniu wspólników Spółki oraz do udziału w 50% dywidendy przekazanej uchwałą zgromadzenia wspólników Spółki do podziału a także do udziału w wysokości 50% w majątku likwidowanej spółki pozostałym po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli Spółki. Łączna wartość kapitałów własnych Spółki jest wielokrotnie wyższa niż wartość kapitału zakładowego Spółki. Mianowicie, według ostatniego sprawozdania finansowego - jakim dysponuje Wnioskodawca - wartość kapitałów własnych Spółki (wartość bilansowa majątku Spółki) wynosi około [...] zł. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy nabycie przez Wnioskodawcę 50% udziałów Spółki wskutek objęcia nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki w zamian za wkład pieniężny równy wartości nominalnej obejmowanych udziałów spowoduje w dacie objęcia tych udziałów po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w wysokości różnicy pomiędzy wniesionym do Spółki wkładem pieniężnym a wartością majątku spółki (ustaloną np. na podstawie bilansu), przypadającego na te udziały? W ocenie wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym różnica pomiędzy wniesionym do spółki wkładem pieniężnym a wartością majątkowych praw korporacyjnych, jakie uzyska on z tytułu objęcia nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki po ich wartości nominalnej, nie będzie przychodem (dochodem) i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i to niezależnie od faktu, że wartość wkładu wnoszonego przez niego do Spółki jest znacznie niższa od wartości kapitałów własnych Spółki przypadających na objęte udziały. Analizując regulacje dotyczące opodatkowania nabycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością wnioskodawca uznał, że czynność prawna polegająca na objęciu nowo utworzonych udziałów spółki z o.o. na skutek podwyżki kapitału zakładowego tej spółki, generuje po stronie wspólnika przychód tylko w jednym przypadku, zdefiniowanym w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten: 1) powstaje wyłącznie w przypadku pokrycia wkładów aportem; 2) jest równy nominalnej wartości obejmowanych udziałów. Z przytoczonego przepisu wynika zatem (a contrario), że czynność objęcia podwyżki kapitału zakładowego spółki z o.o. w zamian za wkład pieniężny w ogóle nie powoduje powstania jakiegokolwiek przychodu podatkowego po stronie wspólnika. Ponadto wnioskodawca zaznaczył, że możliwości rozpoznania omawianego przychodu już na etapie obejmowania udziałów stoi na przeszkodzie również brak miarodajnych metod wyceny tego przychodu. Końcowo wnioskodawca dodał, że okoliczność nabycia (objęcia) udziałów spółki uprawniających do dysponowania znaczącymi prawami korporacyjnymi w tej spółce, w zamian za wkład stanowiący znikomą część wartości majątku spółki przypadającego na te udziały, nie pozostaje oczywiście okolicznością całkowicie obojętną z punktu widzenia podatku dochodowego. Wartość kosztów nabycia udziałów uwzględnia się bowiem przy ustalaniu dochodu: 1) z odpłatnego zbycia tych udziałów (art. 23 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jak również 2) z tytułu nabycia przez wspólnika przypadającej na jego udziały części majątku spółki w toku jej likwidacji (art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) i art. 24 ust. 5 pkt 3 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Uznając stanowisko wnioskodawcy organ interpretacyjny za nieprawidłowe przywołał treść art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej u.p.d.o.f.) i wskazał, że w świetle tego uregulowania podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku, natomiast wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu. Dalej organ przywołał treść art. 11 ust. 1, ust. 2, 2a i 2b u.p.d.o.f i wskazał, że wnioskodawca otrzyma świadczenie (udziały) za częściową odpłatnością. W takiej sytuacji przychód należy ustalić zgodnie z pkt 4 art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie organu przychód w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową udziałów a wkładem pieniężnym zakwalifikować należy do przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., gdyż użyte w tym przepisie sformułowanie "w szczególności" oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. Tym samym zdaniem organu, w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej poniżej ich wartości rynkowej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu uzyskania częściowo odpłatnego świadczenia, stanowiący różnicę pomiędzy wartością rynkową tych udziałów, a odpłatnością poniesioną przez Wnioskodawcę na ich objęcie. Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, organ wskazał, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, a odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. We wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżący zarzucił naruszenie art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14b § 6, a także art. 121 § 1 i art. 124 ustawy Ordynacja podatkowa, a tym samym naruszenie jego prawa do zapoznania się z uzasadnieniem dokonanej przez organ oceny stanowiska wnioskodawcy, a także obrazę przepisów - art. 11 ust. 2b, art. 17 ust. 1 pkt 9), art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkującą nieprawidłową oceną stanowiska wnioskodawcy, a tym samym naruszeniem interesu prawnego wnioskodawcy. Wskazując na powyższy zarzut skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej przez Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 15 maja 2014 roku oraz o zasądzenie od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego według norm przepisanych. Uzasadniając naruszenie art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14b § 6, a także art. 121 § 1 i art. 124 o.p. skarżący wskazał, że organ poza lakonicznym stwierdzeniem, że przychód w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową obejmowanych udziałów a wnoszonym wkładem pieniężnym powstanie w momencie otrzymania udziałów, w żaden sposób nie odniósł się do argumentów wnioskodawcy wskazujących na to, że za przychód nie uważa się ani wartości nabytych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład pieniężny ani też różnicy pomiędzy wniesionym do spółki wkładem pieniężnym stanowiącym wartość nominalną nabytych udziałów a wartością majątkowych praw korporacyjnych, jakie obejmujący udziały uzyska w związku z objęciem tych udziałów. Natomiast naruszenia art. 11 ust. 2b, art. 17 ust. 1 pkt 9), art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 30b ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.f. skarżący upatrywał w błędnej ocenie organu, że przychód związany z objęciem udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny powstanie w chwili objęcia tych udziałów, przychód ten bowiem powstanie dopiero w chwili ich zbycia (o ile cena uzyskana przez zbywającego z tytułu ich sprzedaży przewyższy koszt ich objęcia), ewentualnie w chwili uzyskania części majątku spółki przypadającej na udział wspólnika w konsekwencji likwidacji spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontroli takiej podlegają także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, stosownie do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a. Ponadto stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wniesiona w rozpoznawanej sprawie skarga zasługiwała na uwzględnienie. Istotę sporu w przedmiotowej spawie stanowiła odmienna ocena powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w sytuacji objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałych w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego w sytuacji, gdy wartość kapitałów własnych spółki (wartość bilansowa majątku spółki) jest wielokrotnie wyższa aniżeli wartość majątku zakładowego spółki. W ocenie skarżącego w takiej sytuacji nie powstaje po jego stronie przychód podlegający opodatkowaniu, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 17 ust. 1 pkt 9 jednoznacznie wskazują kiedy objęcie nowoutworzonych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na skutek podwyższenia kapitału zakładowego generuje po stronie wspólnika przychód podlegający opodatkowaniu, tj. w przypadku pokrycia wkładów aportem, a skoro w przedstawionym stanie faktycznym nowoutworzone udziały mają być nabyte w zamian za wkład pieniężny, to przychód z tytułu ich objęcia nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast o ocenie organu interpretacyjnego skarżący otrzyma świadczenie (udziały) za częściową odpłatnością i w takiej sytuacji przychód należy ustalić zgodnie z pkt 4 art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f. Tym samym stanowisko organu interpretacyjnego opiera się na założeniu, że wspólnik obejmując nowe udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałe na skutek podwyższenia kapitału zakładowego, w sytuacji, gdy wartość kapitału zakładowego jest niższa aniżeli wartość majątku bilansowego spółki, otrzymuje świadczenie za częściową odpłatnością. W ocenie sądu założenie to należy uznać za błędne. Zgodnie z art. 152 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), dalej k.s.h, w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością kapitał zakładowy spółki dzieli się na udziały o równej albo nierównej wartości nominalnej. Kapitał zakładowy stanowi określoną wartość formalną stanowiącą sumę udziałów w kapitale zakładowym i jest wartością zapisywaną w bilansie spółki po stronie biernej. Wniesione do spółki składniki majątkowe stanowią majątek pierwotny będący podstawą funkcjonowania, natomiast w toku działalności spółka nabywa nowe składniki, które powiększają jej majątek, ale nie wpływa to na powiększenie kapitału zakładowego (por. komentarz A. Kidyby do art. 152 k.s.h, Lex). Wspólnicy obejmują nowe udziały w tym kapitale. Ilość udziałów posiadanych przez danego wspólnika jest istotna, gdyż wpływa na prawa wspólnika w spółce, np. żądania zwołania zgromadzenia wspólników (art. 236 k.s.h.), prawo głosu (art. 242 k.s.h.). Zatem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością o zakresie decydowania o prawach spółki przez danego wspólnika decyduje ilość posiadanych przez niego udziałów. Natomiast wartość bilansowa majątku spółki dla określenia ilości udziałów jest wartością obojętną. Podkreślić należy, że wartość ta jest zmienna i zależy od wielu czynników. Może się bowiem tak wydarzyć, że jednego dnia wartość bilansowa majątku spółki znacznie przewyższa wartość kapitału zakładowego, a kolejnego dnia na skutek zaciągnięcia przez spółkę kredytu np. celem dokonania inwestycji, wartość tego majątku jest ujemna. Wahania tej wartości nie mają wpływu na prawa wspólnika inkorporowane w posiadanych przez niego udziałach. Ponadto wahania tej wartości nie mają wpływu na wysokość kapitału zakładowego spółki. Uprawnione jest zatem twierdzenie, że kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest równoważony przez wartość bilansową majątku spółki. Wobec powyższego brak jest podstaw do formułowania postawionej przez organ interpretacyjny tezy nabyciu świadczenia przez wspólnika za częściową odpłatnością. Wspólnik nie obejmuje bowiem udziałów w majątku spółki liczonym bilansowo, a obejmuje udziały w kapitale zakładowym. W konsekwencji brak jest podstaw do stosowania przywołanych przez organ w zaskarżonej interpretacji art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., gdyż w opisywanej sytuacji wspólnik nie nabywa świadczenia za częściową odpłatnością. Nie znajdą także zastosowania dalsze jednostki redakcyjne art. 11 u.p.d.o.f. określające w jaki sposób powinna być ustalana wartość nabytego świadczenia. Z tych samych powodów nie znajdzie zastosowania art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., gdyż jak wskazano powyżej w omawianej sytuacji faktycznej wspólnik nie otrzymuje nieodpłatnego świadczenia. Wspólnik nabywając za wkład pieniężny udziały w kapitale zakładowym, także gdy wartość kapitału zakładowego jest różna od wartości bilansowej majątku spółki nie otrzymuje poza nabytymi udziałami żadnego innego świadczenia. Za słuszny należy zatem uznać sformułowany w skardze wniosek, nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przez osobę fizyczną w zamian za wkład pieniężny nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skoro bowiem przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny, to a contrario przyjąć należy, że ustawodawca ze zdarzeniem w postaci objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład pieniężny nie wiąże skutków podatkowych. Brak jest zatem w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisu określającego wysokość przychodu w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny. Nie oznacza to jednak, że przychody wynikające z objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością są całkowicie wyłączone z opodatkowania, bowiem stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie (...) udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, (...); wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) (...). Tym samym w sytuacji zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład pieniężny może powstać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skutek taki powstanie, o ile cena uzyskana przez zbywającego z tytułu ich sprzedaży przewyższy koszt ich uzyskania, jakim będzie kwota uprzednio poniesionych wydatków na ich objęcie. Zazwyczaj cena uzyskana ze sprzedaży w udziałów będzie różna od wartości kapitału zakładowego przypadającego na zbywany udział w sytuacji, gdy wystąpi różnica pomiędzy kapitałem zakładowym a wartością bilansową spółki. W tym momencie zatem omawiana różnica będzie miała wpływ na wysokość przychodu podatnika i w tym momencie będzie podlegała opodatkowaniu stosownie do treści art. 30b ust. 1 i 2 pkt 4 u.p.d.o.f. Ponadto stosownie do treści art. 24 ust. 5 pkt 3 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki. Zatem otrzymanie przez wspólnika majątku spółki w związku z jej likwidacją jest także momentem, w którym to nie wartość kapitału zakładowego decyduje o wysokości przychodu, a wartość faktycznie otrzymanego majątku. O ile w momencie otrzymania przez wspólnika majątku likwidowanej spółki wystąpi różnica w wartości otrzymanego majątku z wartością objętego udziału, wówczas to także w tym momencie ta różnica stanie się przychodem podlegającym opodatkowaniu. Natomiast do powstania dochodu nie dojdzie w momencie obejmowania udziałów. W tym miejscu należy przyznać rację skarżącemu co do tego, że cechą papierów wartościowych, w tym także udziałów w spółkach kapitałowych, jest to, że generują przychód w przyszłości, a nie w momencie ich nabycia. Nie ma zatem podstawy do uznania, iż podatnik nabywający udziały jest obowiązany do wykazania dla celów podatkowych przychodu już w momencie tej transakcji, także w sytuacji, gdy wartość nominalna objętych udziałów jest niższa od wartości majątku spółki przypadającego na udziałowca. Ponadto wskazać należy, że wskazując w zaskarżonej interpretacji, że o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić, że jest to przychód odpowiadający wartości rynkowej objętych udziałów pomniejszony o wydatki na ich objęcie, organ interpretacyjny w żaden sposób nie wskazał jak należy ustalić tę wartość rynkową. Wartość rynkowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie odpowiada ani wartości bilansowej, ani wartości kapitału zakładowego, zatem zdaje się, że w każdym przypadku przy nabyciu udziałów podatnik powinien zasięgać opinii biegłego celem ustalenia wartości rynkowej spółki dla własnych celów podatkowych. Wobec powyższego za zasadne sąd uznał zarzuty naruszenia prawa materialnego – art. 11 ust. 1 in. i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędne uznanie, że przepisy te znajdą zastosowanie w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym, a także naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 9 , art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 30b ust. pkt 4 u.p.d.o.f. poprzez nieuwzględnienie ich treści. Natomiast odnosząc się do zarzutów prawa procesowego, w szczególności art. 14 c § 1 i 2 o.p. w zw. z art. 124 o.p. wskazać należy, że w istocie przedstawiając koncepcję częściowo odpłatnego świadczenia i wskazując na treść przepisów znajdujących zastosowanie w takiej sytuacji, organ podatkowy zawarł uzasadnienie przyjętego przez siebie stanowiska, dlatego też, zarzut braku uzasadnienia zaskarżonej interpretacji należało uznać za niezasadny. W kwestii zarzutu naruszenia art. 121 § 1 o.p., statuującego zasadę zaufania informowania uczestników postępowania podatkowego, wskazać należy, że słusznie organ podatkowy zauważył, że sama w sobie odmienność oceny tożsamego stanu faktycznego nie stanowi o naruszeniu tej zasady, organ interpretacyjny bowiem powinien przede wszystkim wskazać na prawidłową wykładnię przepisów prawa podatkowego i ich zastosowanie, tym samym działanie organów podatkowych na podstawie przepisów prawa powinno wyprzedzać dbałość o utrzymanie jednolitości orzecznictwa. Jednak w sytuacji, gdy w tożsamych, bądź zbliżonych stanach faktycznych wydawane są odmienne interpretacje, należy wymagać od organu podatkowego wyjaśnienia z jakiego powodu odstępuje od dotychczasowego stanowiska i na czym polega odmienność jego oceny. W zaskarżonej interpretacji wyjaśnienia takiego zabrakło, tym samym za zasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p. Mając powyższe względy na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy uwzględni przedstawioną powyżej ocenę zastosowania przepisów w stanie faktycznym przedstawionym przez stronę. Na podstawie art. 200 p.p.s.a. sąd zasądził od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę [...] zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania, na którą złożył się zwrot wpisu od skargi, w wysokości [...] zł (określonego zgodnie z § 2 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 221, poz. 2193, ze zm.), zwrot kosztów zastępstwa procesowego w wysokości [...] zł (obliczony na podstawie § 14 ust. 2 pkt 1 c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu - Dz. U. z 2013 r., poz.490) i zwrot opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości [...] zł.