I SA/Lu 951/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca),, WSA Andrzej Niezgoda, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 marca 2015 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uchylenia w wyniku wznowienia postępowania decyzji ostatecznej i umorzenia postępowania I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz J. W. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania J. W. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] uchylającej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] i umarzającej postępowanie w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że po rozpatrzeniu wniosku skarżącego o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] uchylił wspomnianą decyzję z [...] oraz poprzedzające ją rozstrzygnięcie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]. Decyzję uchylającą z [...] wydaną po wznowieniu postępowania podpisał Wicedyrektor Izby Skarbowej J. E. W wyniku rozpoznania odwołania podatnika od decyzji uchylającej z [...] działający z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej Wicedyrektor J. E. wydał [...] decyzję, którą utrzymał w mocy uprzednie rozstrzygnięcie z dnia [...]. Organ odwoławczy nadmienił, że podstawą wznowienia był wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09 orzekający o niekonstytucyjności przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiącego podstawę prawną wydanej decyzji ostatecznej. Zgodnie ze wskazanym wyrokiem, art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. przestał obowiązywać z chwilą jego ogłoszenia w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, co nastąpiło w dniu 27 sierpnia 2013 r. Organ wyjaśnił, że powyższe spowodowało eliminację wymienionej normy kompetencyjnej z systemu prawnego, co tym samym wypełnia przesłankę wymienioną w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej i przesądziło o konieczności uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu sformułowanego w odwołaniu dotyczącego żądania określenia w decyzji wysokości nadpłaty zauważył, że jest on całkowicie nieuzasadniony, gdyż w tym zakresie podatnik został poinformowany o możliwości wniesienia odrębnego wniosku do właściwego organu podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie choć nie z przyczyn w niej podanych. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej pracownik izby skarbowej podlega wyłączeniu, jeżeli brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu, przepis ten winien mieć zastosowanie zarówno do sytuacji, gdy rozpatrywane jest przez tą samą osobę odwołanie od decyzji pierwszej instancji, jak i do decyzji podejmowanych w trybach nadzwyczajnych, zmierzających do ewentualnego wzruszenia decyzji ostatecznych. Podkreślić wypada, iż instytucja wyłączenia pracownika jest elementem sprawiedliwości proceduralnej, a więc jednej z zasad demokratycznego państwa prawnego, wynikającej z art. 2 Konstytucji RP. Celem wyłączenia jest zapewnienie bezstronności w postępowaniu odwoławczym i nie ma znaczenia to, czy osoba taka brała udział w niższej instancji w wydaniu zaskarżonej decyzji, czy w tej samej instancji. Brzmienie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej dotyczące wyłączenia pracownika nie ogranicza się wprost do wskazania, że chodzi o wyłączenie takiego pracownika, który brał udział "w niższej instancji" w wydaniu zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu zawarte w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej sformułowanie "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" odnosi się nie tylko do zwyczajnych środków zaskarżenia w postaci odwołania (wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy), ale także do nadzwyczajnych środków zaskarżenia, w szczególności w postaci wniosku o wznowienie postępowania. Ustawodawca nie ogranicza się w tym przepisie wyłącznie do środka zaskarżenia takiego jak odwołanie, ale używa sformułowania o charakterze ogólnym. Pracownik, który podpisał decyzję rozstrzygającą sprawę jako osoba upoważniona nie może następnie brać udziału w kolejnym etapie postępowania, w którym na skutek wniesionego środka zaskarżenia w postaci odwołania, oceniana jest prawidłowość uprzednio podjętej decyzji i wydawane jest ponowne rozstrzygnięcie merytoryczne. W tej sytuacji uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również miałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę (uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 18 lutego 2012 r., I GPS 2/12, którą rozstrzygnięto, że artykuł 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy). Według Sądu strony mają prawo oczekiwać, iż pomimo, że rozstrzygnięcie w tym zakresie wydawane jest przez ten sam organ administracji, to jednak ponownej oceny ich sprawy dokona inny pracownik organu. Działania organu administracji, w którym ten sam pracownik dwukrotnie bierze udział w rozpatrywaniu danej sprawy indywidualnej stanowi naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu powyższe rozważania mają znaczenie na gruncie rozpoznawanej sprawy. Trzeba bowiem przypomnieć, że decyzją z dnia [...] działający z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej Wicedyrektor J. E. rozpoznał sprawę merytorycznie, po wznowieniu postępowania na wniosek strony. Następnie ten sam podmiot w osobie Wicedyrektora Izby Skarbowej J. E. rozpoznał odwołanie i wydał decyzję utrzymującą w mocy swoje wcześniejsze rozstrzygnięcie. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że wydanie decyzji, w której orzeczono co do istoty sprawy w postępowaniu "odwoławczym", przez tą samą osobę, która wydała również decyzję działając jako "organ I instancji" w wyniku rozpatrzenia wniosku o wznowienie postępowania, naruszyło art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Z kolei zgodnie z art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132 tejże ustawy - to okoliczność ta stanowi przesłankę wznowienia postępowania. Mając na uwadze powyższe Sąd był zobligowany do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) w skrócie p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.