II FSK 3161/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bożena Kasprzak, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1132/14 w sprawie ze skargi Z. [...] Oddział w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 września 2014 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od Z. [...] Oddział w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 21 maja 2015 r. o sygn. I SA/Po 1132/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu sprawy ze skargi Z. [...] Oddział w P. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (dalej: Dyrektor IS) z dnia 16 września 2014 r. o nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego - uchylił zaskarżone postanowienia oraz poprzedzające je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego P. (dalej: organ egzekucyjny) z dnia 13 czerwca 2014 r. o nr [...]. Jako podstawę prawną powołano art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Poznaniu). 2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Poznaniu podał, że postanowieniem z dnia 13 czerwca 2014 r. organ egzekucyjny na podstawie art. 59 § 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm.; dalej: u.p.e.a.) umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie 28 tytułów wykonawczych wystawionych przez skarżącego jako wierzyciela, obejmujących zaległości z tytułu nieuiszczonych składek na ubezpieczenie społeczne. Zdaniem organu egzekucyjnego, w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym z wniosku wierzyciela nie uzyska kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Podał, że dokonano zajęcia wynagrodzenia za pracę zobowiązanej, które nie przyniosło oczekiwanego rezultatu, z uwagi na brak możliwości dokonywania potrąceń. Ustalono, że jedynym źródłem utrzymania zobowiązanej jest wynagrodzenie za pracę, zajęte przez organ egzekucyjny. Zobowiązana oświadczyła także, że w 2011 r. zlikwidowała działalność gospodarczą, nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego, do którego można by skierować egzekucję. Nie zdołano ustalić majątku zobowiązanej, mogącego stanowić źródło skutecznie prowadzonej egzekucji. 2.4. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, postanowieniem z dnia 16 września 2014 r. Dyrektor IS utrzymał w mocy postanowienia organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor IS stwierdził, że zasadnie umorzono postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanej z wniosku skarżącego. Podkreślił, że wnikliwie przeanalizowano sytuację zobowiązanej oraz podejmowano działania i czynności (m.in. organ skierował poborcę skarbowego w teren, występował, na podstawie art. 36 u.p.e.a., z zapytaniami do: GEOPOZ, Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej oraz CEPIK), które miały doprowadzić do wyegzekwowania należności na rzecz wierzyciela, jednakże działania te okazały się bezskuteczne. Bezskuteczna okazała się również egzekucja z rachunku bankowego, zajętego przez skarżącego. W ocenie Dyrektora IS, organ egzekucyjny dołożył wszelkiej staranności w celu ustalenia majątku zobowiązanej mogącego stanowić przedmiot egzekucji. W wyniku poszukiwania majątku zobowiązanej nie ustalono żadnego składnika, który podlegałby egzekucji. Uznając za bezzasadny podniesiony w zażaleniu zarzut, że organ egzekucyjny nie podjął czynności wobec zobowiązanej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Dyrektor IS powołał się na oświadczenie zobowiązanej, że zlikwidowała ona działalność gospodarczą w 2011 r. Podkreślił, że umorzenie postępowania egzekucyjnego nie pozbawia wierzyciela możliwości dochodzenia należności przez własny organ egzekucyjny, na podstawie art. 19 § 4 u.p.e.a., do czego jest on ustawowo zobowiązany. 3. Postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu. 3.1. Na ww. postanowienie skarżący wniósł skargę do WSA w Poznaniu, domagając się jego uchylenia wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu egzekucyjnego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 59 § 2 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. 4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. 4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał skargę za zasadną. W ocenie Sądu organy egzekucyjne przedwcześnie zastosowały regulację przewidzianą w art. 59 § 2 u.p.e.a., która dotyczy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Nie podjęto bowiem podstawowych czynności w postępowaniu egzekucyjnym i nie zbadano wszelkich okoliczności sprawy. Po pierwsze w sprawie zachodzą rozbieżności, co do tego, czy skarżąca posiada rachunek bankowy, czy też nie, jak również, czy dokonano jego zajęcia, jeżeli rachunek nadal jest aktywny. Po drugie WSA w Poznaniu stwierdził, że organy, dokonując ustaleń co do działalności gospodarczej, poprzestały jedynie na oświadczeniu zobowiązanej o zlikwidowaniu tej działalności w 2011 r., bez jakiejkolwiek weryfikacji tego stwierdzenia. Akta sprawy egzekucyjnej nie pozwalają na stwierdzenie, by egzekutor poza sporządzeniem protokołu o stanie majątkowym zobowiązanej, był w miejscach wykonywania tej działalności, pod dwoma adresami podanymi na k. 20 akt administracyjnych, celem sprawdzenia czy faktycznie działalność jest prowadzona, czy też nie. W ocenie WSA w Poznaniu, organy egzekucyjne obu instancji bezpodstawnie poprzestały na gołosłownym oświadczeniu zobowiązanej o "zlikwidowaniu działalności", nie żądając od zobowiązanej żadnego dokumentu potwierdzającego ten fakt. Nie kwestionując wiarygodności oświadczenia dłużnika, zdaniem WSA w Poznaniu, powinno ono podlegać weryfikacji w postępowaniu egzekucyjnym. Tym bardziej, że okoliczność ta była podnoszona nie tylko w skardze, ale już w zażaleniu. 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Poznaniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Dyrektor IS (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W skardze kasacyjnej zawarł także wniosek o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów załączonych do skargi wydruków z systemu EGAPOLTAX i POLTAX na okoliczność wykazania, że egzekucja z rachunków bankowych zobowiązanej wskazanych w notatce służbowej z dnia 3 września 2013 r. (karta 23 akt administracyjnych), na którą powołuje się WSA w Poznaniu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie była możliwa. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.: (1) art. 145 § 1 lit. a p.p.s.a. w związku z art. 59 § 2 u.p.e.a. poprzez uznanie, że organ egzekucyjny oraz Dyrektor IS przedwcześnie zastosowali regulację art. 59 § 2 u.p.e.a., podczas gdy istniały podstawy faktyczne i prawne do umorzenia postępowania egzekucyjnego; (2) art. 145 § 1 lit. a, art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Sąd w zaskarżonym wyroku, co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu wyroku i braku oddalenia skargi; (3) art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. poprzez brak merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy pomimo istnienia ku temu podstaw prawnych i merytorycznych, a także materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy; (4) art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm.; dalej k.p.a.) w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez uznanie, że organy administracji podjęły rozstrzygnięcie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie opierając się na całokształcie materiału dowodowego i naruszając zasadę swobodnej oceny dowodów; (5) art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 75 § 1 k.p.a. w związku z art. 80 kpa w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez odmówienie mocy dowodowej dokumentowi urzędowemu, jakim jest protokół o stanie majątkowym zobowiązanej w zakresie dotyczącym oświadczenia zobowiązanej, że nie prowadzi działalności gospodarczej od 2011 r.; (6) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia, które w uzasadnieniu wyroku zawiera błędne wskazanie co do dalszego postępowania, gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ egzekucyjny, tj. przez przyjęcie przez WSA w Poznaniu, że w sprawie konieczne jest zbadanie, czy zobowiązana nie posiada żadnego majątku, z którego realne jest przeprowadzenie egzekucji (skoro nie podjęto żadnych środków egzekucyjnych wobec rachunku bankowego wskazanego w notatce służbowej z dnia 3 września 2013 r.; akta egzekucyjne karta 23) oraz ustalenie przez organ egzekucyjny i sprawdzenie, czy zobowiązana faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej, podczas gdy rachunki bankowe, które Sąd wskazał w uzasadnieniu wyroku zostały zamknięte, zaś materiał dowodowy sprawy wskazuje, że pomimo formalnego zarejestrowania działalności gospodarczej zobowiązana faktycznie działalności tej nie prowadzi i nie składa żadnych deklaracji podatkowych, co wskazywałoby na osiąganie dochodu z tego tytułu, i tym samym możliwość realnej egzekucji. 5.2. Skarżący oraz zobowiązana nie skorzystali z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 6.1. Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy, a zatem zasługuje na uwzględnienie. Zasadnicza kwestia, wokół której koncentruje się spór w sprawie dotyczy okoliczności, czy organ egzekucyjny zasadnie umorzył postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej, działając na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. W ocenie WSA w Poznaniu, organy egzekucyjne przedwcześnie zastosowały regulację przewidzianą w art. 59 § 2 u.p.e.a., która dotyczy umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie podjęto bowiem podstawowych czynności w postępowaniu egzekucyjnym, których potrzeba podjęcia wynika jednoznacznie z akt sprawy. Zdaniem Dyrektora IS, organ egzekucyjny zasadnie umorzył postępowanie egzekucyjne na ww. podstawie prawnej, dołożył przy tym należytej staranności w celu ustalenia majątku zobowiązanej, do którego można by skierować skuteczną egzekucję. 6.2. W myśl art. 59 § 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Organ egzekucyjny nie prowadzi zatem egzekucji należności pieniężnej, gdy z góry wiadomo, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a więc jeżeli w toku postępowania okaże się, iż zobowiązany nie posiada żadnego majątku ruchomego, wierzytelności pieniężnych, czy też praw majątkowych, w stosunku do których możliwa byłaby egzekucja przy zastosowaniu określonych w ustawie środków egzekucyjnych. Założeniem powyższej regulacji jest również ochrona wierzyciela przed dalszym ponoszeniem (generowaniem) kosztów egzekucyjnych. Stosownie do art. 64c § 4 u.p.e.a. wierzyciel pokrywa bowiem koszty postępowania egzekucyjnego, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Warunkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. jest dokładne zbadanie wszystkich okoliczności sprawy, ze szczególnym uwzględnieniem przyczyn braku możliwości zaspokojenia obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie przeprowadzono szereg czynności, zmierzających do ustalenia majątku zobowiązanej, do którego można by skierować skuteczną egzekucję. W wyniku poszukiwania majątku zobowiązanej nie ustalono jednak żadnego, który podlegałby egzekucji. Środki egzekucji administracyjnej wymienione w art. 1a pkt 12a u.p.e.a. okazały się bezskuteczne, a należność w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym stała się nieściągalna. Organowi egzekucyjnemu nie udało się również ustalić składników majątku zobowiązanej w trybie art. 36 § 1 u.p.e.a. Egzekucja rachunków bankowych wskazanych w notatce służbowej (akta adm. – k. 23), na którą powołuje się WSA w Poznaniu nie była możliwa, co zostało wskazane w orzeczeniach organu egzekucyjnego i Dyrektora IS. Nie zostało to również zanegowane przez skarżącego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można także podzielić poglądu WSA w Poznaniu, że organ egzekucyjny oraz Dyrektor IS popełniły błąd w zakresie ustaleń dotyczących działalności gospodarczej zobowiązanej. W tym zakresie WS w Poznaniu wskazał, że organy administracji dokonując ustaleń co do działalności gospodarczej poprzestały jedynie na oświadczeniu zobowiązanej złożonym do protokołu o stanie majątkowym o zlikwidowaniu działalności w 2011 r. bez jakiejkolwiek weryfikacji tego stwierdzenia. Odnosząc się do powyższego stanowiska wskazać należy, że pomimo formalnego zarejestrowania działalności gospodarczej zobowiązana faktycznie działalności tej nie prowadziła i nie składała żadnych deklaracji podatkowych, co wskazywałoby na osiąganie dochodu z tego tytułu i tym samym możliwość realnej egzekucji. Okoliczność zarejestrowania działalności gospodarczej przez zobowiązaną i okoliczność, że wpis w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej posiada status aktywny nie świadczy wprost o posiadaniu majątku. Przypuszczenia, że zobowiązana może w przyszłości uzyskiwać dochód z działalności dotyczą zdarzeń przyszłych i niepewnych, które w dniu orzekania przez organy nie zostały w żaden sposób uprawdopodobnione (tak również wskazał w innym swoim orzeczeniu WSA w Poznaniu – zob. wyrok z dnia 18 marca 2015 r., I SA/Po 772/14). Na zakończenie warto zwrócić również uwagę, że protokół o stanie majątkowym spisywany jest z zobowiązaną pod rygorem odpowiedzialności karnej za zeznanie nieprawdy lub zatajenie prawdy na podstawie art. 233 k.k. Protokół taki, zgodnie z art. 75 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., jako dokument urzędowy stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Dyrektor IS okoliczność zlikwidowania przez zobowiązaną działalności gospodarczej w 2011 r. był zatem uprawniony uznać za udowodnioną również na tej podstawie (art. 80 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.). Z uwagi nieskładanie deklaracji podatkowych, które wskazywałyby na osiąganie przez zobowiązaną dochodu z tytułu prowadzonej działalności i tym samym możliwość realnej egzekucji, Dyrektor IS nie miał podstaw do dokonywania dodatkowych ustaleń w tym zakresie. 6.3. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny – działając na podstawie art. 188 p.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną uchylając zaskarżony wyrok, zaś uznając, że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona, po rozpoznaniu skargi do WSA w Poznaniu - oddalił skargę. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do art. 203 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a., zasądzając je od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, który przejął prawa i obowiązki Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na podstawie art. 206 ust. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948).