I SA/Lu 1066/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Protokolant Specjalista Marta Ścibor, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 marca 2015 r. sprawy ze skargi A. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę. I SA/Lu 1066/14 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 139 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013 r. poz. 267 ze zm., dalej – K.p.a.) Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej – SKO, Kolegium) po rozpatrzeniu odwołania A. D. (dalej – strona, skarżąca) od decyzji Prezydenta Miasta (dalej – organ pierwszej instancji) z dnia [...] w sprawie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...] zł oraz odsetek, liczonych jak od zaległości podatkowych, począwszy od dnia przekazania dotacji z budżetu miasta L. do dnia 30 sierpnia 2013 r., które na dzień wydania decyzji wynoszą [...] zł, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu SKO podało, że prowadzone przez stronę Przedszkole otrzymało w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. dotację z budżetu miasta L. w kwocie 322.181 zł na zasadach określonych przepisami art. 90 ust. 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, ze zm., dalej – u.s.o.) z zastosowaniem § 4 ust. 4 uchwały Nr [...] Rady Miasta L. z dnia [...] w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół, placówek oraz poradni psychologiczno - pedagogicznych na terenie miasta L. prowadzonych przez osoby prawne lub fizyczne inne niż jednostka samorządu terytorialnego ([...]). W trakcie kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji ustalono, iż strona z dotacji sfinansowała wydatki bieżące na realizacje zadań określonych w art. 90 ust. 3d u.s.o. w wysokości [...] zł. Natomiast niezgodnie z powołanym wyżej przepisem wykorzystała pozostałą część dotacji w kwocie [...] zł. Dotyczyło to wydatków w łącznej kwocie [...] zł na realizację zadań ustawowych strony jako organu prowadzącego Przedszkole (koszty prac remontowych wykonanych w budynku wynajmowanym przez stronę na Przedszkole; sfinansowanie opłat ryczałtowych za pranie i używanie w pracy własnej odzieży nauczycielek; zakup roślin dekoracyjnych oraz środków do ich pielęgnacji; opłat wiążących się z realizacją obowiązków osoby prowadzącej Przedszkole; odsetek za zwłokę w opłacaniu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych; koszty aktualizacji komputerowego programu finansowo - księgowego służącego rozliczaniu dotacji udzielonych z budżetu miasta L. i zakup maszyny do produkcji waty cukrowej), oraz kwoty 833,32 zł na: opłaty za połączenia telefoniczne z dwóch (na trzy użytkowane) telefonów osoby prowadzącej Przedszkole, wydatki udokumentowane paragonami, z których nie wynika, że nabywcą towaru lub usługi było Przedszkole; zapłacenie składki na ubezpieczenie zdrowotne pracownika w październiku 2011 r. w błędnie naliczonej (zawyżonej) wysokości oraz zapłacone składki ZUS za grudzień 2010 r. osoby prowadzącej Przedszkole. W konsekwencji przeprowadzonej kontroli Prezydent Miasta L. uznał, iż część dotacji w kwocie [...] zł należy zakwalifikować jako wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem i z tych względów wydał decyzję z dnia [...]. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony zarzucił organowi pierwszej instancji: naruszenie przepisów postępowania tj.: art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego, wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie oraz błędną ocenę okoliczności sprawy poprzez przyjęcie, że wydatki w kwocie [...] zł pokryte z dotacji na 2013 r. nie stanowią bieżących wydatków Przedszkola oraz art. 8 i art. 107 § 3 k.p.a. poprzez nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji, polegające na niewyjaśnieniu przez organ, w jaki sposób została obliczona kwota odsetek (7.198 zł) od dotacji podlegającej zwrotowi, a także naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 90 ust. 3d u.s.o. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym uznaniu przez organ, że dotacja w kwocie [...] zł otrzymana przez Przedszkole nie została przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań Przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, art. 90 ust. 3e, 3f u.s.o. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na niewłaściwej kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji otrzymanej przez Niepubliczne Przedszkole "S.", co w konsekwencji doprowadziło do błędnych wniosków pokontrolnych, art. 124 ust. 3 w związku z art. 236 ust. 2-4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm., dalej – u.f.p.) poprzez niezastosowanie tych przepisów co skutkowało bezpodstawnym uznaniem przez organ, że wydatki w kwocie [...] zł pokryte z dotacji nie stanowią wydatków bieżących Niepublicznego Przedszkola "S." w rozumieniu tego przepisu, art. 252 ust. 1 pkt. 1 u.f.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym uznaniu przez organ, że dotacja otrzymana przez Niepubliczne Przedszkole "S." z budżetu Miasta L. w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, co wiąże się z obowiązkiem zwrotu dotacji wraz z odsetkami oraz art. 252 ust. 6 pkt. 1 u.f.p. poprzez niewłaściwe jego zastosowanie polegające na niewykazaniu przez organ, jak została naliczona kwota odsetek od dotacji podlegającej zwrotowi. Mając na względzie postawione zarzuty, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Do odwołania załączył zdjęcia ilustrujące wykorzystanie "maszyny do produkcji waty cukrowej" w działalności przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opieki w tym, w tym profilaktyki społecznej. SKO uznało zarzuty odwołania za niezasadne. Rozstrzygając sprawę powołało się na regulacje zamieszczone w przepisach art. 90 ust. 1, art. 90 ust. 1a i art. 90 ust. 3d u.s.o. i art. 251 ust. 4 u.f.p., zgodnie z którymi niepubliczne przedszkola otrzymują dotację z budżetu gminy w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na jedno dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju w części oświatowej subwencji ogólnej dla jednostek samorządu terytorialnego, pod warunkiem że osoba prowadząca przedszkole, szkołę, ośrodek lub poradnię poda organowi właściwemu do udzielenia dotacji planowaną liczbę dzieci, które maja być objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju, nie później niż do 30 września roku poprzedzającego rok udzielenia dotacji. Dotacje przeznaczone są na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej i mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja została udzielona, albo w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. Dalej Kolegium stwierdziło, że organem prowadzącym przedszkole jest skarżąca i że na mocy art. 5 ust. 7 u.s.o. do jej zadań należy w szczególności: zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym w zakresie; zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2 - 6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r. Nr 16, poz. 694, ze zm., dalej – u.r.) i organizacyjnej szkoły lub placówki; wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. Odnosząc się do powyższych przepisów SKO wskazało, że dotacja, o której mowa w art. 90 ust. 1 oraz ust. 2b u.s.o., ma charakter dotacji podmiotowo-celowej. Dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy, jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań przedszkola (kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna) i w tym zakresie przyznawana dotacja ma charakter celowy. Ostatecznym "beneficjentem" dotacji ma być uczeń, wobec którego przedszkole realizuje zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Jeśli chodzi o zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki oraz wykonywanie remontów obiektów szkolnych, Kolegium stwierdziło, że realizacja tych zadań stanowi obowiązek osoby prowadzącej przedszkole i nie można wydatków związanych z tymi obowiązkami uznać za wydatki poniesione na realizację zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania, opieki. Bez znaczenia dla takiej oceny jest fakt, że organem prowadzącym przedszkole jest osoba fizyczna. W konsekwencji nie można wykorzystywać dotacji na wydatki obejmujące: - remont wynajmowanego obiektu (prace remontowe, książka obiektu budowlanego), - opłaty za pranie i używanie w pracy odzieży własnej nauczycielek, - zakup telefonu komórkowego używanego przez stronę, - zakupy związane z utrzymaniem terenu, na którym znajduje się wynajmowany obiekt (rośliny dekoracyjne, środki do pielęgnacji roślin, ziemia do kwiatów, preparat na mrówki, olej veco, wkrętarka, gumofilce, znak "teren prywatny wstęp i wjazd wzbroniony"), - zakup maszyny do produkcji waty cukrowej, - opłaty za aktualizację komputerowego programu finansowo-księgowego pn. WF - kaper win., służącego do rozliczania dotacji udzielonych przez Urząd Miasta L. Skoro ostatecznym beneficjentem dotacji jest uczeń, wobec którego Przedszkole realizuje określone zadanie oświatowe i nie można przeznaczyć dotacji na realizację innych ustawowych zadań osoby prowadzącej Przedszkole, to tym bardziej nie mogą być sfinansowane wydatki związane z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej, tj. odprowadzeniem składek do ZUS za grudzień 2010 r. Dalej SKO zauważyło, że nie można uznać za wykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem tej części dotacji, której przeznaczenia nie udowodniono w trakcie kontroli i postępowaniu administracyjnym. W tej sytuacji nie do zaakceptowania jest przeznaczenie dotacji na opłaty za połączenia telefoniczne z dwóch telefonów komórkowych, którego związek z realizacją zadania oświatowego nie został wykazany przez stronę oraz na wydatki udokumentowane tylko paragonami. Co do wydatków bieżących, jakimi są wynagrodzenia wraz z pochodnymi pracowników, w tym składki do ZUS, SKO podkreśliło, że powinny być one naliczone i odprowadzone w prawidłowej wysokości. Stąd też, nie może być uznana za zasadnie wykorzystaną ta część dotacji, która służyła opłaceniu składki na ubezpieczenie zdrowotne pracownika, a pozostawała w związku z błędnie wypełnionym i nieskorygowanym raportem imiennym ZUS RCA za październik 2011 r. Nie można też przeznaczać dotacji na zapłatę należności po terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań, a tym bardziej tytułem uiszczenia odsetek od nieterminowej realizacji tychże zobowiązań. Z powyższych względów Kolegium uznało, że części dotacji w kwocie [...] zł nie można zakwalifikować inaczej, jak wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, określonym w art. 90 ust. 3d u.s.o., ponieważ w części dotyczącej: – 18 810,30 zł – przeznaczona została na prace remontowe wykonane w budynku wynajmowanym przez Stronę na Przedszkole, a wykonywanie remontów należy do zadań strony określonych w art. 5 ust. 7 pkt 2 u.s.o. i nie są to wydatki bieżące, o których mowa w art. 124 ust. 3 w zw. z art. 236 ust. 2 u.f.p., – 3.600,00 zł – sfinansowano opłaty ryczałtowe za pranie i używanie w pracy własnej odzieży nauczycielek, a brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia, aby codzienny strój nauczycielek był traktowany jako odzież robocza w rozumieniu przepisów bhp, ponieważ nauczycielki nie pracują w warunkach wymagających odzieży ochronnej, – 943,93 zł – zakupiono rośliny dekoracyjne oraz środki do ich pielęgnacji, a wydatki te dotyczyły typowych prac ogrodniczych na wynajmowanej posesji, – 933,81 zł – poniesiono opłaty wiążące się z realizacją obowiązków osoby prowadzącej Przedszkole (za aparat telefoniczny Nokia, proszek na mrówki, ziemię do kwiatów, olej veco, książkę obiektu budowl., wkrętarkę, buty pcv trop, /gumofilce/, znak "teren prywatny wstęp i wjazd wzbroniony"), – 583,88 zł – zapłacono odsetki za zwłokę w opłacaniu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, gdyż uiszczenie odsetek za pomocą środków dotacji jest w oczywistej sprzeczności z zasadą terminowego regulowania zobowiązań ze środków publicznych, określoną w art. 44 ust. 3 pkt 3 u.f.p., – 388,68 zł – zakupiono aktualizację komputerowego programu finansowo-księgowego, co należy do zadań organu prowadzącego w ramach zapewnienia obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej placówki, – 187,99 zł – zakupiono maszynę do produkcji waty cukrowej, – 681,92 zł – uiszczono opłaty za połączenia telefoniczne z dwóch (na trzy użytkowane) telefonów osoby prowadzącej Przedszkole, – 97,80 zł – sfinansowano wydatki udokumentowane jedynie paragonami, z których nie wynikało, że nabywcą towaru lub usługi było Przedszkole, – 53,60 zł – odprowadzono składki na ubezpieczenie zdrowotne pracownika w październiku 2011 r. w błędnie naliczonej wysokości, – 3. 343,75 zł – odprowadzono składki ZUS za grudzień 2010 r. osoby prowadzącej Przedszkole, związane z wykonywaniem zobowiązań z tytułu jej działalności gospodarczej. Odnosząc się do kwestii naliczania odsetek od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego, Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. odsetki nalicza się, począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. W niniejszej sprawie daty przekazania dotacji wynikają z załącznika do decyzji zarówno organu pierwszej instancji jak i Kolegium. Organ pierwszej instancji naliczył odsetki od dnia przekazania części dotacji z budżetu miasta L. do dnia upływu terminu realizacji zaleceń pokontrolnych (12 kwietnia 2013 r. czyli 15 dni od dnia doręczenia wystąpienia pokontrolnego z dnia [...] marca 2013 r., w dniu 28 marca 2013 r.) a następnie od dnia [...] lipca 2013 r., tj. od dnia wszczęcia postępowania administracyjnego do dnia [...], tj. do dnia wydania decyzji administracyjnej. Stawki odsetek za zwłokę wynikają ze stosownych obwieszczeń Ministra Finansów w sprawie stawek odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz obniżonych stawek odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych obowiązujących we wskazanych wyżej okresach. Obwieszczenia te są ogłaszane w dzienniku urzędowym "Monitor Polski". Naliczenie odsetek za dalszy okres ciąży na beneficjencie dotacji (art. 53 § 3 O.p. w związku z art. 67 u.f.p.), tj. za okres od 31 sierpnia 2013 r. do dnia 25 października 2013 r. Natomiast w niniejszej sprawie nastąpi przerwa w naliczaniu odsetek od dnia 26 października 2013 r. do dnia doręczenia decyzji Kolegium. Dalsze odsetki będą naliczane po dniu doręczenia decyzji organu odwoławczego do dnia wpłaty włącznie (art. 54 § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 67 u.f.p. oraz art. 35 § 3 i art. 57 § 3 k.p.a.). SKO zauważyło, że organ pierwszej instancji zastosował przerwę w naliczaniu odsetek od dnia 13 kwietnia 2013 r. do dnia 5 lipca 2013 r., choć przerwa taka nie wynika z przepisów prawa. Jednakże nie jest to podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji i modyfikacji wysokości odsetek, ze względu na zakaz reformationis in peius, o którym mowa w art. 139 K.p.a. Na powyższą decyzję, pełnomocnik strony złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego, tj. - art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a. - poprzez wydanie decyzji na podstawie poczynionych dowolnie ustaleń faktycznych, bez rzetelnej i wyczerpującej oceny materiału dowodowego w sprawie, w tym całkowite pominięcie okoliczności wykazanych przez stronę i potwierdzenie jedynie okoliczności podniesionych w uzasadnieniu organu pierwszej instancji, co doprowadziło do błędnego uznania, że dotacja w zakwestionowanej części została wydana niezgodnie z przeznaczeniem; - art. 8, 11 i art. 107 § 3 k.p.a. - poprzez nieodniesienie się w ogóle w uzasadnieniu decyzji do zarzutów naruszenia prawa procesowego podniesionych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, w tym bez odniesienia się do zarzutów strony dotyczących pominięcia przez ten organ okoliczności wykazanych przez stronę w zakresie wydatkowania środków z dotacji, co stanowi naruszenie nakazu działania organów administracji publicznej w sposób wzbudzający zaufanie uczestników postępowania do władzy publicznej i co doprowadziło do błędnie dokonanej kontroli instancyjnej przez SKO, uniemożliwiającej stronie poznanie pełnych motywów decyzji SKO, a także uniemożliwiającej sądowi administracyjnemu dokonanie kontroli proceduralnej decyzji; - art. 90 ust. 3d i art. 5 ust. 7 u.s.o. oraz art. 124 ust. 3 i 4 u.f.p., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że dotacja była wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem; Wskazując na powyższe zarzuty pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według powszechnie obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik podniósł, że SKO w ogóle nie dokonało oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i nie poczyniło własnych ustaleń faktycznych, w całości opierając się w tym zakresie na działaniach organu pierwszej instancji. Brak jest w uzasadnieniu decyzji SKO jakichkolwiek argumentów odnoszących się do zarzutów strony podniesionych w odwołaniu, dotyczących oceny dowodów. W ocenie pełnomocnika, decyzja SKO nie została sformułowana tak, aby strona mogła zrozumieć i w miarę możliwości akceptować zasadność wskazanych przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ wydający decyzję. Brak w niej też wskazania przyczyn, dla których organ nie podzielił argumentacji strony. Wyjaśniając zarzut naruszenia prawa materialnego, pełnomocnik stwierdził, że zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o.: dotacje, o których mowa w ust. 1a- b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: ) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno- wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. Autor skargi stwierdził, że treść tego przepisu wskazuje jednoznacznie, że dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, co w ocenie strony oznacza, że kontrola wydatkowania dotacji powinna ograniczać się do weryfikacji, czy została ona przeznaczona na pokrycie kosztów celowych z uwagi na zadania przedszkola związane kształceniem, wychowaniem i opieką nad uczęszczającymi do niego dziećmi, przy czym cele te mogą być związane pośrednio z kształceniem, wychowaniem i opieką. Zdaniem skarżącej, za stanowiskiem SKO nie przemawiają powołane przez Kolegium wyroki sądów administracyjnych, zwłaszcza dotyczące wykładni art. 5 ust. 7 u.s.o. Z żadnego bowiem przepisu u.s.o. nie wynika, że zadania z art. 5 ust. 7, które oczywiście obciążają osobę prowadzącą przedszkole, nie mogą być finansowane z dotacji. Przepis ten w ogóle tej kwestii nie reguluje. Nie sposób też przyjąć, że na taką jego wykładnię wpływ ma treść art. 90 ust. 3d u.s.o., który również zakazu takiego nie zawiera. Skoro zatem brak jest takiego zakazu ustawowego, to jest to dozwolone, byle wydatki te były celowe w rozumieniu art. 90 ust. 3d u.s.o. O takiej interpretacji tego przepisu przesądzają również przepisy konstytucyjne, w tym art. 31 ust. 1, 2 i 3 Konstytucji, z których wynika, że nikogo nie można zmuszać do tego, czego prawo mu nie nakazuje (brak jest ustawowego nakazu finansowania tych zadań ze środków spoza dotacji), jak też, że ograniczenia wolności i praw (w tej sprawie choćby swobody działalności gospodarczej) jednostki muszą wynikać z ustawy, a ustawa jak wskazano nie przewiduje takiego zakazu. Gdyby intencją ustawodawcy było wprowadzenie takiego nakazu lub zakazu, to mając na uwadze reguły konstytucyjne, powinien on to wyraźnie przewidzieć w ustawie. Dalej pełnomocnik skarżącej podkreślił, że: - zakwestionowanie wydatków na prace remontowe w kwocie 18.810,30 zł nie znajduje podstaw, gdyż były to wydatki bezpośrednio związane z zapewnieniem bieżących potrzeb dotyczących kształcenia, opieki i wychowania uczniów przedszkola; art. 124 ust. 3 u.f.p. wskazuje, że wydatki bieżące jednostek budżetowych obejmują: wynagrodzenia i uposażenia osób zatrudnionych w państwowych jednostkach budżetowych oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń; zakupy towarów i usług; koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem jednostek budżetowych i realizacją ich statutowych zadań; koszty zadań zleconych do realizacji jednostkom zaliczanym i niezaliczanym do sektora finansów publicznych, z wyłączeniem organizacji pozarządowych. Przepis art. 124 ust. 4 u.f.p. wskazuje z kolei, że wydatki majątkowe obejmują: wydatki na zakup i objęcie akcji oraz wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; wydatki inwestycyjne państwowych jednostek budżetowych oraz dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów inwestycji realizowanych przez inne jednostki. "Wydatków bieżących" nie można utożsamiać z "wydatkami teraźniejszymi", zgodnie z potocznym czy słownikowym znaczeniem tego przymiotnika (wyrok NSA z dnia z dnia 17 stycznia 2008 r., II GSK 320/07, LEX nr 365849). W ocenie skarżącej dokonując prac remontowych nie dokonywała ona żadnych inwestycji, a jedynie dostosowała w ramach bieżących potrzeb budynek przedszkola do wymogów ustawowych w celu zapewnienia właściwego kształcenia, opieki i wychowania dzieci korzystających z przedszkola; - zakwestionowanie opłat ryczałtowych w kwocie 3.600 zł za pranie i używanie odzieży własnej nauczycielek nie znajduje podstaw w przytoczonych przepisach - wbrew gołosłownym twierdzeniom SKO odzież nauczycielek może być i powinna kwalifikowana jako odzież ochronna w rozumieniu art. 237(7)- art. 237(9) kodeksu pracy; nie wymaga specjalistycznej wiedzy ustalenie, że podczas opieki nad kilkuletnimi dziećmi przebywającymi w przedszkolu nauczyciel ją sprawujący niejednokrotnie narażony jest na pobrudzenie odzieży - przyznanie w tym zakresie ekwiwalentu za pranie nie może być zatem zasadnie kwestionowane, jako wydatek niecelowy; - uznanie wydatków w kwotach: 943,93 zł na pokrycie zakupu roślin dekoracyjnych, 933,81 zł za aparat telefoniczny, proszek na mrówki, ziemię do kwiatów, olej veco, książkę obiektu budowlanego, wkrętarkę, buty pcv, znak "teren prywatny", 388,68 zł za aktualizację komputerowego programu księgowego WF, 187,99 zł za zakup maszyny do produkcji waty cukrowej, 2.833,32 zł, na którą składają się opłaty za użytkowanie dwóch telefonów (681,92 zł), wydatków udokumentowanych paragonami (97,80 zł), wpłaty do ZUS za ubezpieczenie zdrowotne pracownika (53,60 zł) za niekwalifikowalne do objęcia dotacją - jest w ocenie skarżącej bezzasadne, gdyż były to wydatki bieżące i celowe w rozumieniu przywołanych przepisów, a nie wydatki inwestycyjne, niecelowe, czy też dotyczące przysporzeń dla skarżącej; - zakwestionowanie kwoty 3.343,75 zł na odprowadzenie składki ZUS za grudzień 2010 r. osoby prowadzącej przedszkole, skarżąca również uważa za nieuzasadnione, gdyż jako osoba prowadząca przedszkole skarżąca poświęca swój czas i nakład pracy na zapewnienie osiągnięcia bieżącego celu edukacyjnego, opiekuńczego i wychowawczego i tym samym wydatek ten może zgodnie z obowiązującymi przepisami pokryć z dotacji; - zakwestionowane odsetki za zwłokę w kwocie 583,88 zł w opłacaniu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, FP i FGSP - również powinny być w ocenie skarżącej pokryte z dotacji, gdyż cel tej wpłaty mieści się w ramach analizowanych przepisów. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Stan faktyczny sprawy w istocie nie jest sporny. Ustalono w nim jakie wydatki skarżąca pokryła z dotacji udzielonej w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. Wydatków tych strona nie kwestionuje. To ona przedstawiła dokumenty, z których wynika ich poniesienie. W toku postępowania przed organem drugiej instancji nie było potrzeby uzupełniania tych dokumentów, zatem SKO zasadnie oparło się na tych, zgromadzonych przez organ pierwszej instancji. Z tych względów zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. są niezasadne. Zgodnie z tymi przepisami, w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. Organy administracji powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu. Organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Również zarzuty dotyczące uzasadnienia decyzji są chybione. W uzasadnieniu SKO wymieniło zakwestionowane wydatki poniesione przez stronę i sfinansowane z dotacji. Trudno wymagać, by opisało dokładnie wszystkie dokumenty finansowe, z których wynikają i dlaczego dało im wiarę, by przekonać stronę, że je poniosła, skoro strona sama przedstawiła je organowi i nie ma co do nich wątpliwości. Sporny pomiędzy stronami jest natomiast sposób zakwalifikowania tych wydatków w zakresie kwoty [...] zł, z której sfinansowano: prace remontowe wykonane w budynku wynajmowanym przez Stronę na Przedszkole, opłaty ryczałtowe za pranie i używanie w pracy własnej odzieży nauczycielek, zakup roślin dekoracyjnych oraz środków do ich pielęgnacji wykorzystanej na wynajmowanej posesji, zakup aparatu telefonicznego Nokia, proszku na mrówki, ziemi do kwiatów, oleju veco, książki obiektu budowlanego, wkrętarki, butów pcv trop, znaku "teren prywatny wstęp i wjazd wzbroniony", odsetki za zwłokę w opłacaniu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, aktualizację komputerowego programu finansowo-księgowego, zakup maszyny do produkcji waty cukrowej, opłaty za połączenia telefoniczne z dwóch (na trzy użytkowane) telefonów osoby prowadzącej Przedszkole, wydatki udokumentowane jedynie paragonami, z których nie wynikało, że nabywcą towaru lub usługi było Przedszkole, składki na ubezpieczenie zdrowotne pracownika w październiku 2011 r. w błędnie naliczonej wysokości oraz składki ZUS za grudzień 2010 r. osoby prowadzącej Przedszkole, związane z wykonywaniem zobowiązań z tytułu jej działalności gospodarczej. Ze skargi wynika, że strona nie akceptuje uzasadnienia decyzji w tym zakresie, albowiem Kolegium dokonało innej wykładni art. 90 ust. 3d u.s.o. niż skarżąca i nie potrafiło jej przekonać do swoich racji. Trudno też zarzucić SKO, że nie odniosło się do argumentów strony dotyczących celu poniesionych wydatków skoro argumenty te polegają na zaprzeczaniu, jakoby nie zostały poniesione na cele związane z kształceniem, wychowaniem i opieką. W ocenie Sądu Kolegium sporządziło uzasadnienie w sposób zgodny z przepisami i pozwalający na zrozumienie motywów podjętego rozstrzygnięcia. Wymieniło zakwestionowane wydatki, podało przepisy normujące tryb udzielania i sposób wykorzystania dotacji oświatowej oraz obowiązki organu prowadzącego przedszkole oraz dokonało ich wykładni. Następnie wyjaśniło dlaczego w świetle tych przepisów sporne wydatki nie mogły być uznane za poniesione na cele wymienione w art. 90 ust. 3d u.s.o. Z podanych powodów zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego nie zasługują na aprobatę. Sąd nie podzielił także zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego. Przypomnieć należy, że stan faktyczny sprawy dotyczy okresu od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2011 r. To właśnie za ten okres organy administracyjne kontrolowały sposób wydatkowania przez skarżącą dotacji otrzymanej na prowadzone Niepublicznego Przedszkola "S.". W okresie tym obowiązywał przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu: dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Powołana przez pełnomocnika skarżącej treść cytowanego przepisu dotyczy innego stanu prawnego – obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 7 u.s.o., organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 3) zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, ze zm. dalej – u.r.), i organizacyjnej szkoły lub placówki; 4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. Powołaną w art. 5 ust. 7 pkt 3 u.r. w ocenie sądu należy przywołać również podczas wyjaśniania pojęcia wydatków bieżących, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o., dotyczących niepublicznych placówek oświatowych, a których definicji w przepisach u.s.o. nie znajdujemy. Powołany przez SKO i pełnomocnika skarżącej przepis art. 236 ust. 2 i 4 u.f.p. ma bowiem odniesienie do przedszkoli i szkół samorządowych (art. 79 ust. 1 u.s.o. zalicza te jednostki do jednostek budżetowych). Tymczasem przedszkola i szkoły osób fizycznych z art. 90 u.s.o. nie są jednostkami budżetowymi. W systemie pojęć z art. 3 u.r. występuje pojęcie środków trwałych oraz pojęcie inwestycji, To ostatnie (inwestycja) jest nieco szersze od pojęcia inwestycji stosowanego w budżetach i wydatkach jednostek budżetowych z art. 236 u.f.p. Zasadne zatem wydaje się twierdzenie, że do wydatków na działalność bieżącą, właściwych dla przeznaczenia dotacji podmiotowych nie powinno zaliczać się "wydatków na inwestycje" zdefiniowanych w art. 3 pkt 17 u.r. Takich wydatków beneficjenta dotacji nie sposób uznać za jego działalność bieżącą w zakresie kształcenia, wychowania i opieki prowadzonych w szkołach niepublicznych. Do wydatków związanych z działalnością bieżącą nie będą się zatem zaliczać te przeznaczone na budowę obiektu, na jego modernizację oraz wydatki kapitałowe organu prowadzącego. Do podobnych wniosków prowadzi posłużenie się definicją "wydatków bieżących" określanych w art. 124 ust.3 w zw. z art. 236 ust. 2 u.f.p. Zgodnie z tymi przepisami, jako wydatki bieżące, nie mogą zostać uznane wydatki inwestycyjne, gdyż stanowią one tzw. wydatki majątkowe określone w art. 124 ust. 4 u.f.p. Takimi wydatkami będą jedynie koszty poniesione przez placówkę oświatową na wynagrodzenia i uposażenia osób w niej zatrudnionych oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń, zakupy towarów i usług, koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem placówki i realizacją jej statutowych zadań z wyłączeniem wydatków dotyczących działalności organu prowadzącego szkołę lub placówkę. Takimi wydatkami nie będą wydatki majątkowe. Przy czym zgodzić się należy z SKO, że mając na uwadze art. 44 ust. 3 u.f.p. wydatki z dotacji powinny być dokonywane: w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad: uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów i optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów; w sposób umożliwiający terminową realizację zadań; w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań. Wracając do art. 90 ust. 3d u.s.o., z przepisu tego wynika, że jakkolwiek przyznanie dotacji pozostaje w ścisłym związku z ilością uczniów, którzy uczęszczają i pobierają naukę w szkole, a zatem, w tym zakresie dotacja ma charakter podmiotowy, to jej wydatkowanie zostało ograniczone przez określenie celów, na jakie może być dotacja wydatkowana. Słusznie zatem przyjmuje się, że jest to dotacja o charakterze mieszanym (podmiotowo-celowa), gdyż "udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na cel ogólnego dofinansowania ich bieżącej działalności statutowej" (M. Pilch, Ustawa o systemie oświaty. Komentarz, ABC 2012). Tym samym wskazane przepisy wyznaczyły granice wykorzystania środków dotacyjnych, wskazując nie tylko na celowość, przeznaczenie tego wykorzystania, ale także na samo ich wydatkowanie, w rozumieniu poniesienia wydatku - jako formy rozdysponowania środków dotacyjnych. Potwierdza to w sposób wyraźny dodatkowo, dodany do ustawy oświatowej, przez art. 1 pkt 38 lit. e) ustawy z dnia 19 marca 2009r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. 2009 Nr 56, poz. .458), z dniem 22 kwietnia 2009 r. - ust. 3d do art. 90 stanowiący, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Mając na uwadze powyższe wywody stwierdzić należy, że SKO dokonało prawidłowej wykładni powyższych przepisów i w rezultacie zasadnie odmówiło uznania za zgodne z celem dotacji (o którym mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o.) wydatków: na prace remontowe wykonane w budynku wynajmowanym przez skarżącą na Przedszkole, odprowadzenie składki ZUS za grudzień 2010 r. osoby prowadzącej Przedszkole, zakup roślin dekoracyjnych i środków do ich pielęgnacji przeznaczonych na wynajmowaną posesję, aparatu telefonicznego Nokia, proszku na mrówki, ziemi do kwiatów, oleju veco, książki obiektu budowlanego, wkrętarki, gumofilców, znaku "teren prywatny wstęp i wjazd wzbroniony", aktualizację komputerowego programu finansowo-księgowego, opłaty za połączenia telefoniczne z dwóch (na trzy użytkowane) telefonów osoby prowadzącej Przedszkole oraz opłaty związane z wykonywaniem zobowiązań z tytułu działalności gospodarczej skarżącej – z uzasadnieniem, że dotyczyły one zadań strony określonych w art. 5 ust. 7 u.s.o. i nie były poniesione w celu kształcenia, wychowania i opieki. Nie można się przy tym zgodzić ze skarżącą, że wystarczy, że wydatki pośrednio służą wymienionym wcześniej celom. Dotacje – jako środki budżetowe - muszą być bowiem rozdysponowane ściśle na cel, na jaki zostały przyznane. Zgodzić się należy z SKO, że uznanie powyższych wydatków stanowiłyby dotowanie organu prowadzącego szkołę, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji. Celem dotacji, nie jest bowiem dofinansowywanie realizacji zadań organu prowadzącego szkołę (zapewnienia warunków działania szkoły lub placówki, wykonywania remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie oraz zapewnienia obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły lub placówki), lecz dofinansowywanie zadań szkoły w zakresie wskazanym w art. 90 ust. 3d u.s.o. (kształcenie, wychowanie i opieka). Zgodzić się także należy z Kolegium, że podobnie - wydatków poniesionych na: opłaty ryczałtowe za pranie i używanie w pracy własnej odzieży nauczycielek, zakup maszyny do produkcji waty cukrowej i opłaty udokumentowane jedynie paragonami, z których nie wynikało, że nabywcą towaru lub usługi było Przedszkole - nie można uznać za poniesione na cele związane z kształceniem, wychowaniem i opieką przedszkolaków. Pranie i używanie odzieży przez nauczycieli w żadnym wypadku nie może wiązać się z celami, które bezspornie nakierowane są na uczniów, a nie nauczycieli, maszyna do produkcji waty cukrowej służy raczej niezdrowemu odżywianiu czy rozrywce, a wydatki nieudokumentowane - z zasady nie mogą być uznane za poniesione na określony cel. Co do odsetek za zwłokę w opłacaniu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i odprowadzenie składek na ubezpieczenie zdrowotne pracownika w błędnie naliczonej wysokości – tu również ma rację SKO, gdy wywodzi, że wydatkowanie dotacji wbrew zasadom określonym w art. 44 ust. 3 u.f.p. nie może być uznane za prawidłowe. Powyższego stanowiska sądu nie zmienia powołanie się przez autora skargi na przepisy Konstytucji, z których wynika, że nikogo nie można zmuszać do tego, czego prawo mu nie nakazuje i że ograniczenia wolności i praw jednostki muszą wynikać z ustawy. Z argumentacji autora skargi w tym zakresie wynika, że chciałby, aby ustawa nie tylko wskazywała "co jest dozwolone" ale i jednocześnie, co "jest zakazane". W ocenie sądu, nie ma takiej potrzeby. W przypadku dotacji, gdy ustawa wskazuje na co może być ona wydatkowana – jasne jest, że w innych wypadkach niż te – wydatkowana być nie może. Jak wynika z powyższych rozważań, organy administracyjne prawidłowo zakwestionowały wskazane wydatki, jako sprzeczne z celami udzielonej dotacji. Podstawę zaś do orzeczenia zwrotu dotacji wykorzystanej sprzecznie z jej celami, stanowił art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., zgodnie z którym, dotacje udzielone z budżetu samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem – podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności o których mowa w pkt 1. Stosownie zaś do ust. 5, zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadku o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 u.f.p.). Decyzje zaś w sprawie zwrotu takich dotacji wydaje stosownie do treści art. 61 ust. 1 pkt 2 u.f.p. wójt (burmistrz, prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. Organem odwoławczym, stosownie do art. 61 ust. 3 pkt 4 u.f.p. jest właściwe miejscowo samorządowe kolegium odwoławcze. Zaskarżone rozstrzygnięcie znajduje więc umocowanie we wskazanych przez organy podstawach prawnych. Z powyższych względów działając na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji.