I SA/Łd 167/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2015 r. sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej kwotę 160 (sto sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 167/15 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. ustalającą Z. K. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn z tytułu spadku po zmarłym w dniu 9 sierpnia 2007 r. mężu- J. ` K. - w wysokości 403 zł. W postępowaniu podatkowym ustalono, że w dniu 20 sierpnia 2009 r. sporządzono i zarejestrowano akt poświadczenia dziedziczenia, z którego wynika, że podatniczka nabyła na podstawie ustawy prawo do spadku p zmarłym ojcu w 1/3 części. W dniu 22 września 2009 r. podatniczka złożyła zgłoszenie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych, w którym wykazała, że po zmarłym pozostały środki pieniężne w kwocie 3.013,34 zł z czego 1/3 to kwota 1.004,40 zł. W dniu 30 maja 2014r. podatniczka złożyła zeznanie podatkowe na druku SD-3, w którym zgłosiła jako składnik majątkowy po zmarłym mężu środki pieniężne w kwocie 500.000,00 zł, z czego udział 1/3 części to kwota 166.667,00zł. Organ podatkowy wezwał podatniczkę do udokumentowania posiadania przez spadkodawcę środków pieniężnych w wysokości 500.000,00 zł, a także określenia długów i ciężarów spadku. Pełnomocnik podatnika wyjaśnił, że spadkodawca pozostawił w spadku kwotę 340.000,00 zł. Wskazał, że szczegółowy opis gromadzenia oszczędności przez spadkodawcę znajduje się w wyjaśnieniach złożonych w toku postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów za 2008 r, prowadzonego wobec podatniczki. Stwierdził ponadto, że podatniczka nie potrafi określić długów, ciężarów obciążających nabyte prawa majątkowe i nie posiada żadnych dokumentów w tym zakresie. W celu potwierdzenia jaką kwotę mógł zgromadzić mąż podatniczki i pozostawić w spadku swoim spadkobiercom, organy dokonały oszacowania dochodów i wydatków małżonków K. od 1950 r. i ustaliły, że spadek po J. K. stanowiła kwota 68.455,00 zł. Wartość udziału przypadającego dla podatniczki wyliczono na kwotę 22.818,00 zł, która stanowiła podstawę ustalenia podatku od spadków i darowizn w wysokości 403,00 zł, przy uwzględnieniu, że na podstawie art.4 a ustawy o podatku od spadków i darowizn podlega kwota 1.004,40 zł. Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się do § 3 pkt.2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2006 r. w sprawie zeznań podatkowych składanych przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz.U. nr 139, poz. 988 ze zm.) i art.17a ust.4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. 2009.768 ze zm.) i podniósł, że podatnicy podatku od spadków i darowizn zobowiązani są dołączyć do zeznania dokumenty potwierdzające posiadanie przez zbywcę tytułu prawnego do rzeczy lub praw majątkowych wymienionych w zeznaniu. Podatniczka nie dołączyła do zeznania podatkowego takich dokumentów. W tej sytuacji Dyrektor uznał, że organ I instancji prawidłowo oparł się na materiale dowodowym zebranym w postępowaniu z nieujawnionych źródeł, w celu dokonania oceny czy spadkobiercy J. K. udowodnili, że wskazane w zeznaniu środki finansowe mogły stanowić spadek. Zdaniem organu odwoławczego w postępowaniu podatkowym nie naruszono przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności art.121 § 1, art.122, art.124 oraz art.191. W skardze na powyższą decyzję skarżąca zarzuciła naruszenie w szczególności art.121 § 1, art.122, art.124 oraz art.191. ustawy Ordynacja podatkowa oraz art.8 ust.1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Skarżąca podkreśliła, że zgodnie ze wskazanym art.8 ust.1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, to nabywca określa wartość nabytych praw majątkowych. Zarzuciła organom wadliwą interpretację tego przepisu, czego wynikiem było nieuprawnione powołanie się przez organy na materiały niezakończonego w dniu wydania zaskarżonej decyzji postępowania podatkowego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów za 2008 r, prowadzonego wobec podatniczki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej "p.p.s.a."). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje. Skarga jest zasadna. W sprawie istotne jest czy w świetle obowiązującego stanu prawnego podstawą wyliczenia podatku od spadków i darowizn powinna być wskazana przez nabywcę w zeznaniu podatkowym kwota pieniędzy będąca przedmiotem spadku, czy też organy podatkowe zasadnie prowadziły postępowanie w celu dokonania oceny czy skarżąca - spadkobierczyni J. K. udowodniła, że wskazane w zeznaniu środki finansowe mogły stanowić spadek. Przypomnieć tu należy, że zgodnie z art.7 ust.1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, dalej "u.p.s.d." (tekst jedn. Dz.U. 2009.768 ze zm.) podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Z art. 8 ust.1 powołanej ustawy wynika natomiast, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. Wskazana w zeznaniu podatkowym kwota nie pozostawała na rachunku bankowym. Pojęcie rzecz, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy odnosi się także do rzeczy jakimi są także pieniądze. Zatem zgodnie z art.8 ust.1 u.p.s.d. to nabywca rzeczy określa wartość nabytych pieniędzy, czyli ich kwotę. Możliwość ingerencji organów podatkowych w wartość rzeczy lub praw zadeklarowaną przez podatnika, ustawodawca zawarł w art. 8 ust. 4 u.p.s.d. Ingerencja ta ma miejsce w sytuacji kiedy nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego wartości rynkowej. Organ wzywa nabywcę w takim przypadku do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca. Wskazana w art.8 ust.4 u.p.s.d. ingerencja organów podatkowych nie może mieć miejsca w tej sprawie, jako że wartość pieniędzy nie wynika z ich właściwości np. fizycznych, ale z określenia tej wartości i gwarancji nadanych przez państwo. W tej sytuacji nie podlega ocenie przez pryzmat wartości rynkowej wartość nabytych w drodze spadku środków finansowych, określona przez nabywcę. Z przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn nie wynika natomiast uprawnienie dla organu podatkowego do ingerencji w wartość rzeczy zadeklarowaną przez podatnika – spadkobiercę poprzez ocenę, czy spadkobierca udowodnił, że wskazane w zeznaniu środki finansowe mogły stanowić spadek. Prowadziłoby to bowiem w analizowanej sprawie do zobowiązania spadkobiercy do wykazywania, że spadkodawca mógł dysponować środkami finansowymi wskazanymi w zeznaniu podatkowym jako spadek. Przedstawienia dowodów w takim zakresie, w istocie za spadkodawcę, nie można żądać od spadkobiercy w świetle przepisów u.p.s.d.. W analizowanej sprawie wymiar zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn będzie co do zasady pochodną treści złożonego przez podatniczkę zeznania podatkowego. Na podstawie takiej decyzji można zatem stwierdzić tylko to, że podatniczka złożyła zeznanie o określonej treści i na jego podstawie organ ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Decyzja ta nie będzie natomiast podstawą do stwierdzenia rzeczywistej wielkości masy spadkowej. Nie można wykluczyć, że jest ona niższa od zadeklarowanej. Treść tej decyzji nie będzie zamykała drogi do czynienia przez organy podatkowe w odrębnym postępowaniu np. dotyczącym podatku dochodowego od dochodów ze źródeł nieujawnionych, ustaleń dotyczących rzeczywistej wartości nabytego przez stronę spadku (wyrok NSA z 21.05.2010 r. II FSK 101/09, LEX nr 595676). W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdzając naruszenie przez organy podatkowe art.8 ust.1 u.p.s.d., które miało wpływ na wynik sprawy, uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.a p.p.s.a. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ uwzględni – zgodnie z art.153 p.p.s.a. – wyrażoną w niniejszym wyroku ocenę prawną dotyczącą wykładni art.8 ust.1 u.p.s.d. Na podstawie art.152 p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art.200 w zw. z art.205 § 1 p.p.s.a. P.C.