III SA/Kr 2053/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Zawadzka (spr.) Sędziowie WSA Bożenna Blitek WSA Barbara Pasternak Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2015 r. sprawy ze skargi S. B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 października 2014 r. nr [...] w przedmiocie zmiany danych w zgłoszeniu celnym skargę oddala. W dniu 24 stycznia 2014 r. A S.C. J. R., W. K., działając jako przedstawiciel bezpośredni skarżącego S. B., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B S.B., korzystając z pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. c) Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dokonała zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu (pozycji rejestru [...]) części do pojazdów samochodowych. Zatem dług celny – stosownie do treści art. 201 ust. 2 WKC - powstał w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (wpisu do rejestru). Towar został zwolniony przez organy celne do deklarowanej procedury w dniu dokonania wpisu w rejestrze, tj. w dniu 24 stycznia 2014 r. W dniu 28 stycznia 2014 r. ww. przedstawiciel skarżącego, złożył w OC zgłoszenie celne uzupełniające SAD OGL [...], w procedurze uproszczonej, z zastosowaniem postanowień art. 33a ustawy o podatku od towarów i usług. W zgłoszeniu celnym, w polu 44, zgłaszający zadeklarował kod "4PL05" oznaczający procedurę uproszczoną i rozliczenie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru na zasadzie wskazanego wyżej art. 33a ww. ustawy. W związku z tym, w polu 47 zgłoszenia zadeklarowano w stosunku do podatku metodę płatności "L" (podatek nie podlega uiszczeniu ani zabezpieczeniu). Wobec faktu, że obowiązek podatkowy, w przypadku towarów objętych w/w zgłoszeniem celnym uzupełniającym powstał w chwili powstania długu celnego, czyli w dniu 24 stycznia 2014 r., uznano, że podatnik był zobowiązany - zgodnie z art. 33a ust. 6 cyt. ustawy - do przedstawienia Naczelnikowi Urzędu Celnego dokumentów, o których wyżej mowa, do końca maja 2014 r. Termin ten jednak nie został przez skarżącego dochowany. Tym samym, z mocy prawa (na podst. art. 33a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług), stracił on prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej i stał się obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku z odsetkami. W konsekwencji skoro skarżący stracił prawo z korzystania dobrodziejstwa art. 33 a, to do terminów zapłaty podatku ma zastosowanie powołany powyżej art. art. 33 ust. 4 ustawy od towarów i usług, zgodnie z którym podatnik jest zobowiązany do wpłacenia kwoty obliczonego podatku w terminie 10 dni licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych. Powiadomienie to nastąpiło zdaniem organu, zgodnie z art. 33 ust. 5 ustawy, w dniu 24 stycznia 2014 r., czyli w dniu zwolnienia towaru do deklarowanej procedury dopuszczenia do obrotu. Niedochowanie przez skarżącego terminu do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej, spowodowało wszczęcie przez Naczelnika Urzędu Celnego postępowania w sprawie zmiany kodu metody płatności podatku od towarów i usług wskazanego przez skarżącego w zgłoszeniu celnym uzupełniającym j w. W dniu [...] 2014 r. wymieniony organ celny wydał, postanowienie znak [...], w którym zmienił dane zawarte w zgłoszeniu celnym uzupełniającym poprzez zmianę metody płatności (we wszystkich pozycjach zgłoszenia celnego) z "L" na "H" (przelew bankowy). Skarżący został także poinformowany, że zadeklarowany przez podatnika w zgłoszeniu kwota podatku od towarów i usług, winna być wpłacona na konto Izby Celnej, z zastosowaniem terminu określonego w art. 33 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług (w terminie 10 dni od dnia powiadomienia o jej wysokości). Ponadto, skarżący został powiadomiony o wynikającym z art. 33 a ust. 7 cyt. ustawy, obowiązku zapłaty odsetek od kwoty podatku za okres od dnia 25 stycznia 2014 (tj. od dnia następującego po dniu powstania obowiązku podatkowego) do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych (tj. do dnia otrzymania powiadomienia). Na przedmiotowe postanowienie skarżący wniósł zażalenie, zaskarżając je w części dotyczącej obowiązku zapłaty odsetek od kwoty podatku (za okres od 25-01-20.14 do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych). Skarżący zakwestionował formę wydanego rozstrzygnięcia wskazując, że w sprawie powinna zostać wydana decyzja, a nie postanowienie. Zarzucił także, ze brak jest jakichkolwiek podstaw do żądania od niego zapłaty kwoty podatku wskazanej w zgłoszeniu celnym wraz z odsetkami, gdyż z przyczyn od siebie niezależnych nie przedstawił Naczelnikowi Urzędu Celnego deklaracji w trybie art.33 a ust.6 ustawy o podatku od towarów i usług. Jako przyczynę takiego stanu wskazał, iż otrzymał w dniu 16 czerwca 2014 r. pismo od organu celnego, z którego wynikało, iż zastały dopełnione wszystkie wymagania niezbędne do zastosowania procedury z art. 33a ustawy o podatku od towarów i usług. Jego zdaniem w przedmiotowej sprawie nie powstał ani dług celny ani zaległość podatkowa, od której, zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, naliczane są odsetki. Tym samym rozstrzygniecie organu I instancji w zakresie nałożenia na skarżącego obowiązku wyliczenia i zapłaty odsetek za okres od dnia 25.01.2014 r. do dnia 16.09.2014 r. skarżący uznał za błędne. Budżet Państwa nie doznał uszczuplenia, a żądanie zapłaty odsetek stanowi karę za brak przedstawienia organowi dokumentów potwierdzających rozliczenie podatku. Jako dowód przedstawił kopię pisma Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 16.06.2014 r., kopię deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT 7 i kopię potwierdzenie zapłaty podatku. Postanowieniem z dnia 30 października 2014 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podtrzymał stanowisko i argumentację wyrażoną w postanowieniu organu I instancji. Organ stwierdził, że forma postanowienia zaskarżonego aktu znajduje oparcie w treści art. 23 ust. 5 ustawy Prawo celne. Natomiast sama kwota podatku od towarów i usług wynika z deklaracji skarżącego i nie była sporna, a zatem nie było żadnych podstaw do wydawania w tym zakresie decyzji. Odnośnie obowiązku uiszczania odsetek organ stwierdził, że wynika to wprost z treści art. 33 a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w treści postanowienia została zamieszczona jedynie informacja w tym zakresie. Organ wskazał jednocześnie, że w zaskarżonym postanowieniu organ I instancji błędnie pouczył skarżącego, że odsetki należy zapłacić do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych, tj. do dnia otrzymania zaskarżonego postanowienia. Organ odwoławczy uznał, że w niniejszym przypadku, kiedy skarżący utracił prawo rozliczania podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej, podatek od towarów i usług w kwocie zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym winien być zapłacony w terminie 10 dni od dnia powiadomienia, które nastąpiło w dniu 24 stycznia 2014 r. Po bezskutecznym upływie tego terminu powstaje z mocy ustawy obowiązek zapłaty odsetek za zwłokę. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie S. B. zarzucił naruszenie art. 38 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług VAT twierdząc, że przedmiotowa sprawa winna być załatwiona w formie decyzji, a nie postanowienia, przez co doszło do naruszenia regulacji art. 216 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia. Zdaniem skarżącego w przedmiotowej sprawie zaskarżone postanowienie rozstrzyga o istocie sprawy - kwestii powstania długu celnego, co oznacza zgodnie z powołaną regulacją, że sprawa winna być załatwiona w formie decyzji. Skarżący podniósł też, że brak jest podstaw do żądania zapłaty kwoty podatku wskazanej w zgłoszeniu celnym wraz z odsetkami. Skarżący zarzucił także, że organ II instancji w ogóle nie wziął pod uwagę, że skarżący z przyczyn od siebie całkowicie niezależnych nie przedstawił Naczelnikowi Urzędu Celnego deklaracji w trybie art. 33a ust. 6 ustawy o VAT. Skarżący otrzymał pismo Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 16 czerwca 2014 r., z którego jednoznacznie wynikało, iż zostały dopełnione wszystkie wymagania niezbędne do zastosowania procedury z art. 33 a ustawy o VAT, a więc nie miał więc żadnych podejrzeń, iż deklaracje nie zostały złożone w ustawowym terminie i dlatego skarżący stoi na stanowisku, że ocena dokonana przez organ II instancji pisma Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 16 czerwca 2014 r. jest całkowicie błędna. Dodatkowo skarżący wskazał na brak jakichkolwiek podstaw do żądania od niego zapłaty odsetek od kwoty długu celnego, zarzucając Dyrektorowi Izby Celnej naruszenie 51 Kodeksu celnego oraz art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej oraz z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego nie powstał żaden dług, a budżet Państwa nie został uszczuplony. Mimo braku przedłożenia Naczelnikowi Urzędu Celnego deklaracji potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów kwota ta została rozliczona w deklaracji dotyczącej danego okresu rozliczeniowego i podatek został zapłacony. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", Wojewódzki Sąd Administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Jednocześnie w oparciu o art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. W ramach tej kognicji Sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu administracyjnego nie naruszono przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Rozpoznając sprawę w tak określonych granicach Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji odpowiada prawu, zarówno w aspekcie procesowym jak i materialnoprawnym. Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do rozstrzygnięcia dwóch kwestii – po pierwsze prawidłowości formy zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz zasadności żądania od skarżącego zapłaty kwoty podatku wskazanej w zgłoszeniu celnym wraz z odsetkami. Podkreślić należy, że nie była kwestionowana przez żadną ze stron kwota podatku od towarów i usług wykazana przez skarżącego w zgłoszeniu celnym. Odnosząc się w pierwszej kolejności do drugiego ze spornych zagadnień stwierdzić należy, że zasadą w przypadku importu towarów jest to, że podatek należy rozlicza się w zgłoszeniu celnym. Odstępstwo od tej zasady w postaci możliwości rozliczania podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej zostało uregulowane w art. 33 a ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie zatem z treścią ust. 1 i ust. 2 pkt 1 cytowanego artykułu, w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów. Powyższe znajduje zastosowanie pod warunkiem: 1) przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celnego, przed którym podatnik dokonuje formalności związanych z importem towarów, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu: a) zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość, b) potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego. Zgodnie z treścią art. 33a ust. 6 i 7 cyt. ustawy podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów. W przypadku natomiast gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w ust. 1, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami. Odsetki liczone będą od pierwotnego terminu zapłaty, tj. od terminu płatności długu celnego związanego z danym importem towarów. Sąd w pełni aprobuje pogląd wyrażony w zaskarżonym postanowieniu, że redakcja przepisu art. 33a ust. 7 cyt. ust. w sposób jednoznaczny statuuje obowiązek zapłaty podatku wraz z odsetkami w przypadku naruszenia przez podatnika terminu określonego w art. 33 a ust. 6 ustawy (4 miesiące) do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty należnego podatku z importu towaru. Nie jest przy istotne, czy podatnik wcześniej rozliczył tę kwotę w deklaracji podatkowej, czy nie i czy podatek ten został zapłacony. Zatem kwestia ta została rozstrzygnięta w ustawie o podatku od towarów i usług i w tym zakresie nie podlega rozstrzygnięciom organu celnego, w związku z czym nie jest też objęta jakąkolwiek uznaniowością. Tymczasem w niniejszej sprawie dług celny powstał w dniu 24 stycznia 2014 r., a zatem termin do przestawienia Naczelnikowi Urzędu Celnego dokumentów określonych w art. 33 a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług upływał wraz z dniem 24 maja 2014 r. Termin ten jednak nie został przez skarżącego dochowany. Tym samym, na mocy ww. art. 33a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, skarżący stracił prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 33a ust. 1 w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej i stał się obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku z odsetkami. Nie jest zdaniem Sądu trafna argumentacja skargi o braku podstaw na do nałożenia na skarżącego obowiązku zapłaty podatku wraz z odsetkami z uwagi na to, że – jak twierdzi skarżący ani dług celny ani zaległość podatkowa nie powstały – albowiem kwota podatku została rozliczona w deklaracji dotyczącej danego okresu rozliczeniowego. Treść art. 33 a ust. 6 i 7 w sposób kategoryczny nakłada obowiązek uiszczenia podatku wraz z odsetkami w przypadku nie spełnienia warunku określonego w art. 33 a ust. 6, zatem kwestia powstania długu celnego czy zaległości podatkowej nie żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja skarżącego, że nieświadomie uchybił terminowi do złożenia wymaganych w art. 33 a ust. 6 dokumentów albowiem był przekonany, że dopełnił wszelkich formalności koniecznych do skorzystania z opisywanej formy zapłaty podatku VAT z uwagi na treść pisma z dnia 16 czerwca 2014 r. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że zważywszy na treść art. 33 a ust. 6 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług dla powstania obowiązku zapłaty podatku wraz z odsetkami nie jest istotne czy skarżący uchybił terminowi tam określonemu ze swej winy czy nie. Jedynie zatem na marginesie wskazać należy, że pismo z dnia 16 czerwca 2014 r., na które się powołuje wcale nie potwierdza, że przedstawił organowi celnemu w terminie dokumenty potwierdzające rozliczenie kwoty należnego podatku z tytułu importu towarów. W piśmie tym Naczelnik Urzędu Celnego jedynie informuje skarżącego, że przedstawił wymagane dokumenty oraz spełnił warunki niezbędne do skorzystania ze sposobu rozliczania podatku VAT w trybie art. 33 a ustawy o podatku od towarów i usług. Sąd zauważa, że w dalszej części pisma skarżący został pouczony o obowiązku i terminie przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej lub zaświadczenia wydanego przez Naczelnika właściwego Urzędu Celnego. Odnosząc się do zarzutu niewłaściwej formy zaskarżonego rozstrzygnięcia Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że zarzut ten stoi w sprzeczności z tym, że ani skarżący, ani organ celny nie kwestionują kwoty podatku od towarów i usług obliczonej i wykazanej przez skarżącego w zgłoszeniu celnym. Gdyby tak było organ celny miałby obowiązek wydania decyzji zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a podatnik mógłby nie wystąpić w trybie art. 33 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług z wnioskiem o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości. W ww. przypadkach ustawodawca wskazał wyraźnie, że rozstrzygnięcie winne zapaść w formie decyzji. Kwestia ta została więc uregulowana w wymienionych przepisach, zatem słusznie stwierdził organ odwoławczy, że nie ma zastosowania art. 38 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 51 ustawy Prawo celne, który przywołuje skarżący. Postanowienia art. 38 ustawy o podatku od towarów i usług stosuje się bowiem w zakresie nieuregulowanym w art. 17 ust. 1 pkt l i 2, art. 19 ust. 7-9 oraz art. 33-37. Istotnym jest, że postępowanie prowadzone przez organ I instancji prowadzone było w sprawie zmiany kodu metody płatności podatku od towarów i usług wskazanego przez skarżącego w zgłoszeniu celnym uzupełniającym, a nie w sprawie prawidłowej kwoty podatku od towarów 4 usług. Dotyczyło więc danych zawartych w zgłoszeniu celnym, które nie miały wpływu na wysokość kwoty wynikającej z długu celnego lub zastosowaną procedurę celną. Nie dotyczyło też określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług. Zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego zostało więc wydane w oparciu o art. 23 ust. 5 ustawy Prawo celne. Przepis ten przewiduje, że w takim przypadku, po zwolnieniu towaru organ celny może, z urzędu lub na wniosek, wydać postanowienie w sprawie zmiany danych zawartych w zgłoszeniu celnym. Jednocześnie Sąd podkreśla, że obowiązek zapłaty podatku wraz z odsetkami został zawarty w zaskarżonym akcie jedynie w formie informacji, natomiast jak już wyżej wskazano ww. obowiązek powstał z mocy prawa i nie podlegał rozstrzygnięciu organu celnego. W kontekście powyższego zarzut skarżącego dotyczący niewłaściwej formy rozstrzygnięcia należało uznać za nieuzasadniony. Na zakończenie wskazać należy, że organ odwoławczy prawidłowo zwrócił uwagę, że organ pierwszej instancji błędnie pouczył skarżącego, że odsetki zapłacić należy do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych, tj. do dnia otrzymania zaskarżonego postanowienia. Byłoby tak gdyby organ celny określił kwotę podatku od towarów i usług w formie decyzji. Jednak w niniejszej sprawie organ nie określił kwoty podatku od towarów i usług, a jedynie poinformował skarżącego o obowiązku uiszczenia należności podatkowej wraz z odsetkami. Natomiast o wysokości podatku skarżący został powiadomiony w dniu 24 stycznia 2014 r., w dniu zwolnienia towaru z deklarowanej procedury. Zatem słusznie przyjęto, że należne odsetki należy obliczyć od dnia 24 stycznia 2014 r. do dnia zapłaty podatku organowi celnemu włącznie z tym dniem ( § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach, Dz.U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1372 ze zm.). Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.