V SA/Wa 2914/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Krystyna Madalińska – Urbaniak, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski (spr.), , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2015 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] sierpnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] maja 2014 r. określającą P. Sp. z o.o. w W. (dalej: skarżąca lub spółka) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] nr nadwozia [...] rok prod. [...] w wysokości [...] zł. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Skarżąca [...] grudnia 2009 r., kupiła w państwie członkowskim ([...]) pojazd marki [...], poj. silnika [...] cm3, rok prod. [...], za kwotę [...]. Następnie najpóźniej w dniu wydania zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr [...], tj. [...] grudnia 2009 r., pojazd został przemieszczony z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Zgodnie z zaświadczeniem o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, rachunkiem nr [...] oraz [...] dokumentami rejestracyjnymi Teil I (dowód rejestracyjny) i Teil II (karta pojazdu), sporny pojazd dla potrzeb przepisów o ruchu drogowym został oznaczony jako "samochód ciężarowy" z zamkniętym nadwoziem. Posiadał 2 miejsca siedzące, łącznie z siedzeniem kierowcy. Powstał on w wyniku przebudowy samochodu osobowego, poprzez wymontowanie tylnego siedzenia z pasami bezpieczeństwa oraz dodanie przegrody za siedzeniem dla kierowcy i pasażera, przez co mocowania pasów bezpieczeństwa stały się bezużyteczne. Wynika to z adnotacji w [...] dowodzie rejestracyjnym Teil I (pole 22). Samochód posiadał, ważne do grudnia 2011 r. [...] dopuszczenie do ruchu drogowego (nr rejestracyjny [...]). Pojazd został zarejestrowany na terytorium kraju [...] stycznia 2010 r. na rzecz skarżącej spółki, jako samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi włączając siedzenie kierowcy. Najpóźniej [...] stycznia 2010 r. w pojeździe dokonano zmian wyposażenia (zmiana liczby miejsc z 2 na 4). Zmiany te zostały utrwalone w krajowym badaniu technicznym nr [...] z [...] lutego 2010 r. Przeniesiono przegrodę oddzielającą przestrzeń pasażerską od towarowej za drugi rząd foteli oraz zamontowano homologowaną kanapę drugiego rzędu dla 2 pasażerów wraz z atestowanymi pasami bezpieczeństwa. Spółka nie złożyła z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego pojazdu deklaracji uproszczonej do urzędu celnego oraz nie dokonała zapłaty akcyzy. W związku z powyższym Naczelnik UC postanowieniem z [...] stycznia 2014 r. wszczął wobec spółki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...]. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik UC decyzją z [...] maja 2014 r. określił spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego. Uzasadniając decyzję Naczelnik UC stwierdził, że zagadnienia dotyczące opodatkowania akcyzą nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych zostały uregulowane postanowieniami ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108. poz. 626 ze zm.; dalej: u.p.a.). W rozumieniu ustawy samochodami osobowymi są pojazdy określone wart. 100 ust. 4 u.p.a. i zaliczane do pozycji HS 8703 Nomenklatury Scalonej, stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 u.p.a. Klasyfikując pojazdy do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej należy kierować się cechami konstrukcyjnymi i wyposażeniem pojazdu, które decydują o głównej funkcji jaką ten pojazd ma pełnić, tj. należy określić jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób lub towarów. W świetle obiektywnego stanu faktycznego sprawy, w ocenie Naczelnika UC, zasadnhm było uznanie pojazdu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez spółkę za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i określenie zobowiązania podatkowego w akcyzie z tytułu dokonania przemieszczenia tego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Skarżąca pismem z [...] czerwca 2014 r. złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie decyzji Naczelnika UC i umorzenie postępowania. Wymienioną na wstępie decyzją z [...] sierpnia 2014 r. Dyrektor IC utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC. Dyrektor IC na wstępie wyjaśnił, że w sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Wskazał, że zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Przy czym pod pojęciem "nabycie wewnątrzwspólnotowe" stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a., należy rozumieć przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a., obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. W postanowieniach art. 100 ust. 4 u.p.a., ustawodawca zawarł legalną definicję pojęcia "samochód osobowy" wskazując, że samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją HS 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób. inne niż objęte pozycją HS 8702 (tzn. przewożące do 9 osób, pojazdy przewożące 10 i więcej osób obejmuje pozycja HS 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Dyrektor IC wskazał, że przy ustalaniu, czy określony pojazd samochodowy jest do celów poboru akcyzy traktowany jako samochód osobowy, konieczne jest dokonanie jego poprawnej klasyfikacji. Stosownie bowiem do przepisu art. 3 ust. 1 u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2. t. 2. str. 382, z późn. zm.). Zatem w niniejszej sprawie, zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.a. stanowiącym, że zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie, wg stanu ustanowionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 286 z 31.10.2007). Za samochody podlegające opodatkowaniu akcyzą należy bowiem uznać tylko tego rodzaju pojazdy, które zostały wymienione w art. 100 ust. 4 u.p.a. oraz zgodnie z klasyfikacją w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) powinny być ze względu na zasadnicze przeznaczenie zaklasyfikowane do pozycji HS 8703. Następnie Dyrektor IC wskazał, że z treści art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. jednoznacznie wynika, że przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 ze zm.) mają w sprawach podatkowych, w zakresie podatku akcyzowego, zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W związku z tym kategoryzacja pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego, nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CN w związku z postanowieniami art. 3 u.p.a., co potwierdza orzecznictwo sądowe. Wobec powyższego sposób określenia spornego pojazdu w dokumentach związanych z jego rejestracją (dowód rejestracyjny), nie jest wiążący dla organów podatkowych w zakresie obowiązku podatkowego w akcyzie. To, czy dany pojazd jest opodatkowany akcyzą, czy też nie. uzależnione jest jedynie od zakwalifikowania wyrobu do określonej pozycji Nomenklatury Scalonej. Dyrektor IC wyjaśnił, że klasyfikacji taryfowej towarów w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się na podstawie ściśle określonych zasad (Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej - ORINS). Przy czym należy mieć na uwadze, że część opisową do Scalonej Nomenklatury (CN), stanowią Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). Posługując się zatem Nomenklaturą Scaloną zasadnym jest uwzględnianie wyjaśnień i wskazówek dotyczących klasyfikacji taryfowej Światowej Organizacji Cel do nomenklatury HS, które nie są wiążące zarówno dla podmiotów jak i organów celnych, niemniej w praktyce stanowią one istotną wskazówkę, co do prawidłowej klasyfikacji towarów. W efekcie, w procesie klasyfikacji danego towaru bardzo istotna jest weryfikacja przyporządkowania danego towaru do podpozycji HS z wyjaśnieniami do Nomenklatury HS. Na istotną wagę i rangę tych wyjaśnień, zwracają uwagę zarówno polskie sądy administracyjne, jak i Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. wyrok z 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06). Dyrektor IC wskazał, że zgodnie z brzmieniem pozycji HS 8703, tj. "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób", główne przeznaczenie tych pojazdów jest decydujące dla klasyfikacji tych pojazdów. Z użytego wyrazu "przeznaczony", jak chce TSUE w sprawie C-486/06, wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Co istotne przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów, nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Noty wyjaśniające przyczyniają się jedynie do interpretacji poszczególnych pozycji HS. W kraju wyjaśnienia do HS publikowane są w Monitorze Polskim w formie obwieszczenia Ministra Finansów - obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880). Konstatując Dyrektor IC stwierdził, że do celów przyporządkowania pojazdu samochodowego do pozycji HS 8703 (kodu CN) koniecznym jest ustalenie jego zasadniczego przeznaczenia, tj. do przewozu osób czy też do przewozu towarów. Ustalenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu winno wynikać z jego ogólnego wyglądu i ogół cech, w tym cech projektowych, nadających mu zasadnicze przeznaczenie. Dyrektor IC wskazał, ze zgodnie z wyjaśnieniami do HS, pozycja HS 8703 obejmuje pojazdy silnikowe różnego typu (włącznie z pływającymi pojazdami silnikowymi) przeznaczone do przewozu osób; jednakże nie obejmuje ona pojazdów silnikowych objętych pozycją HS 8702. Pojazdy objęte pozycją HS 8703 mogą mieć dowolny typ silnika (silnik tłokowy wewnętrznego spalania, silnik elektryczny, turbinę gazową itp.). Pozycja obejmuje również lekkie pojazdy trzykołowe. Pojazdy objęte pozycją HS 8703 mogą być typu kołowego lub gąsienicowego. W szczególności do pozycji HS 8703 należy zaliczyć: samochody osobowe (np. limuzyny, taksówki, samochody sportowe i wyścigowe); wyspecjalizowane pojazdy transportowe, takie jak ambulanse, więźniarki i pojazdy pogrzebowe: samochody mieszkalne (samochody kempingowe itd.), pojazdy do przewozu osób specjalnie wyposażone do zamieszkiwania (z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami itd.); pojazdy specjalnie przeznaczone do poruszania się po śniegu (np. skutery śnieżne); pojazdy golfowe i podobne pojazdy; czterokołowe pojazdy silnikowe z podwoziem rurowym, posiadające układ kierowniczy typu samochodowego (np. układ kierowniczy oparty na zasadzie [...]). Dla potrzeb pozycji HS 8703 wyrażenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy o maksymalnej liczbie miejsc siedzących dla dziewięciu osób (włącznie z kierowcą), których wnętrze bez zmian konstrukcyjnych może być używane zarówno do przewozu osób, jak i towarów. Klasyfikacja pewnych pojazdów silnikowych do pozycji HS 8703 jest wyznaczona przez określone cechy, które wskazują, że pojazdy przeznaczone są głównie raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja HS 8704). Te cechy są szczególnie pomocne przy ustalaniu klasyfikacji pojazdów silnikowych, które na ogół mają masę brutto pojazdu mniejszą niż 5 ton i które posiadają pojedynczy, zamknięty, wewnętrzny obszar, stanowiący przestrzeń dla kierowcy i dla pasażerów oraz pozostałą przestrzeń, która może być wykorzystana zarówno do przewozu osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów silnikowych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, pojazdy sportowo- użytkowe (SUV - Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przy czym następujące właściwości wskazują na cechy konstrukcyjne stosowane na ogół w pojazdach objętych tą pozycją: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem bezpieczeństwa dla każdej osoby (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenia do zainstalowania siedzeń i wyposażenia bezpieczeństwa w przestrzeni tylnej za przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane, zdejmowane z punktów kotwiących lub składające się; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwóch ścian bocznych; c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej), z oknami na bocznych ścianach lub z tyłu; d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób. jak i towarów; e) obecność elementów komfortowych oraz wykończenie wnętrza i wyposażenie w całym wnętrzu pojazdu, które kojarzone są z przestrzenią pasażerską pojazdu (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie wnętrza, popielniczki). Natomiast pozycja HS 8704 obejmuje w szczególności: zwykle ciężarówki (samochody ciężarowe) i furgony (płaskie, pokryte brezentem, zamknięte itd.); ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju, meblowozy; ciężarówki (samochody ciężarowe) z urządzeniami do automatycznego rozładunku (wyładowcze ciężarówki (samochody ciężarowe) itp.); cysterny (nawet wyposażone w pompy); ciężarówki (samochody ciężarowe) chłodnie i ciężarówki (samochody ciężarowe) izotermiczne; wieloplatformowe ciężarówki (samochody ciężarowe) do przewozu kwasu w butlach, butli z butanem itp.; niskopodłogowe ciężkie ciężarówki (samochody ciężarowe), z pochylniami ładunkowymi do transportu czołgów, urządzeń podnoszących lub urządzeń wydobywczych, transformatorów elektrycznych itp.; ciężarówki (samochody ciężarowe) specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego betonu, inne niż betoniarki samochodowe objęte pozycją HS 8705; śmieciarki, nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania, zwilżania itp. Klasyfikacja pewnych pojazdów silnikowych do pozycji HS 8704 jest wyznaczona przez określone cechy, które wskazują, że pojazdy przeznaczone są głównie raczej do transportu towarów, niż do przewozu osób (pozycja HS 8703). Te cechy są szczególnie pomocne przy ustalaniu klasyfikacji pojazdów silnikowych, na ogół pojazdów mających masę brutto mniejszą niż 5 ton, które posiadają albo oddzielną, zamkniętą tylną przestrzeń, albo otwartą platformę, normalnie wykorzystywaną do transportu towarów, ale mogącą posiadać tylne siedzenia typu ławki, które są bez pasów bezpieczeństwa, punktów kotwiących lub udogodnień dla pasażerów i które są składane płasko na boki. aby pozwolić na pełne wykorzystanie tylnej platformy do transportu towarów. Do tej kategorii pojazdów silnikowych włączone są te, powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, pojazdy typu pickup oraz niektóre pojazdy sportowo-użytkowe (SUV - Sports Utility Vehicles)). Następujące właściwości wskazują na cechy konstrukcyjne stosowane na ogół w pojazdach objętych tą pozycją: a) obecność siedzeń typu ławki bez wyposażenia bezpieczeństwa (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów kotwiących i wyposażenia do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) lub udogodnień dla pasażerów w przestrzeni tylnej za przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów. Siedzenia takie są zwykle składane lub składające się, aby pozwolić na pełne wykorzystanie tylnej podłogi (pojazdy typu van) lub oddzielnej platformy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów; b) obecność oddzielnej kabiny dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielnej, otwartej platformy z bocznymi burtami i opuszczaną tylną klapą (pojazdy typu pickup); c) brak tylnych okien wzdłuż dwóch ścian bocznych; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej), bez okien na bocznych ścianach lub z tyłu, do załadunku i rozładunku towarów (pojazdy typu van); d) obecność stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów a przestrzenią tylną; e) brak elementów komfortowych oraz wykończenia wnętrza i wyposażenia w przestrzeni ładunkowej pojazdu, które kojarzone są z przestrzenią pasażerską pojazdu (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie wnętrza, popielniczki). Przy czym Dyrektor IC podkreślił, że katalog przesłanek decydujących o klasyfikacji pojazdów do pozycji HS 8703 lub pozycji HS 8704 nie jest wyczerpujący. Zgodnie z Notami wyjaśniającym do CN pozycja HS 8703 obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Są to pojazdy typu pickup oraz van. Pojazd typu van z więcej niż jednym rzędem siedzeń musi spełniać wskazania podane w Notach wyjaśniających HS do pozycji HS 8703. Jednakże pojazd typu van z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu, ma być klasyfikowany do pozycji HS 8704 nawet, jeśli posiada stalą płytę lub przegrodę pomiędzy przestrzenią dla osób a powierzchnią ładunkową lub okna w panelach bocznych. Pojazdy typu pickup posiadają zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Jednakże takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji HS 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. Ważnym jest aby oceny zasadniczego przeznaczenia pojazdu dokonać na dzień powstania obowiązku podatkowego. Dyrektor IC wyjaśnił, że ustalając obiektywne przeznaczenie tego pojazdu należy dokonać zestawienia ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdu nadanych na etapie procesu produkcyjnego, wobec ewentualnych zmian dokonanych w państwie członkowskim, skutkujących wyglądem i cechami samochodu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz ustaleniami z dokumentów i przeprowadzonych na terytorium kraju oględzin, co pozwoli na wskazanie elementów istotnych z punktu widzenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu w dacie przemieszczenia na terytorium kraju. Dyrektor IC stwierdził, że niewątpliwie w dniu zakończenia procesu produkcji sporny pojazd był samochodem osobowym, na co wskazuje informacja przedstawiciela producenta, tj. [...] z [...] lutego 2014 r. Posiadał 4 miejsca siedzące, nadwozie rodzaju kombi. Przestrzeń do przewozu osób nie była oddzielona przegrodą od przestrzeni towarowej, przeszklona na całym obwodzie nadwozia. Był homologowany zasadniczo do przewozu osób (kategoria homologacyjna M1G) - osobowo-terenowy. W celu ustalenia obiektywnych cech pojazdu, nadanych na etapie produkcji. Dyrektor IC posłużył się elektroniczną wersją katalogu [...]. W systemie tym wg indywidualnego numeru nadwozia (VIN) przedstawił specyfikację pojazdu, nadanego na etapie produkcji. Pojazd ten posiadał [...]. Dyrektor IC wskazał, że [...] grudnia 2009 r. pojazd ten został po raz pierwszy dopuszczony do ruchu na terytorium [...], jako dwumiejscowy samochód ciężarowy. Zmiany klasyfikacji nowego pojazdu marki [...] w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym z samochodu osobowego na samochód ciężarowy dokonano w związku z wymontowaniem tylnego siedzenia oraz dodaniu przegrody za siedzeniem kierowcy i pasażera przez co mocowania pasów bezpieczeństwa stały się bezużyteczne (pole 22 [...]dowodu rejestracyjnego Teil 1). Innych zmian wyposażenia nie dokonano, Z [...] dokumentów zakupu pojazdu wynika, że koszt "przebudowy na samochód ciężarowy" wyniósł [...]. Także [...] grudnia 2009 r. pojazd przeszedł na terytorium kraju badania techniczne, zakończone wydaniem zaświadczenia nr [...]. Uprawniony diagnosta oznaczył pojazd jako samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi o nadwoziu ("podrodzaj") "wielozadaniowy". Następnie pojazd został zarejestrowany na terytorium kraju [...] stycznia 2010 r. na rzecz spółki, jako samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi włączając siedzenie kierowcy. Najpóźniej [...] stycznia 2010 r. w pojeździe dokonano zmian wyposażenia (zmiana liczby miejsc z 2 na 4). O czym świadczy badanie techniczne nr [...] z [...] stycznia 2010 r. Przesłuchany [...] czerwca 2013 r. K. K. (posiadacz pojazdu) zeznał, że dokonał zakupu tego pojazdu od P. jako pojazdu ciężarowego z 4 miejscami. W pojeździe znajduje się przegroda za drugim rzędem siedzeń. Świadek od momentu zakupu nie dokonywał zmian w pojeździe. Dyrektor IC powołał się także na dokumentację fotograficzną pojazdu wykonaną podczas oględzin pojazdu wykonanych [...] czerwca 2013 r. Wynika z nich, że pojazd ten posiadał nadwozie typu hatchback z czterema bocznymi drzwiami i klapą bagażnika. Nadwozie całkowicie przeszklone. Zarówno zderzaki jak i lusterka boczne lakierowane w kolorze nadwozia. Pojazd posiadał felgi ze stopów lekkich. W pojeździe były zamontowane stałe siedzenia z wyposażeniem zabezpieczającym - 4 miejsca siedzące z 4 zagłówkami i 4 pasami bezpieczeństwa, oddzielone od przestrzeni bagażowej przegrodą. Stwierdzono obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli oraz wyposażenie ułatwiające komfort podróżowania i bezpieczeństwa (klimatyzacja, pakiet elektryczny, dywaniki, popielniczki, uchwyty górne dla pasażerów itp.). Z tej dokumentacji wynikało, że ogólny wygląd pojazdu odpowiada temu z etapu produkcji. Mając na uwadze powyższe Dyrektor IC stwierdził, że ogólny wygląd i ogół cech spornego pojazdu, ustalony na dzień powstania obowiązku podatkowego, świadczy o tym, iż jest to pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a nie do przewozu towarów. O zasadniczym przeznaczeniu tego pojazdu do przewozu towarów nie może bowiem decydować tylko zdemontowanie tylnego rzędu siedzeń i wmontowanie przegrody za siedzeniem kierowcy i pasażera. Inne bowiem przesłanki wskazują na luksusowe wyposażenie samochodu w zakresie komfortu i bezpieczeństwa podróży, drogich w utrzymaniu elementów układu napędowego i jego przeniesienia, które nie są kojarzone z przewozem towarowym. Tym samym przedstawione przez spółkę dowody nie są wiarygodne i nie mogą stanowić dowodu na poparcie tez odwołania, ponieważ klasyfikacje pojazdów dla celu ruchu drogowego, w zgodzie z art. 100 ust. 4 w zw. z art. 3 ust. 1 u.p.a., nie mają dla potrzeb opodatkowania akcyzą znaczenia. Następnie Dyrektor IC wskazał przepisy prawa, na podstawie których dokonał wyliczenia wysokości podatku akcyzowego oraz wskazał, że w sprawie nie naruszono przepisów postępowania podatkowego. W skardze z 18 września 2014 r. spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora IC oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika UC oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności: - błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 100 ust. 4 w zw. z art. 3 ust. 1 u.p.a., poprzez uznanie, iż pojazd marki [...] taki jak w niniejszej sprawie, w momencie dokonania jego wewnątrzwspólnotowego nabycia był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. oraz pozycji CN 8703, a zatem stanowił przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym; - błędną wykładnię, a przez to niewłaściwe zastosowanie Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, a w szczególności jej art. 1 ust. 3 w zw. z Załącznikiem nr 1, poprzez przyjęcie, że samochód marki [...] podlega zaliczeniu do pozycji CN 8703, a nie pozycji CN 8704, co pozostaje w sprzeczności m.in. z decydującym zdaniem spółki, lecz błędnie zastosowanym przez organy - kryterium proporcji ładowności powierzchni ładunkowej do pasażerskiej, przesądzającym o rzeczywistym zasadniczym przeznaczeniu spornego pojazdu, jakim jest przewóz towarów; - niewłaściwe zastosowanie art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 105 pkt 1 oraz art. 106 ust. 2 i 3 u.p.a., poprzez określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w stosunku do nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu niebędącego samochodem osobowym. 2. naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 121 ust. 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i nieprawidłową ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, polegającą w szczególności na wybiórczej i dowolnej analizie zgromadzonych dowodów, a w konsekwencji niezgodne ze stanem faktycznym sprawy i nieznajdujące odzwierciedlenia w materiale dowodowym uznanie, że zastosowanie winna mieć klasyfikacja do pozycji CN 8703 (zamiast CN 8704), co miało decydujące znaczenie dla określenia spółce zobowiązania w podatku akcyzowym. Rozwijając zarzuty w motywach skargi, skarżąca podniosła, że nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu marki [...] nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, samochód ten jest bowiem samochodem ciężarowym i podlega klasyfikacji do pozycji 8704 CN "Pojazdy samochodowe do transportu towarowego". Skarżąca zarzuciła organowi błędne przyjęcie, że ogólne (w tym konstrukcyjne) cechy spornego pojazdu wskazywały na jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy potwierdza natomiast, że głównym przeznaczeniem pojazdu był przewóz towarów. W szczególności świadczą o tym następujące dokumenty i okoliczności: - [...] dowód rejestracyjny i karta pojazdu z [...] grudnia 2009 r., w których wskazano, iż przedmiotowy pojazd określa się jako "samochód ciężarowy, zamknięty furgon", z dwoma miejscami siedzącymi łącznie z kierowcą; - [...] orzeczenie nr [...] z [...] grudnia 2009 r. wydane przez punkt kontroli technicznej pojazdów w celu uzyskania pozwolenia na użytkowanie, gdzie zaklasyfikowano przedmiotowy pojazd jako "samochód ciężarowy zamknięty skrzyniowy" oraz potwierdzono fakt wymontowania tylnej ławki siedzeń oraz montaż przegrody oddzielającej część ładunkową od osobowej ze siedzeniami kierowcy i pasażera; - faktura z [...] grudnia 2009 r. wystawiona na spółkę przez dostawcę samochodu, wskazująca na przebudowę zamówionego pojazdu na samochód ciężarowy; - wydane przez uprawnionego diagnostę "Zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu", nr [...] z [...] grudnia 2009 r., zgodnie z którym pojazd ten został zaklasyfikowany "samochód ciężarowy" o przeznaczeniu przewóz rzeczy; - fakt zarejestrowania przedmiotowego samochodu na terytorium kraju jako "samochód ciężarowy"; - cechy konstrukcyjne pojazdu, potwierdzające jego "ciężarowy" charakter (jak oddzielna przestrzeń ładunkowa znacznych rozmiarów, przeznaczona wyłącznie do transportu towarów - bez możliwości używania jej do przewozu pasażerów). W ocenie skarżącej wymieniony dokumenty i okoliczności potwierdzają, że głównym przeznaczeniem przedmiotowego samochodu był przewóz towarów. Skarżąca zarzuciła, że bez znaczenia są ewentualne zmiany w pojeździe dokonane po nabyciu wewnątrzwspólnotowym pojazdu. Zdaniem spółki argumentem za opodatkowaniem pojazdu nie mogą stanowić informacje od producenta z uwagi na to, że po wyprodukowaniu pojazdu, przed nabyciem pojazdu przez spółkę, dokonano znacznych zmian kontrukcyjnych, które doprowadziły do zmiany charakteru i przeznaczeniu pojazdu. Skarżąca zarzuciła, że organy powinny wziąć pod uwagę proporcję ładowności pojazdu na dzień jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, którą należało ustalić w następujący sposób. Dopuszczalna ładowność pojazdu: [...]. Skarżąca powołując się na wyrok WSA w Warszawie V SA/Wa 1788/10 wskazała, że powinien być to punkt wyjścia do prawidłowego ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Postępowanie w przedmiotowej sprawie toczyło się wokół sporu, który dotyczył określenia czy powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki [...], to jest kwalifikacji nabytego pojazdu do określonej kategorii samochodów o zasadniczym charakterze osobowym czy towarowym. Wskazać należy, że zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. – przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.a. – do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.). Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy uzgadniać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższego brzmienia pozycji 8703 wynika zatem, że o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Stosując się do wskazań wynikających z wyroku ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06 (Lex nr 337569), przyjąć należy, że zasadnicze rozróżnienie przeznaczenia do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd (por. wyrok NSA z 10 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 370/12, LEX nr 1170249). Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo - towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc jego głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu - zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co jednak nie zmienia zasadniczego, konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Ponadto przy ustalaniu właściwej pozycji CN, należy kierować się także Wyjaśnieniami do Taryfy celnej - Notami Wyjaśniającymi do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiącymi załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (MP. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów. Wprawdzie nie są one prawnie wiążące, jednak w znaczący sposób przyczyniają się one do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji Taryfy celnej i jednolitego jej stosowania (por. wyrok ETS z 11 stycznia 2007 r., sygn. C-400/05, Lex nr 214929). Według tychże wyjaśnień w pozycji (8703) określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). W niniejszej sprawie organy podatkowe prawidłowo zajęły się więc ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu i ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego pojazdu samochodowego. W pierwszym rzędzie organy podatkowe zasadnie ustaliły obiektywne cechy pojazdu, nadane na etapie produkcji za pomocą katalogu [...] wg indywidualnego numeru nadwozia (VIN). Wynika z nich, że pojazd posiadał [...]. Następnie organy podatkowe dokonały porównania stanu pojazdu z produkcji z jego stanem w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego, na podstawie protokołu z oględzin pojazdu i wykonanych fotografii. Z fotografii wynikało, że pojazd posiadał nadwozie typu hatchback z czterema bocznymi drzwiami i klapą bagażnika. Nadwozie całkowicie przeszklone. Zarówno zderzaki jak i lusterka boczne lakierowane w kolorze nadwozia. Pojazd posiadał felgi ze stopów lekkich. W pojeździe były zamontowane stałe siedzenia z wyposażeniem zabezpieczającym - 4 miejsca siedzące z 4 zagłówkami i 4 pasami bezpieczeństwa (2 z przodu i 2 z tyłu), oddzielone od przestrzeni bagażowej przegrodą. Stwierdzono obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli oraz wyposażenie ułatwiające komfort podróżowania i bezpieczeństwa (klimatyzacja, pakiet elektryczny, dywaniki, popielniczki, uchwyty górne dla pasażerów, głośniki itp.). Z powyższego porównania organy podatkowe trafnie skonstatowały, że ogólny wygląd zewnętrzny pojazdu nie różni się, a wyposażenie wnętrza różni się od tego z etapu produkcji jedynie przegrodą za tylnymi kanapami pasażerskimi. Istotne w sprawie jest to, że w spornym pojeździe możliwym było, i co się stało, proste usunięcie przegrody z płytą za siedzeniem kierowcy i pasażera, a w to miejsce zamontowanie dwuosobowej kanapy z pasami bezpieczeństwa. W związku z powyższym Sąd stwierdza, że organy podatkowe zasadnie uznały, że dostosowanie pojazdu do celów wynikających z korzystania z samochodu jako osobowego nie wymagało istotnie znaczących zmian konstrukcyjnych. Sąd zauważa, że pozbawienie samochodu określonego wyposażenia jest jedynie odpowiedzią na potrzeby rynku przez wyprodukowanie np. samochodów osobowych z przeznaczeniem do transportu towarów, pomimo ich osobowego charakteru i zmniejszenie ich wyposażenia do niezbędnego minimum. Dla podatku akcyzowego pojazd taki nie przestaje być jednak samochodem osobowym i to niezależnie od tego, że faktycznie będzie służył do transportu towarów, a także, że jako ciężarowy zostanie zarejestrowany. Sąd podkreśla, że istotą cech projektowych jest ich trwałość i względna niezmienialność. Producent już w fazie projektowania auta przesądza o jego zasadniczym przeznaczeniu. Wyposażając pojazd w punkty kotwienia tylnych siedzeń i pasów bezpieczeństwa, miejsca montażu na etapie produkcji nadaje mu zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Gdyby tak nie było, wskazane wyżej elementy byłyby zbędne, a wyposażanie w nie pojazdu ekonomicznie nieuzasadnione. Oczywiście producent nie wyklucza wykorzystania samochodu w sposób odbiegający od jego zasadniczego przeznaczenia (np. do przewozu towarów) i dlatego umożliwia wymontowanie tylnej kanapy, zablokowanie mechanizmu otwierania szyb w drzwiach tylnych, zamontowanie przegrody za siedzeniami przednimi czy montaż podłogi. Zabiegi takie znajdują następnie swoje odzwierciedlenie w typie homologacji, co jednak nie wpływa na sposób klasyfikacji pojazdu wg kodu CN, który zdeterminowany jest cechami projektowymi, wskazującymi na przeznaczenie zasadnicze. Odwołanie się do cech projektowych ma swoje uzasadnienie w aspekcie trwałości klasyfikacji. Przyjmując inaczej, każda zmiana sposobu wykorzystania pojazdu powodowałaby zmianę klasyfikacji towarowej, co należy uznać za niepożądane. Oparcie klasyfikacji na innych podstawach, w przypadku samochodów na przepisach regulujących ruch drogowy, prowadziłoby do sytuacji, w której ten sam pojazd w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym mógłby być traktowany odmiennie, po zastosowaniu niewielkich zabiegów. Jeśli auto ma być głównie przeznaczone do przewozu ładunków, zbędne stają się okna w panelach bocznych, mechanizmy otwierania szyb w drzwiach tylnych, punkty mocowania tylnej kanapy i pasów bezpieczeństwa, tapicerka sufitowa w przestrzeni ładunkowej czy też tapicerka drzwi tylnych profilowana w sposób zwiększający jej praktyczne wykorzystanie przez pasażerów tylnej kanapy. Tymczasem cechy zewnętrzne nabytego przez skarżącego samochodu, tj. karoseria jak w samochodzie osobowym, przeszklone drzwi; jak i jego cechy konstrukcyjne, tj. fakt, że został zbudowany, pierwotnie jako samochód osobowy kategorii M1G, przeczą temu by mógł to być samochód ciężarowy w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej. Także zmiany wyposażenia pojazdu, poprzez demontaż siedzeń, pasów bezpieczeństwa dla pasażerów rzędu drugiego, zamontowanie przegrody, które nie nosi cech trwałych, niezmiennych, a może być dowolnie zmieniane tak przez producenta, jak i użytkownika, nie wpływa na zasadnicze przeznaczenie pojazdu. Zasadne zatem jest stanowisko organów, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy, co zostało potwierdzone informacją [...] z [...] lutego 2014 r. (k. 78 akt adm.). Natomiast zmiany umożliwiające zarejestrowanie tego pojazdu w [...], a następnie w Polsce jako samochodu ciężarowego, nie wiązały się z żadnymi, istotnymi zmianami konstrukcyjnymi i nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Organy podatkowe właściwie dokonały zestawienia i porównania, stwierdzonych w toku postępowania podatkowego cech przedmiotowego pojazdu z cechami charakterystycznymi dla pojazdów klasyfikowanych do pozycji HS 8703 i pozycji HS 8704, co doprowadziło do prawidłowego uznania, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony raczej do przewozu osób aniżeli do przewozu towarów. Sąd nie podziela zarzutu skarżącej, że decydujące znaczenie przy określaniu klasyfikacji pojazdu można przypisać ładowności pojazdu. Ładowność pojazdu mogła być brana pod uwagę jedynie, jako jedna z wielu dodatkowych cech pojazdu, niewymienionych w Notach wyjaśniających do HS, przy czym nie mogła mieć ona znaczenia rozstrzygającego. W sytuacji, gdy wskazany wyżej ogół cech pojazdu świadczył o zasadniczym przeznaczeniu przedmiotowego samochodu do przewozu osób, oceny tej nie mogła zmienić kwestia jego ładowności. Jednocześnie Sąd zauważa, że powołany w skardze wyrok tutejszego Sądu z 9 lutego 2011 r. sygn. akt V SA/Wa 1788/10, dotyczył innego rodzaju pojazdu tj. pojazdu marki [...]. W wyroku tym o klasyfikacji pojazdu [...] decydowało przede wszystkim jego ubogie wyposażenie (brak poduszek powietrznych dla kierowcy i pasażera, systemów bezpieczeństwa ABS, EBD, TCS i innych elektronicznych systemów wspomagania prowadzenia pojazdu, brak napinaczy pasów bezpieczeństwa), a więc tych wszystkich elementów, które posiada sporny pojazd, a nie wyłącznie kwestia jego ładowności. Sąd stwierdza także, że dla ustalenia zasadniczego charakteru pojazdu bez znaczenia pozostaje również dokumentacja związana z rejestracją pojazdu, w tym również dokumenty przedstawione przez skarżącą. Dokumenty te, w świetle dokonanych ustaleń przez organy podatkowe, co do zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego pojazdu, nie wpływają na zmianę jego klasyfikacji taryfowej. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że dokumenty administracji [...], na które powoływała się skarżąca, a z których wynikało, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne przepisy niż dotyczące klasyfikacji towarowej. W tej sytuacji nie można uznać, że mają one decydujące znaczenie dla możliwości zastosowania przepisów dotyczących opodatkowania pojazdu podatkiem akcyzowym na terenie kraju. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazd wcześniej nie był zarejestrowany na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Natomiast dla klasyfikacji taryfowej mogą mieć jedynie charakter posiłkowy. Podobnie należy traktować badanie techniczne samochodu, które ma na celu stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Natomiast homologacja pojazdu stanowi sprawdzenie czy dany typ pojazdu odpowiada określonym wymaganiom, istotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa ruchu drogowego, porządku ruchu na drodze, spokoju publicznego i wydzielania szkodliwych emisji (art. 68 ustawy Prawo o ruchu drogowym). Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym (art. 2 pkt 40 - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu) i samochodu ciężarowego (art. 2 pkt 42 - pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą), które nie odwołują się do Nomenklatury Scalonej. Dowód rejestracyjny, zaświadczenie o badaniu technicznym i świadectwo homologacji, nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. u.p.a., które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych – są to, jak już wyżej podniesiono, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej. Konkludując Sąd stwierdza, że organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na prawidłowe zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 kodu CN. Sąd stwierdza także, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, co zarzuca skarżąca. Organy podatkowe uwzględniły bowiem całokształt okoliczności sprawy, a to, że wyprowadziły z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu i jego klasyfikacji taryfowej odmienne, aniżeli domagała się skarżąca, nie świadczy o pominięciu i wybiórczej ich ocenie, a zatem nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W konsekwencji Sąd uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów, które mogły w sposób istotny wpływać na wynik postępowania podatkowego. Końcowo Sąd zauważa, że z ugruntowanej linii orzecznictwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wynika, że samochód posiadający takie cechy, jak pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo przez skarżącą, jest samochodem osobowym, który należy zakwalifikować do pozycji taryfy celnej 8703. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że organy podatkowe zasadnie ustaliły na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że sporny samochód w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był i jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a w tej sytuacji podlega klasyfikacji do kodu CN 8703. Tym samym w sprawie nie zostały również naruszone przepisy ustawy akcyzowej mające zastosowanie w sprawie w zakresie obciążenia podatnika podatkiem akcyzowym. Z tych wszystkich względów uznając, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa Sąd oddalił skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270).