II GSK 1057/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia NSA Maria Jagielska (spr.) Sędzia del. WSA Bartłomiej Adamczak Protokolant Beata Cisek-Chojnacka po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "[A.]" Spółki z o. o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 3 lutego 2015 r., sygn. akt II SA/Ol 1278/14 w sprawie ze skargi "[A.]" Spółki z o. o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z dnia [...] października 2014 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia kosztów badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 3 lutego 2015 r. o sygn. akt II SA/Ol 1278/14 oddalił skargę "[A.]" Spółki z o.o. w W. (dalej: Spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie (dalej: Dyrektor) z dnia [...] października 2014 r. w przedmiocie ustalenia kosztów badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych. Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia. Postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. Dyrektor, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239, art. 267 § 1 pkt 4, art. 269 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: o.p.) i art. 8, art. 23b ust. 1-5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: u.g.h.), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Olsztynie z dnia [...] września 2014 r. obciążające Spółkę kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych [...] w kwocie 900 zł. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że w postępowaniu o cofnięcie rejestracji wskazanego wyżej automatu organ powziął podejrzenie, iż automat ten umożliwia grę za stawkę wyższą niż ustalona w art. 129 ust. 3 u.g.h. W związku z tym upoważniona 27.11.2012 r. przez Ministra Finansów jednostka badająca – Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w B. poddała automat badaniu sprawdzającemu, którego wynik okazał się negatywny (opinia z dnia [...] września 2014 r.), bo zbadane urządzenie rzeczywiście umożliwia grę za stawkę wyższą niż ustawowa. W ocenie Dyrektora oznacza to, że automat nie spełnia wymagań ustawy i powoduje, że Spółka jako podmiot eksploatujący ów automat musi ponieść koszty jego badania. Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) WSA uznał, że okoliczności wynikające z art. 23b ust. 5 u.g.h. zostały w tej sprawie spełnione, a obciążenie skarżącej Spółki kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych nastąpiło zgodnie z prawem. Badanie automatu wykonała uprawniona jednostka, gdyż Laboratorium Celne Izby Celnej w B. zostało wymienione jako upoważnione przez Ministra Finansów do wykonywania badań sprawdzających automatów do gier o niskich wygranych. Upoważnienie z dnia 27 listopada 2012 r. istniało w dacie zlecenia badań, badania automatu oraz istnieje nadal, zaś wskazana jednostka jest wymieniona na stronie internetowej Ministra Finansów jako upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Sąd uznał, że upoważnienie jednostki badającej do badań automatów nie mogło być kwestionowane w tej sprawie, a jedynym obowiązkiem organu było zwrócenie się o badanie automatu do jednostki umieszczonej w wykazie Ministra Finansów. Fakt figurowania jednostki badającej w wykazie stanowił podstawę przyjęcia przez organ statusu jednostki jako uprawnionej do przeprowadzania badań sprawdzających automatu do gier o niskich wygranych. W ocenie WSA organ prawidłowo ustalił kwotę kosztów sporządzenia opinii, jaką obciążono skarżącą Spółkę. Skargą kasacyjną Spółka domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku i postanowień organów obu instancji lub uchylenia wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania wg norm prawem przepisanych, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, a mianowicie rażące naruszenie: 1. art. 23b ust. 3 i ust. 5, art. 23f ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 129 ust. 3, jak również art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (Dz. U. z 2010 r. Nr 138, poz. 935 ze zm.) oraz w związku z art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Izba Celna w B., której Minister Finansów udzielił dnia 27.11.2012 r. upoważnienia do badań automatów i urządzeń do gier, posiada status jednostki badającej mimo braku przedstawienia Ministrowi Finansów certyfikatu akredytacji adekwatnego do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych jakimi z racji definicji ustawowej są automaty o niskich wygranych, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż można przedsiębiorcę z branży gier obciążyć kosztami badania sprawdzającego wykonanego przez podmiot inny niż jednostka badająca; 2. art. 23b ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych w związku z § 7 ust. 2 pkt 5 i § 22 zarządzenia nr 28 Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2013 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. U. MF poz. 19) i w związku z § 1 ust. 2 i § 6 ust. 2 zarządzenia nr 30 Ministra Finansów z dnia 29 października 2009 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. U. MF poz. 72 ze zm.) oraz w związku z art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego i art. 7 Konstytucji RP przez przyjęcie, że Izba Celna w B. jest jednostką badającą, w sytuacji gdy przepisy prawa obowiązujące dnia 27.11.2012 r. (data udzielenia upoważnienia) nie zezwalały Izbie Celnej w B. na prowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w konsekwencji błędne przyjęcie, iż można przedsiębiorcę z branży gier obciążyć kosztami badania sprawdzającego wykonanego przez podmiot inny niż jednostka badająca. Dyrektor udzielił odpowiedzi na skargę kasacyjną i wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wg norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi są wyznaczone przez zawarte w niej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa oraz sposób tego naruszenia określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy są usprawiedliwione podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu przez wojewódzki sąd administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie albo naruszenia prawa procesowego, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zauważyć należy, że zarzuty skargi kasacyjnej, aby były skuteczne, muszą odnosić się do tych przepisów prawa, które legły u podstaw rozstrzygnięcia zawartego w skarżonym wyroku sądu I instancji, bowiem skarga kasacyjna jest skierowana przeciwko wyrokowi sądowemu, a jedynie pośrednio przeciwko rozstrzygnięciom administracyjnym, które podlegały kontroli sądowej. W sprawie niniejszej skarżąca Spółka kwestionowała w postępowaniu administracyjnym i sądowym kompetencje i kwalifikacje, jako jednostki badającej Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w B. Nie była natomiast kwestionowana okoliczność, że wynik badania zawarty w opinii jednostki badającej posiadającej upoważnienie Ministra Finansów do prowadzenia badań automatów miał charakter negatywny. Nie była też kwestionowana wysokość kosztów badania sprawdzającego. Sąd I instancji oddalając skargę uznał, że wobec jednoznacznego stwierdzenia, iż opinię sporządziła jednostka badająca posiadająca upoważnienie Ministra Finansów, a wynik badania potwierdził, że automat nie spełnia warunków ustawowych, obciążenie strony kosztami badania było uzasadnione. Jednocześnie Sąd I instancji nie zajmował się merytorycznie takimi kwestiami jak kwalifikacje jednostki badającej, ani prawidłowość udzielania jej upoważnienia przez Ministra Finansów, gdyż stanął na stanowisku, że nie mogą one być przedmiotem badań i kontroli w postępowaniu o obciążenie kosztami opinii sprawdzającej. Naczelny Sąd Administracyjny uznaje, że tego stanowiska Sądu I instancji nie zakwestionowano w skardze kasacyjnej. Skarga ta nie zawiera bowiem żadnych zarzutów procesowych skierowanych przeciwko zakreśleniu przez Sąd I instancji granic sprawy dotyczącej obciążenia kosztami. Kwestia ta jest kluczowa dla oceny skarżonego wyroku, bowiem skarżąca kwestionowała uprawnienia jednostki badającej do prowadzenia badań, a Sąd I instancji wyjaśnił, że badanie tego zagadnienia nie mieści się w granicach prowadzonego postępowania i nie przeprowadzał oceny uprawnień jednostki badającej. Merytoryczne kwestionowanie tego poglądu mogłoby mieć miejsce wyłącznie przez postawienie stosownych zarzutów wadliwego określenia granic sprawy przez Sąd I instancji. Jednak takich zarzutów nie sformułowano. Wprawdzie skarżąca sformułowała zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ale ich treść i uzasadnienie ograniczyła w zasadzie do poglądu o braku normatywnych podstaw do przeprowadzania badania automatów do gier przez wymienioną jednostkę badającą ze względu na brak odpowiedniej akredytacji upoważniającej do badań urządzeń i automatów do gier. W tym stanie rzeczy muszą być uznane za nieusprawiedliwione zarzuty kasacyjne naruszenia prawa materialnego i procesowego polegające na nieprawidłowościach samego procesu udzielenia jednostce badającej upoważnienia przez Ministra Finansów. Zarzuty te dotyczą zagadnień, którymi Sąd I instancji nie zajmował się, uznając je za pozostające poza granicami sprawy o obciążenie kosztami badania sprawdzającego, zaś tak określonych granic sprawy Spółka nie zakwestionowała. Zakres sprawy dotyczącej obciążenia kosztami badania sprawdzającego określony przez Sąd I instancji nie został skutecznie zaskarżony, zatem nie jest możliwa merytoryczna kontrola zagadnień pozostających poza tym zakresem sprawy. Już tylko na marginesie podnieść należy, że eksponowane przez stronę skarżącą kasacyjnie zagadnienie odnoszące się do uprawnień do prowadzenia badań sprawdzających automatów do gier w charakterze jednostki badającej było przedmiotem wypowiedzi oraz analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego, między innymi w wyroku z dnia 24 lutego 2016 r. o sygn. akt II GSK 1773/14 oraz w wyroku z dnia 16 marca 2016 r. o sygn. akt II GSK 2569/14 (dostępne w CBOSA). Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.