III SA/Wa 3688/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant specjalista Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lutego 2015 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2012 r. nr IPPB2/415-808/12-2/JG w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. – dalej: "Skarżąca" lub "Spółka", w dniu 10 września 2012 r. złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie pracownika z tytułu udziału w turniejach wewnętrznych. We wniosku przedstawiła stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, z którego wynikało, że Spółka organizuje dla swoich pracowników turnieje sportowe. Turnieje te mają charakter wewnętrzny tj., nie biorą w nich udziału pracownicy innych firm. Uczestnikami turniejów są wyłącznie pracownicy Spółki (ewentualnie pracownicy Spółki i członkowie ich rodzin). Turnieje organizowane są w celu polepszenia współpracy między pracownikami, poprawy aktywności sportowej pracowników (przekładającej się na stan zdrowia pracowników), poprawy atmosfery w pracy, itp. Na koszty te składają się między innymi wydatki na dojazd pracowników na turniej, nocleg, wydatki na zakup strojów sportowych, zapewnienie pracownikom wyżywienia, ubezpieczenia, wydatki na wynajęcie sali sportowej lub boiska, etc. Podczas turniejów pracownicy Spółki mogą skorzystać z usług gastronomicznych lub cateringowych świadczonych przez firmy wynajmowane przez Spółkę. Pracownicy nie mają przydzielonych racji żywnościowych. Każdy z pracowników ma możliwość wyboru, jaki posiłek (artykuł spożywczy) chce zjeść, jakie napoje chce wypić, itp. - w jakich ilościach. Spółka nie ewidencjonuje ilości spożytych przez danego pracownika, produktów. Jeśli Spółka zapewnia bezpłatny transport na turniej (np. autobus) nie wie, który z pracowników pojechał autobusem, a który własnym samochodem. Autobus jest "podstawiany" w umówione miejsce i zainteresowani pracownicy mogą skorzystać z takiego transportu. Spółka nie prowadzi jednak ewidencji pozwalającej na ustalenie, którzy konkretnie pracownicy przyjechali na turniej autobusem, a którzy skorzystali z innych środków transportu (np. z własnego samochodu). Organizując turniej Spółka zawiera różne umowy z firmami zewnętrznymi. Może się zdarzyć, że Spółka wybiera jedną firmę zewnętrzną odpowiedzialną za zorganizowanie turnieju. W takim wypadku Spółka otrzymuje fakturę obejmującą łączny koszt turnieju, tj. wynagrodzenie firmy zewnętrznej. W takim wypadku poszczególne koszty związane z turniejem nie są Spółce znane (koszy te firma zewnętrzna uwzględnia przy kalkulacji należnego jej wynagrodzenia). Spółka może też zdecydować się na organizację imprezy samodzielnie. Przykładowo Spółka wynajmuje boisko, salę sportową, w której ma odbyć się turniej i otrzymuje fakturę za usługę. Spółka - co do zasady - przygotowuje listę osób zaproszonych na turniej (na liście mogą znaleźć się zarówno nazwiska pracowników, jak i ich rodzin). Spółka nie ma jednak 100% gwarancji, że wszystkie osoby, których nazwiska znajdują się na liście faktycznie wzięły udział w turnieju. Może się okazać, że dany pracownik uprawniony do wzięcia udziału w turnieju nie przyszedł z uwagi np. na chorobę. Nie zawsze przy wejściu sprawdzana jest lista obecności, chociaż w niektórych wypadkach może się zdarzyć, że pracownicy podpisują się na liście. W takim wypadku Spółka wie który z pracowników (członków jego rodziny) był obecny na turnieju. W związku z powyższym Spółka zadała pytania: 1. Czy wzięcie udziału w turnieju skutkuje powstaniem u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu? Innymi słowy, czy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków związanych z uczestnictwem jej pracowników w turniejach wewnętrznych powinna być doliczana do przychodów pracowników z tytułu umowy o pracę? 2. Czy Spółka powinna również ustalać przychód u członka rodziny pracownika, który wziął udział w turnieju? Czy przychód ten należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł tj. czy Spółka jest odpowiedzialna za opodatkowanie tego przychodu jako płatnik? Czy Spółka powinna sporządzić informację PIT 8-C? Zdaniem Skarżącej udział pracownika w turnieju jest podatkowo neutralny. Tym samym wzięcie udziału w turnieju nie prowadzi do powstania po stronie pracownika żadnego przychodu, w szczególności przychodu z umowy o pracę. Wartość poniesionych przez Spółkę wydatków związanych z uczestnictwem jej pracowników w turniejach wewnętrznych nie powinna być doliczana do przychodów pracowników z tytułu umowy o pracę. Spółka uważa też, że nie dochodzi do powstania przychodu u członka rodziny pracownika który wziął udział w turnieju. Gdyby organ uznał, że u członka rodziny pracownika dochodzi do powstania przychodu to przychód ten powinien być uznany za przychód z innych źródeł. W konsekwencji Spółka nie byłaby odpowiedzialna za opodatkowanie tego przychodu jako płatnik. Powinna jednak sporządzić informację PIT 8-C wykazując przychód uzyskany przez członka rodziny pracownika. Spółka przytoczyła treść art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – dalej "u.p.d.o.f." oraz art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., i stwierdziła, że samo "postawienie do dyspozycji" pracownika świadczeń nieodpłatnych nie prowadzi do powstania u niego przychodu. Wskazała, że w odniesieniu do wartości świadczeń w naturze i innych odpłatnych świadczeń, ustawodawca zaznaczył wyraźnie, że nieodpłatne świadczenia muszą być otrzymane. W związku z powyższym w ocenie Skarżącej uzasadniona jest jedynie taka teza, że przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych tylko wówczas, gdy dana osoba otrzymała to świadczenie. Spółka na potwierdzenie swego stanowiska powołała się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02, orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 czerwca 2011 r., znak ILPB1/415-286/08/11-S/AG. Reasumując Spółka stwierdziła, że w przypadku turniejów wewnętrznych pracownicy nie uzyskają przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ponieważ nie ma możliwości konkretyzacji wymiaru finansowego takiego przysporzenia. Z tej samej przyczyny takiego przychodu nie uzyskują również członkowie rodziny pracownika, którzy wzięli udział w turnieju. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2012 r. stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe. Minister Finansów stwierdził, że przychód ze stosunku pracy powstaje w każdym przypadku, w którym mamy do czynienia z uzyskaniem przez pracownika realnej korzyści. Do tych korzyści zaliczyć należy również świadczenia w postaci pokrywania przez pracodawcę – Spółkę - wydatków na dojazd pracowników, nocleg, zakup strojów sportowych, wyżywienie, wydatki na wynajęcie sali sportowej lub boiska, etc. Na gruncie prawa podatkowego przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest bowiem każda forma przysporzenia majątkowego tj. zarówno pieniężna jak i niepieniężna. Wobec powyższego Minister Finansów stwierdził, iż uczestnictwo w turnieju wewnętrznym dla pracowników stanowi przychód ze stosunku pracy, w związku otrzymaniem nieodpłatnego świadczenia. Wartość ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f. Nieistotne jest przy tym, czy i z jakich atrakcji pracownik skorzysta, gdyż koszty zakupu poszczególnych postawionych do dyspozycji świadczeń ponoszone będą niezależnie od tego czy uprawnione osoby skorzystają z nich w pełnym zakresie, czy też nie. Organ wskazał, że uczestnictwa w turnieju wewnętrznym dla członków rodzin jest nieodpłatnym świadczeniem otrzymywanym przez pracownika i zwrócił uwagę, że gdyby nie łączący go z pracodawcą stosunek pracy nie otrzymałby on tego świadczenia. Nie ma uzasadnienia, aby w tym przypadku przychód przypisywać osobie trzeciej. Wobec tego Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzenia informacji PIT-8C. Wartość otrzymanych przez pracowników świadczeń rzeczowych w postaci strojów sportowych oraz sfinansowania udziału w turnieju (wszystkie koszty ponoszone przez pracodawcę) w sytuacji gdy będą finansowane ze środków ZFŚS będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 67 u.p.d.o.f., do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym 380 zł. Trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników, którzy będą uczestniczyć w turnieju wewnętrznym, mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego. Tak więc, problemy techniczne związane z ujednoliceniem ogólnej kwoty kosztów zorganizowania turnieju wewnętrznego nie mogą prowadzić do niemożności wyodrębnienia, jaka wartość (część) uiszczonej kwoty podlegająca opodatkowaniu przypada na danego pracownika. Skarżąca po wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego mającego wpływ na wynik sprawy przez niewłaściwe zastosowanie i wykładnię: - art. 12 ust. 1 i ust. 3 w związku z art. 11 ust. 1 i 2a oraz art. 31 u.p.d.o.f. poprzez uznanie przez organ podatkowy, że wzięcie udziału w turnieju wewnętrznym skutkuje u pracownika (i ewentualnie członków jego rodziny, którzy biorą udział w turnieju) powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu; - art. 14 c § 2 oraz art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) – dalej "O.p." poprzez brak odniesienia się przez organ podatkowy do przytoczonych we wniosku o interpretację podatkową oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa orzeczeń sądów administracyjnych zapadłych w podobnych sprawach podatkowoprawnych. W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 22 sierpnia 2013 sygn. akt III SA/WA 776/13 zawiesił postępowanie sądowe. Sąd wskazał, że w dniu 17 maja 2013 r. Rzecznik Praw Obywatelskich przekazał do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosek o podjęcie uchwały w zakresie zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości, a mianowicie: 1) Czy sfinansowane przez pracodawcę koszty udziału pracowników w imprezie integracyjnej, których wartość nie jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 11 u.p.d.o.f., stanowią dla pracowników, którym umożliwiono udział w tej imprezie, przychód z innego nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 tej ustawy? 2) Czy w sytuacji, gdy wartości świadczeń udostępnionych podczas imprezy integracyjnej i sfinansowanych przez pracodawcę nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych (otrzymywanych) przez konkretnego pracownika, możliwe jest ustalenie – na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. – w odniesieniu do konkretnego pracownika kwoty przychodu z innego nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 tej ustawy. Sąd stwierdził, że zarówno w przedstawionym Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu do rozstrzygnięcia zagadnieniu prawnym, jak i w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania przez występuje zbieżność stanów faktycznych, jak również przepisów prawa materialnego, będących podstawą rozstrzygnięcia. W związku z powyższym Sąd uznał, że w sprawie spełniona została przesłanka wskazana w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., umożliwiająca zawieszenie postępowania z urzędu. Postanowieniem z dnia 28 listopada 2014 r. o sygn. akt III SA/Wa 776/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podjął zawieszone postępowanie sądowe. Pismem z dnia 9 grudnia 2014 r. Skarżąca podtrzymała swój wniosek o uchylenie zaskarżonej interpretacji powołując się na postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2014 r. sygn. akt II FPS 6/14 odmawiające podjęcia uchwały z wniosku Rzecznika Praw Obywatelskich. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Istota sporu sprowadzała się do tego koszty udziału pracowników oraz członków ich rodzin w imprezie integracyjnej sfinansowanej przez pracodawcę uznać należy jako przychód z innego nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Przedstawiając tło prawne zaistniałego sporu wskazać należy, iż stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są inne źródła. Przychodami (...) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 u.p.d.f.). Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.f. wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. W świetle natomiast art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 13 października 2014 r. sygn. akt II FPS 6/14 odmówił podjęcia uchwały z wniosku Rzecznika Praw Obywatelskich dotyczącego powyższego zagadnienia. W uzasadnieniu tego orzeczenia NSA wskazał, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. ( Dz. U. 2014 r., poz. 947), że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, 362, 596, 769, 1278, 1342, 1448, 1529 i 1540, z 2013 r. poz. 888, 1036, 1287, 1304, 1387 i 1717 oraz z 2014 r., poz. 223, 312, 567 i 598), rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W tej sytuacji podejmowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny wnioskowanej uchwały jest niecelowe i jako takie zbędne, zwłaszcza, że jak już wspomniano wcześniej, wypowiedź Trybunału Konstytucyjnego jest wszechstronnie umotywowana, kompletna i jednoznaczna. Nie ma więc potrzeby jej powtarzania, uzupełniania, dostosowania, czy też poddawania jakimkolwiek zabiegom interpretacyjnym. W przywołanym przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku Trybunał Konstytucyjny sformułował zasadnicze kryteria pozwalające wyodrębnić te "inne nieodpłatne świadczenia" (w ogólności) spełniane przez pracodawcę, które u pracowników mogą być traktowane jako przychód w rozumieniu u.p.d.o.f., tj. (i) świadczenia te zostały spełnione za zgodą pracownika (korzystał z nich w pełni dobrowolnie), (ii) zostały one spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść, (iii) korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów). Trybunał uznał, że świadczenia takie nie stanowią dla pracowników przychodu (dochodu) w rozumieniu u.p.d.o.f., gdyż nie spełniają drugiego i trzeciego kryterium pozwalającego uznać je za przychód na gruncie przepisów u.p.d.o.f. Uzasadniając to stanowisko Trybunał Konstytucyjny stwierdził, m.in. - w pkt 3.4.6 wyroku, że obiektywne kryterium - wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) - nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie "kursokonferencja" organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę, czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie, czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania. Z kolei w pkt 4.2.3. wyroku Trybunał podniósł m.in., że w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń - bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż - pomijając w tym miejscu kryterium uniknięcia wydatku (por. pkt 3.4.7. uzasadnienia) - nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść. Z powyższej argumentacji NSA wywiódł, że w ocenie Trybunału Konstytucyjnego, nawet gdyby udział pracownika w imprezie integracyjnej traktować w kategoriach przychodu z innych nieodpłatnych świadczeń, to i tak nie ma możliwości ustalenia wysokości tej podstawy dla konkretnego pracownika. Stosownie bowiem do pkt 4.3.2. wyroku Trybunału, gdyby traktować jako przychód pracownika jego udział w organizowanych przez pracodawcę imprezach zbiorowych, adresowanych do wszystkich pracowników, wówczas rzeczywiście nie można byłoby ustalić podstawy opodatkowania indywidualnych osób (podatników). Całkowicie nieadekwatny okazałby się wtedy wskazany w art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f. sposób określania podstawy opodatkowania. W ocenie NSA, stanowisko Trybunału Konstytucyjnego jest zatem jednoznaczne i w odniesieniu do tej grupy stanów faktycznych, w której mamy do czynienia z "imprezami integracyjnymi", sprowadza się ono do zasadniczej tezy, że udział pracownika w imprezie integracyjnej sfinansowanej przez pracodawcę nie stanowi dla tego pracownika przychodu ze stosunku pracy stosownie do art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Tylko takie rozumienie tego przepisu w związku z innymi unormowaniami tej ustawy, które dotyczą przychodów w ogólności (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.) oraz zasad ustalania wartości pieniężnej innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 2a pkt 2 i art. 12 ust. 3 u.p.d.o.f.), sprawia, że może być on uznany za zgodny z art. 2 i art. 217 Konstytucji RP. Reasumując, Sąd stwierdza, że Minister Finansów nieprawidłowo przyjął, iż w przypadku uczestnictwa pracowników w imprezach integracyjnych, gdzie krąg osób ograniczony będzie do grona pracowników oraz członków ich rodzin, pracownikom tym Skarżąca zobowiązana będzie przypisać przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Stanowisko takie naruszało art. 11 ust. 1 i ust. 2a oraz art. 12 u.p.d.o.f. Rozpoznając zatem ponownie wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), Sąd uchylił zaskarżoną interpretację, stwierdzając jednocześnie w oparciu o art. 152 tej ustawy, iż nie podlega ona wykonaniu, zaś na podstawie art. 200 orzekł o kosztach postępowania. .