I SA/Łd 129/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Marcin Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 maja 2015 r. sprawy ze skargi "A" z o.o. z siedzibą w D. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. określającą A Spółce z o.o. z siedzibą w D. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-październik 2014 r. Organy podatkowe zakwestionowały prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółki z o.o.: B z siedzibą w K., C z siedzibą w W., D z siedzibą I. oraz E z siedzibą w K. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż wymienieni w nich sprzedawcy nie byli nimi faktycznie. Zgromadzony materiał dowodowy pozyskany z różnych źródeł (Prokuratura Apelacyjna w R., ABW, organy administracji skarbowej) przedstawia spójny obraz przestępczej działalności prowadzonej przez szereg podmiotów, które pod kierownictwem R.A. zajmowały się popełnianiem przestępstw skarbowych wykorzystując fikcyjne faktury. Prokuratura Apelacyjna w R., która prowadzi postępowanie przygotowawcze o sygn. akt [...]przeciwko zorganizowanej grupie przestępczej, której celem było popełnianie przestępstw polegających m.in. na wystawianiu fikcyjnych faktur dokumentujących transakcje kupna-sprzedaży, oskarżyła R. A. - wieloletniego znajomego W. O. (prezesa Spółki "A") - o to, że cyt. "w okresie co najmniej od stycznia 2005 r. do 12 kwietnia 2011 r. w P., K. woj. podkarpackiego i innych miejscowościach na terenie Polski kierował działającą na terenie całego kraju zorganizowaną grupą przestępczą, w skład której wchodzili: M. Z., W. K., L. M., G. G., K. C. i inne osoby, zajmującą się popełnieniem przestępstw skarbowych mających na celu narażenie Skarbu Państwa na nienależny zwrot podatku naliczonego, jak też uszczuplenia Skarbu Państwa w podatku VAT oraz w podatku dochodowym od osób prawnych, polegających na: - wystawianiu fikcyjnych faktur VAT dokumentujących transakcje kupna-sprzedaży pomiędzy różnymi podmiotami gospodarczymi, które w rzeczywistości nie miały miejsca w celu użycia ich przez podmioty, na rzecz których zostały wystawione, w celu zawyżenia podatku naliczonego podlegającego rozliczeniu w przyszłych okresach, poprzez odliczenie podatku naliczonego zawartego w fikcyjnych fakturach sprzedaży; - przyjmowaniu od innych podmiotów fikcyjnych faktur VAT i ujmowaniu ich w rozliczeniach podatku VAT w celu zawyżenia podatku naliczonego; - tym, że sam zajmował się rozliczeniami podatku VAT, wypełniając deklaracje podatku VAT podmiotów wykorzystujących fikcyjne faktury VAT, które to transakcje nie miały miejsca, i ujmując te faktury w rozliczeniach podatku, narażając w ten sposób Skarb Państwa na nienależny zwrot podatku VAT; - kierował działaniami polegającymi ma wystawianiu fikcyjnych faktur VAT dotyczących sprzedaży towarów na rzecz innych podmiotów, które to transakcje nie miały miejsca, w celu ujęcia tych faktur w rozliczeniach podatku VAT przez te podmioty; - a ponadto kierował działaniami polegającymi na wykorzystywaniu fikcyjnych faktur VAT w celu uszczuplenia Skarbu Państwa w podatku dochodowym od osób prawnych, tj. o przestępstwo z art. 258 § 3 KK; W ramach postępowania karnego zarzuty przedstawiono również: W. K. (prezesowi "B" Sp. z o. o., która to spółka była również udziałowcem "D" Sp. z o. o.), G. G. (prezesowi "C" Sp. z o. o.) oraz M. Z. (prezesowi "E" Sp. z o. o.). Spółki B, C, D i E nie prowadziły działalności gospodarczej, ich Prezesi nie zarządzali spółkami a wszelkie decyzje dotyczące tych spółek podejmował R.A. R. A. przesłuchiwany w charakterze podejrzanego w delegaturze ABW w K. zeznał, że Prezes Zarządu strony skarżącej kupował podzespoły do produkcji karniszy u producentów, którzy nie byli zarejestrowani i nie mogli wystawiać faktur VAT. Na jego prośbę wystawiał mu potrzebne faktury otrzymując za to wynagrodzenie. Faktury, które nie odzwierciedlają faktycznych czynności nie dają podatnikowi prawa do odliczenia podatku z nich wynikającego. Okoliczności w jakich zostały wystawione sporne faktury uprawniają do stwierdzenia, że podatnik zdawał sobie sprawę, że wskazani w nich kontrahenci nie dokonują faktycznej sprzedaży towarów, a ich wystawienie wynikało wyłącznie z wzajemnego porozumienia R. A. i W. O. (Prezesa skarżącej spółki). W. O. przyznał, że prosił R. A. o pomoc w zakresie zakupu podzespołów do produkcji karniszy. Pomoc ta miała polegać na wystawieniu "fikcyjnych" faktur, na towar zakupiony przez A u producentów, którzy nie byli uprawnieni do wystawiania faktur VAT. W. O. wskazał, że wszystkie sprawy związane z rzekomymi transakcjami załatwiał tylko z R. A., który pobierał sobie prowizję. Dokonywanie wszystkich uzgodnień z R. A., a nie wskazanymi na fakturach firmami świadczy o tym, że podatnik doskonale zdawał sobie sprawę z uczestniczenia w nielegalnym procederze pozwalającym na odliczenie podatku naliczonego oraz tego, że wskazani rzekomi dostawcy towaru faktycznie nie dokonywali sprzedaży na jego rzecz. Strona była świadoma, że transakcje udokumentowane spornymi fakturami nie były rzetelne. W skardze do sądu administracyjnego A Spółka z o.o. w D. wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości i przekazanie (sprawy) do ponownego rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej, poprzez przeprowadzenie rozprawy w trybie art. 200a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Strona skarżąca podniosła zarzuty naruszenia prawa materialnego – art. 86 ust. 1 w kontekście art. 89 ust. 3a i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz prawa procesowego- art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 188, art. 190 § 2, art. 101, art. 192 w kontekście art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony podnosi, że niezasadnie zastosowano ograniczenia wynikające z art. 89 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym pozbawiając podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, bezzasadnie wielokrotnie odmawiano przesłuchania świadka wskazanego przez stronę oraz oparto się wyłącznie na zeznaniach świadków złożonych w ramach postępowania karnego, co skutkowało tym, że postępowanie podatkowe było prowadzone z naruszeniem ww. przepisów Ordynacji podatkowej. Z przeprowadzonego przesłuchania świadka (protokół przesłuchania R. A. dnia 2 grudnia 2013 r. - załączony na etapie odwołania) wynika, że materiał wykorzystany przez organ podatkowy wzbudza poważne wątpliwości co do jego wartości merytorycznej. Zdaniem pełnomocnika skarżącej wydane decyzje są ponadto sprzeczne z wyrokiem TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach C-80/11 i C-142/11. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje; Skarga nie jest zasadna. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe zebrały wyczerpujący materiał dowodowy a ocena tego materiału została dokonana bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów wyznaczonej przepisem art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Organy podatkowe były więc uprawnione do zaliczenia w poczet materiału dowodowego dowodów zgromadzonych w toku postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w R. czy w postępowaniach kontrolnych prowadzonych wobec rzekomych kontrahentów skarżącej spółki. Zebrany materiał dowodowy w sposób jednoznaczny potwierdza, że spółki B, C, D czy E nie prowadziły w rzeczywistości żadnej działalności gospodarczej i nie dokonały sprzedaży towarów i usług na rzecz strony skarżącej. R. A. przesłuchany w charakterze podejrzanego złożył obszerne wyjaśnienia i wskazał na okoliczności związane z wystawieniem spornych faktur. Zeznania te są spójne z innymi zebranymi dowodami (w tym zeznaniami osób wskazanych jako prezesi zarządu spółek) i jednoznacznie wskazują, że sporne faktury miały stanowić "pokrycie" dla zakupów dokonywanych przez stronę skarżącą u innych podmiotów, które nie mogły wystawiać faktur VAT. Okoliczności wystawienia spornych faktur zostały dostatecznie wyjaśnione i nie zachodziła potrzeba ponownego przesłuchania R. A. (art. 188 O.p.). Strona skarżąca miała możliwość wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Przedłożony przez stronę "protokół przesłuchania zastępczego" R. A. przez pełnomocnika strony nie może stanowić dowodu w sprawie. Zeznania te zostały złożone bez skutecznego uprzedzenia o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań i poza toczącym się postępowaniem podatkowym (czy innym postępowaniem prowadzonym przez uprawnione organy). Na marginesie tylko wypada zauważyć, że zeznania te w istocie potwierdzają, że R. A. zajmował się dostarczaniem faktur na towary, które zostały zakupione przez stronę skarżącą w kontrahentów, którzy nie mogli wystawiać faktur VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego to podstawowe praw podatnika, ale nie jest to prawo bezwarunkowe. Podatnik aby z tego prawa skorzystać musi spełnić warunki określone w ustawie. Jednym z tych warunków jest posiadanie faktury z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Nie chodzi tu oczywiście o jakąkolwiek fakturę, ale fakturę dokumentującą faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowani tym podatkiem. Faktura, która nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji (nie została wystawione przez faktycznego sprzedawcę) nie daje uprawnienia do odliczenia wskazanego w niej podatku. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego organy podatkowe miały jednoznaczne podstawy do stwierdzenia, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistych operacji gospodarczych między pomiotami w nich wskazanymi i nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT (pełnomocnik zarówno w odwołaniu, jak i skardze konsekwentnie i niezrozumiale wskazuje na przepis art. 89 ust. 3a i ust. 4 ustawy o VAT). W wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach C-80 i C-142/11 wskazano na konieczność udowodnienia przez organ podatkowy, na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie. Oczywiście chybiony jest zarzut, że zaskarżona decyzja pozostaje w sprzeczności z tym wyrokiem. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika bowiem w sposób niewątpliwy, iż zarząd skarżącej spółki miał świadomość, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych i w pełni akceptował działania R. A. polegające na wystawianiu faktur na towar nabyty od innych podmiotów niż wymienione na fakturach. Rodzaje rozstrzygnięć wydawanych przez sądy administracyjne określa ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej " p.p.s.a."). Przepisy te nie przewidują przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organom II instancji, stąd też niezrozumiały jest pkt 2 wniosków skargi. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w zaskarżonej decyzji trafnie wskazał na brak podstaw do przeprowadzenia rozprawy przed organem odwoławczym z uwagi na to, że okoliczności wystawienia spornych faktur zostały wystarczająco potwierdzone zgromadzonym materiałem dowodowym. Z powyższych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi z mocy art. 151 p.p.s.a należało orzec jak w sentencji wyroku. ak