II SA/Ol 196/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hanna Raszkowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Matczak Sędzia WSA Tadeusz Lipiński Protokolant St. sekretarz sądowy Grażyna Wojtyszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie kary z tytułu urządzania gier bez wymaganego zezwolenia 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzje organu I instancji; 2) orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki A kwotę 177 zł (sto siedemdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia 13 listopada 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w E. wymierzył "[...]" zwanej dalej "Spółką", karę pieniężną w wysokości 207 zł z tytułu urządzania w dniach 1-2 marca 2014 r. gier hazardowych w formie zakładów wzajemnych "[...]" w "[...]". W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji podniósł, że zgodnie z art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.), powoływanej dalej jako u.g.h., zakwestionowana działalność mogła być prowadzona na podstawie zezwolenia udzielnego przez ministra właściwego do spraw finansowych, w wydzielonych miejscach, zgodnie z zatwierdzonym regulaminem. W przedmiotowym punkcie Spółka mogła na podstawie decyzji Ministra Finansów z dnia 30 listopada 2012 r. nr "[...]" i nr "[...]", prowadzić przez okres 6 lat odpowiednio działalność w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora sportowego i działalność w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora na sportowe współzawodnictwo zwierząt. Minister Finansów decyzją nr "[...]" z dnia 19 lutego 2014 r. na wniosek Spółki zmienił decyzję nr "[...]" w zakresie miejsca urządzania zakładów wzajemnych z punktu mieszczącego się w "[...]" na punkt zlokalizowany w "[...]". W analogiczny sposób Minister Finansów zmienił decyzją nr "[...]" z dnia 19 lutego 2014 r. decyzję nr "[...]". Przedmiotowe decyzje zostały Spółce doręczone w dniu 24 lutego 2014 r. Pismem z dnia 7 marca 2014 r. Spółka zawiadomiła organ pierwszej instancji o zmianie w załączniku do zgłoszenia o rozpoczęciu urządzania zakładów wzajemnych w zakresie otwarciu z dniem 3 marca 2014 r. punktu przyjmowania zakładów wzajemnych zlokalizowanego w "[...]" oraz zamknięcia w tym samym dniu punktu zlokalizowanego w "[...]". Organ pierwszej instancji podniósł, że z kopii miesięcznych informacji o sumie wpłat, sumie wypłaconych lub wydanych wygranych oraz wystawionych i anulowanych imiennych zaświadczeniach o uzyskanej wygranej wynikało, że Spółka w dniach 1 i 2 marca 2014 r. pomimo braku zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych, bukmacherskich i totalizatora sportowego w punkcie przyjmowania zakładów wzajemnych w "[...]", w dalszym ciągu prowadziła działalność tym zakresie. Zgodnie natomiast z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, a wysokość kary pieniężnej w takim przypadku wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry. W oparciu o przedstawione przez Spółkę rozliczenie punktu przyjmowania zakładów wzajemnych zlokalizowanego za marzec 2014 r. ustalono, że przychód uzyskany z urządzania bez stosownego zezwolenia zakładów wzajemnych w okresie od 1 do 2 marca 2014 r., wyniósł 206,64 zł. Stosownie do art. 91 u.g.h. art. 63 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, wysokość kary pieniężnej zaokrąglona do pełnych złotych wyniosła 207 zł. W złożonym odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 90 u.g.h., przez nieuprawnione przyjęcie, że urządzała zakłady wzajemne i bukmacherskie bez wymaganego zezwolenia, skutkujące wymierzeniem kary pieniężnej. Wskazała też na naruszenie art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowej (Dz. U. z 2012 r. nr 749 z późn. zm.), zwanej dalej: O.p., przez błędne uznanie, że organ był związany decyzjami Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2014 r., jako wykonalnymi z momentem ich doręczenia stronie, co skutkowało uznaniem, że Spółka nie posiadała, z tym dniem, zezwolenia na prowadzenie działalności hazardowej w przedmiotowym punkcie. W ocenie odwołującej się organ pierwszej instancji naruszył też art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. przez niepełne zebranie materiału dowodowego sprawy i subiektywną jego ocenę z punktu widzenia przesłanek do prowadzenia niniejszego postępowania, a także naruszenie art. 1 Dyrektywy 98/34/EC z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych w zw. z art. 89 u.g.h., przez zastosowanie w sprawie art. 89 tej ustawy jako przepisu zawierającego "normy techniczne", nie poddanego procedurze notyfikacyjnej. Decyzją z dnia 19 stycznia 2015 r., Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podzielił w całości stanowisko organu pierwszej instancji. Stwierdził, że okoliczności faktyczne sprawy nie budzą wątpliwości. Decyzjami z dnia 19 lutego 2014 r. Minister Finansów zmienił zgodnie z wnioskiem Spółki decyzje: nr "[...]". Rozstrzygnięcia te zostały doręczone stronie w dniu 24 lutego 2014 r. W ocenie organu odwoławczego wydanie decyzji zmieniających pierwotne zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zakładów wzajemnych skutkuje koniecznością wstrzymania tej działalności w zmienianym (dezaktualizującym) zakresie, zaś podmiot, który pomimo zmiany tych zezwoleń urządza zakłady wzajemne czyni to wbrew regulacjom u.g.h. Zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Jednocześnie art. 239a O.p. określa katalog przypadków, kiedy decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Organ odwoławczy zaznaczył, że zakaz wykonania nie odnosi się do wszystkich decyzji nieostatecznych, lecz tylko do decyzji nakładających na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (z wyjątkiem sytuacji, gdy decyzji nieostatecznej nadano rygor natychmiastowej wykonalności). W przypadku takich decyzji niedopuszczalne jest stosowanie środków egzekucji administracyjnej, jak również podejmowanie innych działań nakazanych przepisami ustaw podatkowych, których efektem byłoby doprowadzenie do przymusowego ich wykonania. Dyrektor Izby Celnej zauważył, że decyzja o zmianie zezwolenia nie nakłada na stronę obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Stwierdził, że prowadzenie zakładów wzajemnych wymaga posiadania stosownego zezwolenia, zatem Spółka po dniu doręczenia decyzji zmieniających utraciła prawo do prowadzenia tej działalności w przedmiotowym punkcie. Organ odwoławczy podzielił również w całości stanowisko organu pierwszej instancji odnośnie do ustalenia wysokości przychodu, o którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. i wysokości nałożonej na tej podstawie kary pieniężnej. Odniósł się ponadto obszernie do kwestii notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów ustawy o grach hazardowych. W złożonej do tut. Sądu skardze Spółka powtórzyła zarzuty zwarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Nie zgodziła się ponadto z oceną, że wysokość kary winna być określona na podstawie osiągniętego przychodu z gier. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie orzekł, co następuje: Skarga jest zasadna, gdyż przeprowadzona przez Sąd kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że decyzja ta oraz decyzja organu pierwszej instancji zostały podjęte z naruszeniem przepisów prawa. W sprawie nie jest sporne, że decyzjami z dnia 19 lutego 2014 r. nr "[...]" Minister Finansów zmienił, zgodnie z wnioskiem Spółki, własne decyzje z dnia 30 listopada 2012 r.: nr "[...]", na podstawie których skarżąca mogła prowadzić, przez okres 6 lat, odpowiednio działalność w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora sportowego i działalność w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora na sportowe współzawodnictwo zwierząt, w zakresie miejsca urządzania zakładów wzajemnych z punktu mieszczącego się w "[...]" na punkt zlokalizowany w "[...]". Decyzja Ministra Finansów zmieniające udzielone zezwolenia zostały doręczone skarżącej Spółce dnia 24 lutego 2014 r. Organy celne stanęły na stanowisku, że są bezwzględnie związane tymi decyzjami już od momentu doręczenia ich stronie. Uzasadnienia prawnego dla tego stanowiska upatrują w art. 239a O.p., zgodnie z którym decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie przepisy O.p. stosuje się odpowiednio, chyba że ustawa stanowi inaczej. Odpowiednie, a nie wprost, stosowanie przepisów O.p. w tych postępowania wymaga uwzględnienia, przy wykładni przepisów O.p., specyfiki spraw związanych z działalnością w zakresie gier hazardowych w porównaniu z typowymi decyzjami podatkowymi. Do decyzji podatkowych przepisy O.p. znajdują bowiem zastosowanie wprost, a decyzje te, jako nakładające obowiązki podatkowe, co do zasady podlegają wykonaniu w trybie egzekucji administracyjnej. Z tego powodu, zasadą w odniesieniu do tych decyzji jest ich wykonalność dopiero po uzyskaniu przez decyzję cechy ostateczności. Odpowiednie zastosowanie przepisów O.p. do decyzji cofających zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych powinno zatem prowadzić do osiągnięcia wobec tych decyzji analogicznego skutku, jaki powstaje przy zastosowaniu przepisów O.p. do decyzji podatkowych. Oznaczać to musi szerokie rozumienie użytego przez ustawodawcę w art. 239a O.p. zwrotu "podleganie wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracyjnej". Należy więc uznać, że zwrot ten obejmuje także decyzje cofające zezwolenie, gdyż nakładają one na stronę stosowne obowiązki wynikające z wprowadzonego decyzją zakazu w miejsce uprzedniego zezwolenia, których niewykonanie jest sankcjonowane prawnie i w dalszej kolejności podlega egzekucji administracyjnej (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Kr 1093/13 i wyrok NSA z 18 lutego 2015 r., sygn. akt II GSK 2094/13, dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Skoro, co jest bezsporne, w dniach 1 i 2 marca 2014 r. decyzje o zmianie zezwoleń nie były ostateczne i nie nadano im rygoru natychmiastowej wykonalności, to w tym okresie zezwolenia te funkcjonowały w obrocie prawnym i umożliwiały Spółce realizację uprawnień wynikających z ich treści. W okolicznościach niniejszej sprawy nie było więc podstaw do wymierzenia Spółce kary pieniężnej w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., gdyż w dniach 1 i 2 marca 2014 r. Spółka legitymowała się ważnymi zezwoleniami na prowadzenie działalność w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora sportowego i działalność w zakresie zakładów wzajemnych - bukmacherskich i totalizatora na sportowe współzawodnictwo zwierząt, w zakresie miejsca urządzania zakładów wzajemnych w punkcie mieszczącym się w "[...]". Z uwagi na fakt, że art. 89 u.g.h. nie znajduje zastosowania w stanie faktycznym sprawy, zbędne było dokonywanie przez Sąd oceny czy przepis ten ma charakter przepisu technicznego, którego uchwalenie wymagało uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organy winny uwzględnić ocenę prawna wyrażoną w niniejszym wyroku. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. Rozstrzygnięcie w kwestii wykonalności zaskarżonej decyzji podjęto w oparciu o art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.