I SA/Wr 202/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Barbara Ciołek, Protokolant: starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 maja 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. I) uchyla zaskarżoną decyzję; II) orzeka, że decyzja wymieniona w pkcie I) nie może być wykonana; III) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 5.117 (słownie: pięć tysięcy sto siedemnaście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. (dalej: strona/ skarżąca/ spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: organ podatkowy drugiej instancji/ organ odwoławczy) z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia [...] września 2014 r. nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. w wysokości 1.167.892,00 zł. 1.2. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że spółka w 2012 r. zleciła firmie budowlanej adaptację pomieszczeń na Laboratorium Kompatybilności Elektromagnetycznej - EMC w należącym do spółki budynku administracyjnym. Wartość całości prac zgodnie z fakturą wystawioną przez wykonawcę wyniosła 1.130.500,00 zł netto. Na podstawie oświadczenia Inspektora Nadzoru Robót Budowlanych część z tych wydatków w kwocie 356.766,18 zł została zakwalifikowana przez spółkę do prac remontowych i zaliczona do kosztów uzyskania przychodów 2012r. 1.3. Wskazaną na wstępie decyzją z dnia 9 września 2014 r. organ podatkowy pierwszej instancji określił spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 rok w wysokości 1.167.892,00 zł. W uzasadnieniu wskazał, że w jego ocenie poczynione przez stronę prace adaptacyjne w całości należy uznać za ulepszenie środka trwałego. Ulepszenie środka trwałego na mocy art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.) nie może być uważane za koszty uzyskania przychodów. Strona w 2012 r. zaniżyła więc przychód o kwotę 356.766,18 zł, co obligowało ww. organ do określenia stronie zobowiązania w wyższej niż deklarowana przez stronę wysokości. 1.4. Na skutek wniesionego odwołania organ podatkowy drugiej instancji podjął wskazane na wstępie rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu wskazał, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy przedstawione w stanie faktycznym koszty uznane przez spółkę za wydatki remontowe winny być zakwalifikowane do kosztów ulepszenia w rozumieniu u.p.d.o.p., czy też do wydatków poniesionych na remont, stanowiących koszt uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia. Organ podatkowy drugiej instancji wyjaśnił, że z przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010r. Nr 243 poz. 1623 ze zm.; dalej: p.b.) wynika, że remont polega na działaniach przywracających pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych. Z kolei - zgodnie z u.p.d.o.p. - ulepszenie, czy modernizacja to trwałe unowocześnienie środka trwałego na skutek rozbudowy, przebudowy, adaptacji, czy rekonstrukcji, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego, technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Przepisy u.p.d.o.p. nie precyzują użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja. Należy zatem rozumieć te pojęcia zgodnie z wykładnią językową. Zdaniem organu podatkowego drugiej instancji zebrany w trakcie kontroli materiał dowodowy w postaci projektów architektoniczno-budowlanych, umów i wyjaśnień strony wskazują, iż działania strony nie zmierzały do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej pomieszczeń, lecz dostosowania ich dla celów funkcjonowania laboratorium, zaś zastosowany przez stronę podział robót adaptacyjnych na remontowe i inwestycyjne, dokonanych w ramach jednej inwestycji, nie znajduje uzasadnienia w przepisach. Podkreślił, że podjęte przez stronę działania nie polegały na odtworzeniu stanu pierwotnego pomieszczeń. Zostały bowiem wyburzone np. ściany działowe i postawione nowe. Uznano zatem, że prace te jednoznacznie zmierzały do przystosowania pomieszczeń na cele nowoczesnego laboratorium, a nie odtworzenia pierwotnego stanu technicznego. Organ podatkowy drugiej instancji zauważył, że w przedmiotowej sprawie istnieje jeszcze druga przesłanka przemawiająca za uznaniem przeprowadzonych prac za modernizację, a mianowicie wzrost wartości użytkowej obiektu w stosunku do wartości z dnia przyjęcia tego środka do używania. Podniósł nadto, że istotnym miernikiem w przedmiotowej sprawie jest możliwość świadczenia przez stronę usług, których strona przed dokonaniem prac ulepszeniowych nie wykonywała i nie mogła wykonywać. Oznacza to, że wykonywane w budynku prace spowodowały zmianę jego cech użytkowych. Zatem wydatki zakwalifikowane przez stronę do robót remontowych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, lecz zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.d.o.p., powiększać winny wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych. Mając powyższe na uwadze w ocenie organu podatkowego drugiej instancji, strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w 2012 r. o kwotę 356.766,18 zł. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. decyzję organu podatkowego drugiej instancji strona wnosząc o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji, umorzenie postepowania i zasądzenie kosztów, zarzuciła naruszenie: 1) art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez zakwestionowanie dokonanego przez stronę zakwalifikowania części kosztów poniesionej inwestycji adaptacji pomieszczeń w budynku laboratorium do kosztów uzyskania przychodu w sytuacji, gdy ta część inwestycji stanowiła prace remontowo-odtworzeniowe; 2) art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.d.o.p. w zw. z art. 16g ust. 13 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, iż wydatki na cele remontowo-odtworzeniowe pomieszczeń w budynku laboratorium stanowiły ulepszenie środka trwałego; 3) art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.), art. 122 O.p., art. 180 § 1 O.p., art. 181 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 188 O.p., art. 191 O.p. i art. 197 § 1 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2011r. Nr 41, poz. 214 ze zm.). W uzasadnieniu powołując się na Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 413/13 (opubl. w CBOSA) podniosła, że przyjęcie prezentowanego przez organ odwoławczy stanowiska co do niemożności podziału prac na remontowe i modernizacyjne w ramach jednej inwestycji. prowadziłoby do niekonsekwencji w sytuacji, gdy identyczne prace remontowe byłyby przedmiotem odrębnej inwestycji i na tej podstawie mogłyby zostać zakwalifikowane do prac stanowiących koszty uzyskania przychodu. W ocenie strony to, czy prace remontowe podjęte zostały w ramach jednej inwestycji z pozostałymi pracami o charakterze adaptacyjnym, czy też są one przedmiotem zupełnie odrębnej inwestycji, nie ma żadnego znaczenia dla ich ujęcia w koszty podatkowe. Zdaniem strony za nietrafiony należy uznać argument organu o braku uzasadnienia takiego podziału prac w przepisach u.p.d.o.p. Na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Niewątpliwie więc do tej kategorii należą również koszty związane z pracami remontowymi środka trwałego służącego do prowadzenia działalności gospodarczej. Strona wskazała, że przed rozpoczęciem remontu dokonała oceny stanu technicznego pomieszczeń laboratorium. Stwierdzono wtedy znaczne uszkodzenia budynku. Pomieszczenia w takim stanie nie mogły być i bezpośrednio przed pracami remontowymi nie były użytkowanie przez stronę ani na cele laboratoryjne, ani na cele biurowe. Z uwagi na wiek remontowanego budynku i związany z brakiem generalnych remontów jego stan techniczny, przeprowadzony tam remont musiał obejmować szeroki zakres prac. Remontu nie przeprowadzono jedynie z powodu przystosowania pomieszczeń na potrzeby laboratorium i nie wszystkie prace budowlane wykonane w ramach tego przedsięwzięcia, a według prawa budowlanego będące robotami remontowymi, ujęto w rozliczeniu jako roboty remontowe. Wszelkie roboty wykonywane z powodu przystosowania pomieszczeń do w/w użytkowania zaliczono jako przebudowę lub do robót inwestycyjnych. W ocenie strony przepisy procesowe organy podatkowe naruszyły poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości dotyczących stanu faktycznego na niekorzyść strony, błędną wykładnię przepisów, tendencyjną interpretację stanu faktycznego i pominięcie wiedzy specjalisty z dziedziny brawa budowlanego. Zdaniem strony organy podatkowe pominęły fakty i okoliczności wynikające z przedkładanych przez stronę wyjaśnień i dokumentów, w szczególności odrzucając dowody potwierdzające konieczność wykonania remontu pomieszczeń oraz potwierdzające sposób ich wcześniejszego użytkowania. 2.2. Strona na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) wniosła o przeprowadzenie dowodu z dokumentu - ekspertyzy przeprowadzonej przez Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 31 grudnia 2014 r. dotyczącej zakwalifikowania robót remontowych przy remoncie pomieszczeń laboratorium zlokalizowanego w budynku administracyjnym. Zdaniem strony przeprowadzenie dowodu uzupełniającego jest niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w zakresie remontowego charakteru spornych wydatków, a jednocześnie nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. 2.3. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy drugiej instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko wraz z jego argumentacją. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: 3.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Istota sporu sprowadza się do tego czy wydatki w kwocie 356.766,18 zł powinny stanowić wydatki remontowe i być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jak to uczyniła skarżąca, czy też powinny zostać uznane za wydatki na ulepszenie (adaptację) środka trwałego i powiększać winny wartość środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych, jak to twierdzą organy podatkowe. 3.3. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 u.p.d.o.p. powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Zgodnie zaś z art. 16g ust. 13 u.p.d.o.p. jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. 3.4. Przepisy u.p.d.o.p. nie definiują pojęcia remontu, pojęcia adaptacji czy modernizacji środka trwałego. Z interpretacji językowej wskazanych przepisów wynika, że aby wydatki na ulepszenie środków trwałych powiększały ich wartość, muszą być kumulatywnie spełnione 3 warunki: - po pierwsze, ulepszenie środka trwałego. Ustawa wskazuje na zamknięty katalog ulepszeń. Chodzi o wydatki poniesione na: a) przebudowę - wg interpretacji słownikowej przebudowa to dokonanie gruntownej zmiany budowli, zmiana struktury wewnętrznej obiektu, nie powodująca zwiększenia pomieszczeń ani kubatury, b) rozbudowę - tzn. powiększenie kubatury budowli przez dobudowanie nowych partii, powiększenie powierzchni zabudowanej, c) rekonstrukcję - tzn. odtworzenie czegoś na podstawie zachowanych fragmentów, szczątków, przekazów. Chodzi o odtworzenie określonych elementów, które już istniały, d) adaptację - tzn. przystosowanie, przeróbka, nadanie czemuś jakiegoś charakteru; w budownictwie wykorzystanie go w innym celu niż pierwotny, przystosowanie obiektu do nowej funkcji, e) modernizacji - tzn. unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś, wyposażenie obiektu w cechy, których on poprzednio nie posiadał, - po drugie - celem wydatków na tak rozumiane ulepszenie jest wzrost wartości użytkowej środka trwałego, - po trzecie - kryterium wzrostu wartości użytkowej jest początkowa wartość z dnia przyjęcia środków trwałych do używania w stosunku do wartości po ulepszeniu. Wśród kryteriów wzrostu wartości ustawa wymienia kryteria wymierne: okres używania, zdolność wytwórcza, jakość produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i koszty eksploatacji. 3.5. W orzecznictwie sądowym wykształcił się pogląd, że istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu środka trwałego, przy czym w pojęciu tym nie mieści się zwykła bieżąca konserwacja (wyrok NSA OZ Gdańsk z dnia 8 sierpnia 1997r. sygn. akt SA/Gd 159/96, niepubl.). Sama zmiana technologii produkcji elementów środka trwałego, a tym samym zamontowanie nowocześniejszych części składowych środka trwałego nie może być uznane za modernizację (unowocześnienie). Jeżeli zatem podatnik zamontuje nowoczesną dachówkę to należy zakwalifikować takie prace jako remont. Także wymiana starych przewodów elektrycznych bądź wodnych na przewody spełniające obowiązujące normy ma charakter prac remontowych (por. Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, 2014 pod red. W. Nykiela, A. Mariańskiego, s. 413.). Niewątpliwie zatem przy ocenie czy mamy do czynienia z wydatkami na remont należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych. 3.6. Jak z powyższego wynika granice między nakładami na remont a nakładami na ulepszenie środków trwałych nie są ostre. Nawet przyjmując definicję remontu, wskazaną przez organy podatkowe jako nakłady zmierzające do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego, wyliczenie czynności wykonanych przy przedmiotowym laboratorium kompatybilności elektromagnetycznej w budynku administracyjnym skarżącej, może wskazywać na remont. Przykładem są wydatki na dokonanie rozbiórki pokrycia dachowego z papy i ponowne położenie pokrycia przy użyciu papy zgrzewalnej, położenie tynków, malowanie ścian czy rozbiórka i położenie nowych posadzek. W ocenie Sądu wątpliwości w tym zakresie należy rozstrzygać na korzyść podatnika (por. też wyrok NSA OZ w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2003 r. sygn. akt SA/Bd 49/03, LEX nr 82035). Wbrew temu co próbuje udowadniać organ podatkowy, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy podatnik dokonuje adaptacji lokalu to nie można wykluczyć, że część poczynionych prac może mieć charakter odtworzeniowy (por. wyrok NSA OZ Szczecin z dnia 23 czerwca 1997r. sygn. akt SA/Sz 954/96, niepubl.; wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 maja 2013r. sygn. akt I SA/Łd 413/13, CBOSA). 3.7. Nie ma zatem znaczenia użycie w dokumentacji skarżącej (umowie, na fakturze) terminu "adaptacja". Kluczowym jest charakter poczynionych przez skarżącą wydatków. Jedynie te wydatki, które mają na celu ulepszenie konieczne dla funkcjonowania laboratorium będą miały charakter prac adaptacyjnych. Rolą organu podatkowego jest zatem określenie charakteru rzeczowego wykonanych prac a następnie dokonanie ich kwalifikacji w myśl przepisów prawa podatkowego jako wydatków, które albo podwyższają wartość początkową środka trwałego albo też takich, które można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Zbytnim uproszczeniem jest wyrażony w zaskarżonej decyzji pogląd, że prace podjęte przez spółkę jednoznacznie zmierzały do przystosowania przedmiotowych pomieszczeń na cele nowoczesnego laboratorium kompatybilności, gdyż spowodowały one zmianę cech użytkowych budynku. Organ podatkowy drugiej instancji w sposób powierzchowny odniósł się do charakteru prac wskazując jedynie przykładowo dlaczego uważa działania skarżącej za działania będące ulepszeniem środka trwałego. Jednocześnie przyznając, że szereg prac należy zaliczyć do robót remontowych. Dla organu podatkowego drugiej instancji w istocie kwestia charakteru dokonanych prac nie miała o tyle znaczenia albowiem skoncentrował się on w swych rozważaniach na tym, że ww. prace spowodowały zmianę cech użytkowych budynku oraz wzrost wartości środka trwałego. Powyższe samo w sobie nie może mieć waloru warunkującego charakter poniesionych wydatków jako wydatków na ulepszenie. Taki sposób interpretacji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.d.o.p. przeczy istocie tego przepisu, który wyraźnie odnosi się do charakteru takich prac, co wyraźnie wyeksponowano powyżej. Należy tym samym stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło do błędnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 16g ust. 13 u.p.d.o.p. 3.5. Powyższe spowodowało, że organ podatkowy w istocie nie dokonał oceny charakteru rzeczowego poczynionych przez skarżącą wydatków, czym naruszono art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p. Należy także zauważyć, że organ podatkowy pominął w swoim uzasadnieniu okoliczność, iż poczyniona kwalifikacja dokonanych wydatków na mające charakter remontowy i ulepszeniowy była konsekwencją przemyślanego działania podatnika wynikającego z sugestii osób zajmujących się zawodowo sprawami z zakresu budownictwa. Jakkolwiek rację ma organ podatkowy, że miarodajnymi w sprawie są przepisy prawa podatkowego a nie budowlanego to nie zmienia to konieczności oceny poszczególnych wydatków skarżącej z punktu widzenia ich charakteru. Zatem twierdzenie, że przedłożone przez spółkę dowody i wyjaśnienia nie budzą wątpliwości i nie mają znaczenia w sprawie są zbyt daleko idące, tym bardziej, że wynika z nich nie tylko metodologia rozdzielenia przez spółkę wydatków na remontowe i adaptacyjne (m.in. w wyjaśnieniach z dnia 6 czerwca 2014r. czy w odwołaniu z dnia 25 września 2014r.), lecz również okoliczność, że ww. pomieszczenia wykorzystywane były przed podjęciem prac nie tylko jako pomieszczenia biurowe lecz także jako pomieszczenia laboratoryjne. 3.6. W pozostałym zakresie odnoszenie się do zarzutów skargi Sąd uznał za bezprzedmiotowe. 3.7. Organ podatkowy w ponownie przeprowadzonym postępowaniu zobowiązany jest to oceny zakresu rzeczowego poszczególnych wykonanych prac, stosownie do treści powołanych wyżej przepisów i przedstawieniu jednoznacznych argumentów przemawiających za podjętym stanowiskiem w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stosownie do treści art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. W przypadkach zaś wątpliwych co do prawidłowej kwalifikacji poniesionego kosztu (ulepszenie czy remont), konieczne jest powołanie biegłego ds. budowlanych, stosownie do treści art. 197 § 1 O.p., który w oparciu o stosowną dokumentację, oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych wydatków (por. wyrok NSA z dnia 29 maja 1998 r., I SA/Gd 1264/96, LEX nr 37556). 3.8. Z tych też względów uchylono zaskarżoną decyzję w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) ppsa. O wstrzymaniu wykonania decyzji orzeczono na podstawie art. 152 ppsa. Zaś o kosztach w oparciu o treść art. 200 ppsa oraz § 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013r. poz. 490). Na łączna kwotę kosztów składa się: kwota wpisu sądowego w wysokości 1.500 zł, kwota opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz kwota wynagrodzenia pełnomocnika w wysokości 3.600 zł.