I SA/Gd 1216/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi J. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 26 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 26 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 7 maja 2014 r., uznające za nieuzasadnione zarzuty zgłoszone przez zobowiązanego J.T. w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 8 listopada 2013 r. o nr od [...]. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: Organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej, będący jednocześnie wierzycielem, wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku J.T. na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 8 listopada 2013 r. o nr od [...], obejmujących zaległość podatkową z tytułu podatku akcyzowego za okres od stycznia do grudnia 2005 r. Podstawę prawną dochodzonej należności stanowiła decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 sierpnia 2009 r., nr [...]. Przedmiotowe tytuły wykonawcze doręczono zobowiązanemu w dniu 14 marca 2014 r., tj. w dniu, w którym sporządzono protokół o jego stanie majątkowym. J.T. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 sierpnia 2009 r. Postanowieniem z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 791/09, WSA w Gdańsku wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji, zaś wyrokiem z dnia 26 października 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 977/10 skargę oddalił. Od tego wyroku J.T. wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 września 2013 r. sygn. akt I GSK 610/11. Pismem z dnia 29 listopada 2013 r. zobowiązany wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej prawomocnym wyrokiem z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt I GSK 610/11. Następnie pismem z dnia 2 grudnia 2013 r. zobowiązany wniósł do NSA o wznowienie postępowania w sprawie I SA/Gd 977/10. W dniu 20 marca 2014 r. do Dyrektora Izby Celnej wpłynęły zarzuty zobowiązanego w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, sprecyzowane pismem z dnia 14 kwietnia 2014 r. Strona podniosła zarzut braku wymagalności obowiązku z innego powodu (art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Ponadto zobowiązany stwierdził, że tytuły wykonawcze wystawione zostały z naruszeniem art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270). Zdaniem zobowiązanego, skoro postanowienie WSA w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 791/09 wstrzymujące wykonanie decyzji, nie zostało ani uchylone ani zmienione, wydanie nowych tytułów wykonawczych i prowadzenie na ich podstawie postępowania egzekucyjnego było niedopuszczalne. Postanowieniem z dnia 7 maja 2014 r. Dyrektor Izby Celnej uznał zarzuty wniesione przez zobowiązanego za nieuzasadnione. Zobowiązany wniósł na powyższe postanowienie zażalenie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, umorzenie postępowania egzekucyjnego i wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów. W uzasadnieniu podniósł, że podstawą rozstrzygnięcia organ egzekucyjny uczynił ustalenie, że zajecie zabezpieczające przekształciło się w zajecie egzekucyjne. Powtórzył, że postanowienie o wstrzymaniu wykonania decyzji na podstawie której wystawione zostały sporne tytuły wykonawcze nie zostało uchylone ani zmienione. Ponadto organ pierwszej instancji z urzędu wstrzymuje wykonanie decyzja ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego, do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego. Zdaniem strony, przepis ten dotyczy także skargi o wznowienie postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia strony, nie znalazł podstaw do zmiany lub uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że organ egzekucyjny prawidłowo rozstrzygnął w kwestii zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów. Wskazał, że decyzją z dnia 7 stycznia 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego dokonał zabezpieczenia na majątku zobowiązanego zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. Sporządzono zarządzenie zabezpieczenia i dokonano wpisów hipoteki kaucyjnej w pięciu księgach wieczystych obejmujących nieruchomości należące do zobowiązanego oraz zajęto wierzytelność z rachunku bankowego. W dniu 27 sierpnia 2009 r. Dyrektor Izby Celnej wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za 2005 rok, którą doręczono stronie w dniu 7 września 2009 r. Zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne w dniu 5 października 2009 r. J.T. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 sierpnia 2009 r. Postanowieniem z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 791/09, WSA w Gdańsku wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji, zaś wyrokiem z dnia 26 października 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 977/10 skargę oddalił. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 września 2013 r. sygn. akt I GSK 610/11 oddalił skargę kasacyjną zobowiązanego. Ze względu na nieuregulowanie przez zobowiązanego należności w podatku akcyzowym Dyrektor Izby Celnej wystawił tytuły wykonawcze z dnia 8 listopada 2013 r. o wskazanych wyżej numerach, które zostały doręczone zobowiązanemu w dniu 14 marca 2014 r. Na tle tak ustalonego stanu faktycznego zarzut braku wymagalności egzekwowanego obowiązku został uznany za nieuzasadniony. Organ wskazał, że zgodnie z art. 239e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej O.p., decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Ponadto zauważył, że zgodnie z art. 61 § 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej p.p.s.a., wstrzymanie wykonania aktu lub czynności upada w razie wydania przez sąd orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji. Tym samym wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Celnej dokonane postanowieniem WSA w Gdańsku upadło z dniem wydania przez ten Sąd wyroku oddalającego skargę na tę decyzję, tj. z dniem 26 października 2010 r. Następnie organ wskazał, że zgodnie z art. 239f § 1 ust. 2 O.p. organ podatkowy pierwszej instancji wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego (zatem do dnia 25 września 2013 r.) z urzędu - po prawomocnym wpisie hipoteki przymusowej lub wpisie zastawu skarbowego korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia, które zabezpieczają wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę - do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Zasadnie zatem Dyrektor Izby Celnej wystawił tytuły wykonawcze z dnia 8 listopada 2013 r. z uwagi na nieuregulowanie przez zobowiązanego należności w podatku akcyzowym za 2005 r. Na powyższe postanowienie J.T. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie art. 217 § 2 O.p. poprzez niepełne uzasadnienie faktyczne i prawne, w tym brak pełnego rozstrzygnięcia części zarzutów zawartych w zażaleniu oraz art. 239f § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie. Ponadto skarżący zarzucił organowi naruszenie zasady praworządności i legalizmu wyrażonej w art. 120 O.p., która w związku z art. 220 i art. 221 i art. 219 O.p. zakazuje organowi odwoławczemu pozostawienia w obrocie prawnym postanowienia wydanego z naruszeniem prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Na rozprawie w dniu 8 stycznia 2015 r. skarżący podniósł, że skoro śledztwo prowadzone wobec niego przez Urząd Kontroli Skarbowej zostało umorzone, bowiem dowody przeprowadzone w postępowaniu nie wskazały, aby podejrzany dokonując sprzedaży oleju opałowego osobom fizycznym i prawnym z zastosowaniem obniżonej stawki podatku akcyzowego świadomie i celowo nie ujawniał przedmiotu i podstawy opodatkowania, to sporne należności nie powinny być od niego dochodzone. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Poddane kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie dotyczy odmowy uwzględnienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, które wniesiono w oparciu o art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.), zwanej dalej u.p.e.a. Zgodnie z jego treścią podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej. Skarżący powołał się na brak wymagalności obowiązku z innego powodu, tj. po pierwsze, z powodu wstrzymania wykonania decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych postanowieniem WSA w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r. na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a., oraz po drugie, z powodu wniesienia do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargi o wznowienie postępowania, co zdaniem skarżącego powoduje konieczność zastosowania przez organ pierwszej instancji art. 239f § 1 pkt 2 O.p. i wstrzymania na tej podstawie wykonania decyzji ostatecznej do czasu rozstrzygnięcia tejże skargi. Wymagalność to cecha obowiązku istniejącego. Do zdarzeń decydujących o braku wymagalności obowiązku należą takie okoliczności, jak odroczenie terminu wykonania obowiązku, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych, czy wstrzymanie wykonania podlegającej wykonaniu decyzji przez organ, który ją wydał, organ nadzoru lub przez sąd. Z akt sprawy wynika, że decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 sierpnia 2009 r. została przez J.T. zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który postanowieniem z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 791/09 wstrzymał jej wykonanie na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z art. 61 § 6 p.p.s.a. wstrzymanie wykonania aktu lub czynności upada w razie wydania przez sąd orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji. Ponieważ wyrokiem z dnia 26 października 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 977/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił wniesioną przez skarżącego skargę, z tym dniem upadło także wstrzymanie wykonania będącej przedmiotem skargi decyzji Dyrektora Izby Celnej. Fakt więc, że postanowienie Sądu o wstrzymaniu wykonania decyzji nie zostało uchylone ani zmienione nie oznacza braku wymagalności obowiązku wynikającego z tej decyzji, moc wiążąca tego postanowienia upadła bowiem z mocy prawa z dniem wydania wyroku oddalającego skargę w sprawie, w której zostało ono wydane. Skarżący powołał się także na fakt złożenia przez niego pismem z dnia 29 listopada 2013 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargi o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt I GSK 610/11. Okoliczność ta, zdaniem skarżącego, obligowała organ pierwszej instancji do wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Celnej na podstawie art. 239f § 1 pkt 2 O.p. Stanowisko to jest jednak błędne. Przepis art. 239f § 1 pkt 2 O.p. mieści się w Dziale IV, Rozdziale 16a Ordynacji podatkowej zatytułowanym "Wykonanie decyzji". W myśl art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Natomiast decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie (art. 239e O.p.). Zgodnie z art. 239f § 1 O.p., organ podatkowy pierwszej instancji wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego: 1) na wniosek - po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33d § 2 – do wysokości zabezpieczenia i na czas jego trwania lub 2) z urzędu - po prawomocnym wpisie hipoteki przymusowej lub wpisie zastawu skarbowego korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia, które zabezpieczają wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę – do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. Z treści powyższej regulacji wynika, że przesłanką wstrzymania przez organ pierwszej instancji wykonania decyzji ostatecznej nie jest wniesienie jakiejkolwiek skargi do sądu administracyjnego, ale skargi dotyczącej właśnie tej decyzji. Chodzi tu o skargę na decyzję administracyjną w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., której rozpatrzenie stanowi wyraz kontroli działalności administracji publicznej sprawowanej przez sądy administracyjne. W obu wymienionych w art. 239f § 1 O.p. przypadkach wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej trwa do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego. Skarga na decyzję ostateczną wnoszona do sądu administracyjnego, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., do której odnosi się art. 239f § 1 O.p., jest czym innym niż skarga o wznowienie postępowania sądowego, która to instytucja uregulowana jest w Dziale VII p.p.s.a. (art. 270-285 tej ustawy). Przedmiotem bowiem skargi o wznowienie postępowania sądowego nie jest decyzja ostateczna, lecz (w pewnym uproszczeniu) orzeczenie sądowe postępowanie to kończące. Należy też zauważyć, że zgodnie z art. 284 p.p.s.a. wniesienie skargi o wznowienie postępowania nie tamuje wykonania zaskarżonego orzeczenia (w niniejszej sprawie wyroku NSA z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt I GSK 610/11 oddalającego skargę kasacyjną). W razie uprawdopodobnienia, że zgłaszającemu wniosek grozi niepowetowana szkoda, sąd może wstrzymać wykonanie orzeczenia (...). Z akt sprawy nie wynika jednak, aby wykonanie wyroku będącego przedmiotem skargi o wznowienie postępowania zostało wstrzymane na podstawie art. 284 p.p.s.a. Oznacza to, że zarzut braku wymagalności egzekwowanego obowiązku jest nieuzasadniony. Wniesienie skargi o wznowienia postępowania sądowego nie skutkuje wstrzymaniem wykonania decyzji ostatecznej, nie wynika to bowiem z żadnego przepisu prawa. Wskazany przez skarżącego przepis art. 239f § 1 pkt 2 O.p. ma zastosowanie do skargi wniesionej do sądu administracyjnego na decyzję ostateczną w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., a nie skargi o wznowienie postępowania sądowego. Skoro zatem wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 października 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 977/10 uprawomocnił się z dniem 25 września 2013 r., tj. z dniem oddalenia skargi kasacyjnej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I GSK 610/11, to art. 239f § 1 O.p. nie może już zostać zastosowany do decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 sierpnia 2009 r., której wyrok ten dotyczy. Z treści wskazanego przepisu wynika bowiem jednoznacznie, że wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej może trwać jedynie do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego. Podniesiony na rozprawie argument dotyczący umorzenia wobec skarżącego śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia. Fakt, że organy ścigania nie dopatrzyły się w działaniu skarżącego znamion czynu zabronionego nie oznacza, że skarżący nie jest zobowiązany do uiszczenia należności podatkowych wynikających z ostatecznej decyzji. Nie zasługują na uwzględnienie także zarzuty naruszenia art. 217 § 2, art. 220, art. 221 i art. 219 O.p. Przede wszystkim organ procedował na podstawie przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 267 ze zm.), co wynika z odesłania zawartego w art. 18 u.p.e.a., a nie na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Ponadto zarzuty te nie są uzasadnione nawet jeżeli weźmie się pod uwagę odpowiednie normy wynikające z k.p.a., tj. art. 124 § 1 i 2 wymieniający elementy, jakie powinno zawierać postanowienie oraz art. 6 statuującego zasadę legalizmu. Wbrew bowiem zarzutom skargi treść rozstrzygnięcia i uzasadnienia postanowień organów administracji odpowiada wymogom wskazanym w tych przepisach. Rozstrzygnięcie, o którym mowa w art. 124 § 1 k.p.a. to stanowcze, władcze stwierdzenie organu, określające prawa bądź obowiązki strony, stwierdzające, czy wniosek, zarzuty złożone przez stronę zostały uwzględnione bądź uznane za bezzasadne. Z części wstępnej postanowienia powinno wynikać, kto je wydał, kiedy, kto jest jego adresatem i ewentualnie kto jest uczestnikiem postępowania, powołanie podstawy prawnej, przez które należy rozumieć przytoczenie przepisów, na podstawie których organ orzekał. Natomiast wyjaśnienie podstawy prawnej winno się znaleźć w uzasadnieniu postanowienia. W tej części postanowienia jest miejsce na opisanie dotychczasowego przebiegu sprawy, przytoczenie argumentacji przedstawionej przez stronę, odniesienia się do niej i przeprowadzenia wywodów prawnych, z których wynikać będzie, jaki stan faktyczny organ uznał za udowodniony i dlaczego, jak organ rozumie zastosowane przepisy prawa i dlaczego w ocenie organu mają one (bądź nie mają) zastosowanie w danej sprawie. Wszystkie te warunki zostały przez oba organy spełnione. Przekonanie strony o wadliwości podjętego rozstrzygnięcia nie może być utożsamiane z brakiem uzasadnienia odpowiadającego wymogom wynikającym z art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę.