I SA/Rz 80/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie SO del. Piotr Popek WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2015r. spraw ze skarg "A" spółka z o.o. w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2014r. - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego w wysokości 1.698 złotych, - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 10.472 złotych - oddala skargi - I SA/Rz 80/15 Uzasadnienie Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] listopada 2014r., nr [...] i [...], Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołań "A" spółki z o.o. w W. (dalej: spółka/skarżąca), utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] sierpnia 2014r.: - nr [...], w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego w przywozie na dzień 18 czerwca 2010r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci części urządzeń satelitarnych 2340 szt., o łącznej masie 633 kg, objętego procedurą tranzytu T1 według MRN [...], z dnia 16 czerwca 2010r., określenia kwoty wynikającej z długu celnego w wysokości 1.698zł i dokonania jej zaksięgowania oraz stwierdzenia powstania obowiązku uiszczenia odsetek, od zaksięgowanej kwoty należności, - nr [...], w przedmiocie stwierdzenia powstania obowiązku podatkowego na dzień 18 czerwca 2010r. w stosunku do ww. towaru oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu tego towaru w wysokości 10.472zł. Z uzasadnienia decyzji oraz akt sprawy wynika, że towary niewspólnotowe w postaci części urządzeń satelitarnych (2340 szt.) zostały objęte w dniu 16 czerwca 2010r. procedurą tranzytu wspólnotowego zewnętrznego w urzędzie celnym wyjścia Luksemburg – Aeroport, zgodnie ze zgłoszeniem celnym T1 MRN [...]. W wyznaczonym terminie, tj. do dnia 24 czerwca 2010r. towary powinny były zostać dostarczone i przedstawione w zadeklarowanym urzędzie celnym przeznaczenia Oddział Celny w R. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przedstawione w dniu 5 września 2010r. w granicznym urzędzie celnym Oddział Celny w H., który to urząd potwierdził przybycie i wyprowadzenie objętego zgłoszeniem towaru poza obszar celny Unii Europejskiej na środku przewozowym nr rej. [...], wskutek czego procedura tranzytu wykonywana na podstawie dokumentu T1 MRN [...] została zamknięta w systemie NCTS. W październiku 2013r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. otrzymał pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia 1 października 2013r. informujące, że potwierdzenie wyprowadzenia towaru objętego w/w zgłoszeniem tranzytowym nastąpiło niezgodnie z przepisami prawa, gdyż z dokumentów, uzyskanych w ramach międzynarodowej pomocy administracyjnej, od administracji celnej Ukrainy, wynikało, że po stronie ukraińskiej w dniu 5 września 2010r. na pojeździe o numerach rejestracyjnych [...] nastąpił wwóz innych towarów – bloczków betonowych - niż zgłoszone do odprawy celnej w wywozie z Polski. Naczelnik Urzędu Celnego w Z. poinformował również o materiałach uzyskanych od administracji celnej Luksemburga, właściwej ze względu na lokalizację urzędu celnego wyjścia w procedurze tranzytu według zgłoszenia celnego MRN [...], świadczących o dostarczeniu w dniu 18 czerwca 2010r. towarów objętych w/w dokumentem tranzytowym do magazynu wskazanego w nim odbiorcy, tj. Oddziału spółki "A" w R., o czym urząd celny przeznaczenia nie został poinformowany. Naczelnik Urzędu Celnego w R. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014r., nr [...], wszczął z urzędu postępowanie wobec "B" z Luksemburga - głównego zobowiązanego w procedurze tranzytu, równocześnie wykonawcy usługi transportowej z C. w Luksemburgu do R. i spółki "A"- odbiorcy wskazanego w dokumencie tranzytowym. Okoliczności świadczące o tym, że towar objęty przedmiotowym zgłoszeniem nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej i został usunięty pod dozoru celnego, były podstawą do wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. decyzji z dnia [...] sierpnia 2014r., nr [...], stwierdzającej powstanie długu celnego w przywozie na dzień 18 czerwca 2010r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci części urządzeń satelitarnych 2340 szt., o łącznej masie 633 kg, objętego procedurą tranzytu T1 według MRN [...], z dnia 16 czerwca 2010r., określającej kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 1.698zł i dokonującej jej zaksięgowania oraz stwierdzenia powstania obowiązku uiszczenia odsetek, od zaksięgowanej kwoty należności. Do zapłaty należności z ww. tytułu zobowiązani zostali "B" oraz spółka "A" - jako dłużnicy solidarni. W konsekwencji rozstrzygnięcia jakie zapadło w sprawie długu celnego, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, wszczętego postanowieniem z dnia [...] października 2013r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w R., decyzją z dnia [...] sierpnia 2014r. [...], stwierdził powstanie obowiązku podatkowego na dzień 18 czerwca 2010r. w związku z powstaniem długu celnego w stosunku do towaru: części urządzeń satelitarnych 2340 szt., o łącznej masie 633 kg wskutek usunięcia przedmiotowego towaru spod dozoru celnego oraz określił kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu tego towaru w wysokości 10.472zł. Od decyzji organu I instancji spółka wniosła odwołania, po rozpatrzeniu których, Dyrektor Izby Celnej powołanymi na wstępie decyzjami z dnia [...] listopada 2014r., utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że w niniejszej sprawie miało miejsce usunięcie towaru spod dozoru celnego. Towar niewspólnotowy (części urządzeń satelitarnych) objęty procedurą tranzytu zewnętrznego w urzędzie celnym w Luksemburgu, został zwolniony do procedury tranzytu z terminem dostarczenia do dnia 24 czerwca 2010r. do urzędu celnego przeznaczenia w Oddziale Celnym w R. Przedmiotowy towar został dostarczony bezpośrednio do odbiorcy wskazanego w w/w dokumencie tranzytowym tj. spółki "A", bez powiadomienia organu celnego. Spółka dostarczonego do jej magazynu towaru, znajdującego się poza procedurą tranzytu, nie przedstawiła organowi celnemu, samodzielnie dokonała przeładunku i dalszej ekspedycji towaru. W postępowaniu ustalono także, że towar nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej - po stronie ukraińskiej odnotowano przywóz innych towarów (bloczków betonowych), niż zgłoszone do odprawy celnej po stronie polskiej na tym samym środku przewozowym. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 96 ust.2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.UrzUEL.1992.302.1) – dalej: WKC, obowiązek dostarczenia do urzędu celnego i przedstawienia towarów, który obciąża głównego zobowiązanego na mocy art. 96 ust.1 lit. a WKC może zostać rozciągnięty również na osobę przewożącą towary lub ich odbiorcę, na których zasady wspólnego lub wspólnotowego tranzytu nakładają wykonanie określonych obowiązków, jeśli były w posiadaniu wiedzy co do tego, że towary są objęte procedurą tranzytu wspólnotowego. W rozpatrywanym przypadku obowiązkami wynikającymi wprost z przepisu art. 96 ust.2 WKC było dostarczenie przesyłki do urzędu celnego przeznaczenia i przedstawienie towaru organom celnym. Podmiotem odpowiedzialnym za przewóz z Luksemburga do Rzeszowa była firma "B". Spółka "A" nie była finalnym odbiorcą w sensie handlowym, jednakże była odbiorcą towaru dla procedury tranzytu T1 MRN [...] i była zobowiązana przedstawić towar organom celnym. O przewidywanym zakończeniu tej procedury w R. świadczy faktura z dnia 11 czerwca 2010r., na podstawie której dokonano zgłoszenia tranzytowego, określająca warunki dostawy tj. DDU R. oraz dokument dostawy Delivery Note Duplicate z zapisem DDU R., jako warunku dostawy i miejsca dostawy "A" Kierownik Oddziału, ul. [...] R.". Pracownik spółki odebrał przedmiotowy towar, co potwierdza pieczęć firmowa z datą 18 czerwca 2010r. oraz podpis tej osoby na liście przewozowym. Organ II instancji stwierdził, że przejmując towar, spółka przejęła również odpowiedzialność za niego zgodnie z przepisem art. 96 ust.2 WKC. W ocenie tego organu, fakt, że towar nie został przedstawiony w wyznaczonym urzędzie przeznaczenia celem zakończenia procedury, bądź zmiany danych w zgłoszeniu, tylko przekazany do dalszego transportu, co również potwierdza zeznanie przesłuchanego w charakterze świadka J. S., kierownika Oddziału spółki w R., jednoznacznie wskazuje, że nastąpiło usunięcie towaru spod dozoru celnego. Zdaniem organu odwoławczego, wiedza odwołującego, co do tego, że towar jest objęty procedurą tranzytu nie budzi wątpliwości. Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przedstawione w dniu 5 września 2010r. w Oddziale Celnym w H. w celu potwierdzenia wyprowadzenia towaru na Ukrainę. Odprawa celna została dokonana bez kontroli szczegółowej – uznano dane zawarte w zgłoszeniu za zgodne z przewożonym towarem i zamknięto operację tranzytową w systemie NCTS. Po czym towar zwolniono do wywozu i pojazd, na którym miał być przewożony, przekroczył granicę Polski. Stwierdzone w późniejszym czasie nieprawidłowości związane z zamknięciem procedury tranzytu, świadczące, że towar objęty zgłoszeniem tranzytowym nie opuścił obszaru celnego UE, przy czym wcześniej został dostarczony do magazynu spółki "A" w R. z pominięciem urzędu celnego przeznaczenia, zostały ustalone w oparciu o pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia 1 października 2013r. wraz z dokumentacją celną uzyskaną od administracji celnej Ukrainy w ramach Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Ukrainy o współpracy i pomocy wzajemnej w sprawach celnych oraz dokumentacją przekazaną przez władze celne Luksemburga potwierdzającą dostawę towaru do magazynu spółki "A" Oddział w R. Dokumentacja ta dowodzi, że po stronie ukraińskiej odnotowano przywóz innych towarów, niż zgłoszone do odprawy celnej po stronie polskiej na tym samym środku przewozowym. W ocenie tego organu, zebrany w sprawie materiał dowodowy świadczy o tym, że towar nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej, a procedura tranzytu nie została zakończona prawidłowo już w czasie i miejscu dostawy do magazynu spółki w dniu 18 czerwca 2010r., co było równoznaczne z usunięciem towaru spod dozoru celnego. W ocenie organu II instancji, w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 221 ust. 4 WKC uprawniający organ celny do powiadomienia dłużników o długu celnym w przedłużonym terminie, ponieważ występuje związek pomiędzy powstaniem długu celnego, a czynem polegającym na usunięciu towaru spod dozoru celnego, który podlega wszczęciu postępowania karnego. W ocenie tego organu, nieuzasadniony jest zarzut spółki, że czyn usunięcia spod dozoru celnego w przedmiotowej sprawie mógł być kwalifikowany co najwyżej jako wypadek mniejszej wagi, czyli wykroczenie skarbowe opisane w przepisie art. 90 § 3 ustawy z dnia 10 września 1999r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013r. poz. 186) – dalej: k.k.s., z uwagi na kwotę długu celnego. Zdaniem organu II instancji, mimo prowadzenia przez organ I instancji odrębnie postępowania celnego i podatkowego, należnością publicznoprawną jest łączna kwota cła i podatku tj. 12.170zł, związana z jednym czynem zabronionym, dotyczącym usunięcia spod dozoru celnego towaru niewspólnotowego, na którym jednocześnie ciążyły należności celne i podatkowe. Odnosząc się do rozstrzygnięcia organu I instancji w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 10.472zł z tytułu importu przedmiotowego towaru w związku z jego usunięciem spod dozoru celnego, organ odwoławczy wyjaśnił, że stosownie do art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej: ustawa o VAT, obowiązującym w dacie powstania długu celnego, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. W każdym przypadku zatem, z którym WKC wiąże powstanie długu celnego w przywozie, powstaje jednocześnie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Podstawą opodatkowania w takich sprawach jest wartość celna powiększona o należne cło, w myśl art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, zaś podatnikami są podmioty na których ciąży obowiązek uiszczenia cła (art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Z uwagi na rozstrzygnięcie, jakie zapadło w sprawie długu celnego (decyzja z dnia [...] sierpnia 2014r. nr [...]), organ I instancji prawidłowo, kierując się art. 34 ust. 1 ustawy o VAT, określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, liczone według stawki 22%, w wysokości 10.472zł. Za podstawę opodatkowania towaru przyjęto kwotę łączną 47.601zł, stanowiącą sumę wartości celnej towaru oraz cła. Za podatników uznani zostali tj. "B" z Luksemburga oraz spółka "A", będący dłużnikami długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. Na decyzje organu odwoławczego spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono: 1) naruszenie art.203 ust. 1-3, art. 213 oraz art.96 ust. 2 WKC, przez błędne uznanie, że usunięcie towaru spod dozoru celnego nastąpiło w magazynie skarżącej w R. w dniu 18 czerwca 2010r. przez skarżącą spółkę, która ponosi solidarną odpowiedzialność z głównym zobowiązanym za powstały dług celny w sytuacji, gdy skarżąca nie uczestniczyła w usunięciu towaru spod dozoru celnego oraz że odpowiedzialność ta jest niezależna od innych osób wymienionych w art. 203 ust. 3 WKC, 2) sprzeczność dokonanych w sprawie ustaleń z zebranym materiałem dowodowym przez błędne przyjęcie, że skarżąca była faktycznym odbiorcą towaru objętego procedurą tranzytu i była obowiązana przedstawić towar organom celnym, mimo że skarżąca nie była uprawniona, ani zobowiązana do przeprowadzenia procedury celnej, lecz jedynie do wydania towaru wraz z dokumentacją tranzytową na rzecz wskazanego przez zleceniodawcę podmiotu, 3) naruszenie przepisu art. 71 i art. 92 WKC, przez uznanie, że towar objęty procedurą tranzytu według dokumentu MRN [...] nie został przedstawiony organom celnym i nie opuścił obszaru Unii Europejskiej, zaś potwierdzenie jego wyprowadzenia za granicę Unii Europejskiej nastąpiło niezgodnie z przepisami prawa, a w konsekwencji przyjęcie, że procedura tranzytu nie została zakończona, a obowiązki zobowiązanego nie zostały spełnione i w wyniku tego powstał dług celny w przywozie, 4) sprzeczność dokonanych w sprawie ustaleń z zebranym materiałem dowodowym przez przyjęcie, że towar objęty procedurą tranzytu według ww. dokumentu MRN nie został przedstawiony organom celnym i nie opuścił obszaru Unii Europejskiej, zaś potwierdzenie jego wyprowadzenia za granicę Unii Europejskiej nastąpiło niezgodnie z przepisami prawa oraz błędne przyjęcie, że usunięcie spod dozoru celnego towaru objętego procedurą tranzytu nastąpiło w magazynie skarżącej spółki w R., a w konsekwencji uznanie, że skarżąca zobowiązana jest do zapłaty należności celnych, 5) naruszenie przepisu art. 221 ust. 1, 3 i 4 WKC, art. 55 pkt 2 i art. 56 ustawy z dnia 19.03.2004 r. Prawo celne (Dz. U. 2013, poz. 727 ze zm.) - dalej: Prawo celne, oraz art. 1 § 3,art. 4 § 1, art. 90 § 1 i 3 w zw. z art. 53 § 3, 6 i 8 k.k.s., przez błędne uznanie, że został popełniony czyn określony w art. 90 § 1 k.k.s., a w konsekwencji zaszły okoliczności uprawniające do poinformowania dłużnika o kwocie należności celnej po upływie 3 lat od powstania długu celnego, a przedmiotowa sprawa nie ma charakteru wypadku mniejszej wagi i że nie nastąpiło przedawnienie prawa do ustalenia należności celnej z tytułu długu celnego, 6) naruszenie przepisu art. 120, art. 121, 187, art. 191 i art. 194 ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 zm.) – dalej: O.p., w zw. z art. 73 i art. 86 Prawa celnego, przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i dokonanie błędnej oceny zebranego materiału dowodowego i niezasadne ustalenie przez organy celne, że zostały udowodnione okoliczności stanowiące podstawę dla wydania zaskarżonej decyzji oraz przez nieprzeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego. 7) naruszenie art. 17 ust. 1 ustawy o VAT, przez błędne przyjęcie, że na skarżącym ciąży obowiązek uiszczenia cła, a w konsekwencji błędne przyjęcie na tej podstawie, że jest on również podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru. W uzasadnieniach skarg skarżąca zarzuciła, że organ odwoławczy nie rozważył w sposób wszechstronny argumentacji spółki wskazującej, że nie była ona odbiorcą towaru objętego procedurą tranzytu i nie była obowiązana przedstawić go organom celnym. Zdaniem skarżącej, jej czynności sprowadzały się jedynie do występowania w przedmiotowej sprawie w charakterze punktu przeładunkowego, nie zaś odbiorcy, czy nabywcy towaru. Skarżąca podkreśliła, że działała zgodnie ze wskazaniami zleceniodawcy, a zarazem odbiorcy i właściciela towaru oraz że jej obowiązkiem było wyłącznie przyjęcie towaru od jednego przewoźnika, a następnie przekazanie go wraz z dokumentacją przewoźnikowi wskazanemu przez właściciela i odbiorcę towaru. Wskazała również, że organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji przyznał, że skarżąca nie była ani dysponentem, ani ostatecznym odbiorcą towaru. Z tych względów, zdaniem skarżącego, nie można uznać, że spółka była uprawniona, czy zobowiązana do przeprowadzenia procedury celnej. Skarżąca podniosła również, że zgodnie z dyspozycją właściciela i odbiorcy towaru (tj. W. C.), towar wraz z dotyczącą go dokumentacją został wydany przewoźnikowi w dniu 22 czerwca 2010r. (tj. przed upływem terminu do przedstawienia towaru organom celnym, który był wyznaczony na dzień 24 czerwca 2010r), co nie było kwestionowane. W związku z tym, według skarżącej, osobą, która mogła dokonać procedury tranzytu lub usunąć towar spod dozoru celnego, nie była skarżąca, a ewentualnie przewoźnik, który zgodnie z dyspozycją właściciela i faktycznego odbiorcy towaru podjął go z magazynu skarżącej, posiadał dokumentację tranzytową i miał udać się z nim do urzędu przeznaczenia celem zakończenia procedury tranzytu. W ocenie skarżącej, była ona uprawniona do przyjęcia, że jej obowiązki związane z dostarczonym towarem zostały wypełnione prawidłowo, a przekazany przewoźnikowi towar zostanie przedstawiony organom celnym zgodnie z dokumentem T1, wydanym przewoźnikowi, czyli w Oddziale Celnym w R., w terminie wynikającym z tego dokumentu. Skarżąca zaprzeczyła, że w magazynie spółki w R. w dniu 18 czerwca 2010r. doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego. Według skarżącej, to główny zobowiązany posiadając wgląd do zapisów systemu dotyczącego procedury tranzytu powinien sprawować pieczę nad tym, czy procedura ta została zamknięta oraz czy została zamknięta prawidłowo. Powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE (z dnia 27.06.2013r., C-542/11) skarżąca stwierdziła, że solidarność dłużników nie obejmuje etapu przed usunięciem towaru spod dozoru celnego. Zdaniem skarżącej, ewentualne usunięcie towaru spod dozoru celnego w niniejszej sprawie nastąpiło w czasie, gdy towar nie znajdował się już w pieczy spółki, lecz podmiotu, którym prawnie nim dysponował. Niezasadne jest zatem rozciąganie odpowiedzialności solidarnej za powstały dług celny na skarżącą. Według skarżącej, organ ma obowiązek poszukiwania wszystkich osób, które stały się z mocy prawa dłużnikami celnymi, zatem niedopuszczalne jest prowadzenie postępowania dotyczącego wymiaru długu celnego przeciwko tylko wybranym dłużnikom, w sytuacji ich wielości. Skarżąca podniosła również, że procedura tranzytu została zakończona w systemie NCTS z wynikiem kontroli A2, czyli bez rewizji, poprzez przesłanie komunikatu z wynikami kontroli. W tej sytuacji, skarżąca - działając w zaufaniu do organów państwa - uznała, że organy celne działały zgodnie z przepisami prawa, w szczególności z art. 92 ust. WKC, potwierdzając prawidłowe zakończenie procedury tranzytu zewnętrznego. Podkreśliła, że organy celne, nie wskazały, na czym dokładnie polegać miała niezgodność potwierdzenia wyprowadzenia towaru poza obszar celny Wspólnoty. Ponadto mimo ewidentnych zaniedbań po stronie organów celnych, organ odwoławczy okoliczności te pominął i nie odniósł się do nich w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. W ocenie skarżącej, dochodzenie od niej należności jest nieuzasadnione również z tego powodu, że doszło do przedawnienia prawa do ustalenia należności celnej z tytułu długu celnego. Bezzasadny jest, zdaniem skarżącej, pogląd organu odwoławczego, że dla oceny czy czyn podlegający na usunięciu towaru spod dozoru celnego określony w art. 90 k.k.s. w zw. z art. 221 WKC jest wykroczeniem, czy przestępstwem, należy brać pod uwagę łączną kwotę podatku i cła, bowiem art. 221 WKC w sposób jednoznaczny odnosi się do długu celnego. Według skarżącej, decyzja w sprawie ustalenia kwoty długu celnego została wydana i doręczona skarżącej po upływie 3-letniego terminu przedawnienia prawa do ustalenia należności celnej, co w świetle treści art. 55 pkt 2 Prawa celnego oznacza brak podstaw do zaksięgowania i poboru przez organ celny kwot należności przywozowych. Skarżąca zarzuciła również, że w sprawie nie będą miały zastosowania powołane przez organ celny przepisy art. 221 ust. 4 WKC i art. 56 Prawa celnego z uwagi na popełnienie przestępstwa opisanego w art. 90 § 1 k.k.s. Przez czyn podlegający wszczęciu postępowania karnego należy bowiem rozumieć tylko taki czyn, który uznawany jest za przestępstwo, a nie tylko wykroczenie. Organ celny nie wykazał, że usunięcie towaru spod dozoru celnego stanowiło przestępstwo. Zdaniem skarżącej, czyn w postaci usunięcia towaru spod dozoru celnego w niniejszej sprawie mógł stanowić jedynie wykroczenie skarbowe określone w art. 90 § 3 k.k.s., zatem należałoby przyjąć 3-letni termin przedawnienia prawa do ustalenia należności celnej z tytułu długu celnego, zgodnie z przepisem art. 221 ust. 3 WKC. Zdaniem skarżącej, przepis art. 90 k.k.s. dotyczy wyłącznie karalności usunięcia towaru spod dozoru celnego i powstania z tego tytułu długu celnego, a zatem tylko wartość długu celnego winna być brana pod uwagę przy wyznaczaniu granicy między wykroczeniem skarbowym, a przestępstwem. Ustalona przez organ celny kwota nieuiszczonego długu celnego wyniosła natomiast 1.698,00zł, a zatem nie przekraczała ona ustawowego progu wyznaczającego granicę między wykroczeniem, a przestępstwem skarbowym. Gdyby przyjąć, że doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego przez skarżącą (z czym skarżąca się nie zgadza), nie stanowi ono czynu wszczynającego postępowanie karne w rozumieniu art. 221 ust. 4 WKC, a zatem w niniejszej sprawie zastosowanie będzie miał przepis art. 221 ust.3 WKC. W odpowiedziach na skargi organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi. Skarga jest niezasadna, bowiem zaskarżone decyzje nie naruszają prawa. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja stwierdzająca powstanie długu celnego w przywozie i określająca kwotę długu celnego w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci części urządzeń satelitarnych oraz decyzja stwierdzająca powstanie obowiązku podatkowego w stosunku do ww. towaru oraz określająca kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu tego towaru. Do zapłaty należności z ww. tytułu zobowiązani zostali "B" oraz skarżąca spółka – jako dłużnicy solidarni. Spór dotyczy kwestii czy w sprawie miało miejsce usunięcie towaru spod dozoru celnego oraz czy skarżąca mogła zostać powiadomiona o kwocie powstałego długu celnego po upływie trzech lat od daty jego powstania. Zdaniem orzekających w sprawie organów, kwestia usunięcia towaru spod dozoru celnego nie budzi wątpliwości, wobec faktu dostarczenia towaru, objętego procedurą tranzytu zewnętrznego, bezpośrednio do magazynu skarżącej z pominięciem urzędu celnego przeznaczenia i niepowiadomienia tego urzędu przez odbiorcę (skarżącą). Ponadto w ocenie organów celnych, w sprawie znajduje zastosowanie przepis art. 221 ust. 4 WKC uprawniający organ celny do powiadomienia dłużnika o długu celnym w przedłużonym terminie, z uwagi na związek pomiędzy powstaniem długu celnego, a czynem polegającym na usunięciu towaru spod dozoru celnego, który podlega wszczęciu postępowania karnego. Natomiast skarżąca zaprzeczyła, że w jej magazynie doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego. Podkreśliła, że nie była ani dysponentem, ani ostatecznym odbiorcą towaru i występowała wyłącznie w charakterze punktu przeładunkowego. Według skarżącej, nie miała ona obowiązku przedstawienia towaru organom celnym, gdyż jej rola sprowadzała się do przyjęcia towaru od przewoźnika i przekazania go wraz z dokumentacją przewoźnikowi wskazanemu przez właściciela towaru. O ile zatem doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego, odbyło się to w czasie kiedy towar nie znajdował się pod pieczą skarżącej, stąd nie powinna zostać obciążona należnościami celnymi oraz podatkiem od towarów i usług. Skarżąca stanęła również na stanowisku, że w niniejszej sprawie nastąpiło przedawnienie prawa do ustalenia należności celnej z tytułu długu celnego z uwagi na powiadomienie dłużnika o kwocie należności z tytułu długu celnego po upływie trzech lat od dnia jego powstania. W ocenie Sądu, w zaistniałym sporze rację należy przyznać organom celnym. Objęcie procedurą tranzytu odbywa się na podstawie zgłoszenia celnego, które zgodnie z art. 4 pkt 17 WKC, oznacza czynność, przez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Osoba zainteresowana zgłasza towary do procedury mającej zastosowanie w odniesieniu do nich i bez uszczerbku dla ewentualnego zastosowania sankcji zobowiązuje się zgodnie z postanowieniami obowiązującymi w Państwach Członkowskich w odniesieniu do: - dokładności informacji podawanej w zgłoszeniu, - autentyczności załączonych dokumentów, - przestrzegania wszystkich obowiązków wiążących się z objęciem odnośnych towarów daną procedurą, co potwierdza swoim podpisem (załącznik nr 37 do rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.UrzUEL.1993.253.1) – dalej: RWKC). Wyniki dokonanej weryfikacji zgłoszenia stanowią podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą objęte są towary (art. 71 ust. 1 WKC). W przypadku niedokonania weryfikacji zgłoszenia przepisy określone w ust. 1 stosuje się na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu ( art. 71 ust. 2 WKC). Przyjęcie zgłoszenia celnego bez skorzystania z możliwości jego weryfikacji przed zwolnieniem towaru nie stanowi błędu organu celnego, który wyłączałby możliwość retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. Przyjęcie zgłoszenia celnego jest bowiem rodzajem czynności materialno-technicznej, "niedecyzyjnej", opartej na obliczeniu i wykazaniu przez zgłaszającego, którego obdarza się w ten sposób kredytem zaufania, w zakresie rzetelnego i prawidłowego wypełniania zgłoszeń celnych, kwoty należności przywozowych lub wywozowych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt I GSK 406/2010, (dost. w CBOiS – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu (art. 37 ust. 1 WKC). Mogą one podlegać kontroli celnej zgodnie z obowiązującymi przepisami. Pozostają pod dozorem celnym tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w przypadku towarów niewspólnotowych i bez uszczerbku dla art. 82 ust. 1, aż do zmiany ich statusu celnego, bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo ich powrotnego wywozu, bądź zniszczenia, zgodnie z art. 182. Pod pojęciem dozoru celnego mieszczą się, zgodnie z art. 4 pkt 13 WKC - wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z nich wywożonych. A contrario, usunięcie towaru spod dozoru celnego oznacza utratę możliwości wykonywania przez organy wobec tychże towarów, przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych, wszelkich czynności o charakterze materialno-technicznym lub prawnym, wynikających z norm prawa celnego lub innych przepisów znajdujących zastosowanie do tych towarów. W niniejszej sprawie towar w postaci części do urządzeń satelitarnych został w dniu 16 czerwca 2010r. objęty procedurą tranzytu zewnętrznego według MRN [...] w urzędzie wyjścia w Luksemburgu. Właścicielem towaru i jego finalnym odbiorcą na Ukrainie był W. C. Towar zwolniono do procedury tranzytu z terminem dostarczenia go do dnia 24 czerwca 2010r. do urzędu celnego przeznaczenia Odział Celny w R. W dniu 18 czerwca 2014r. przedmiotowy towar został dostarczony bezpośrednio do magazynu skarżącej spółki - odbiorcy wskazanemu w ww. dokumencie tranzytowym. Skarżąca nie przedstawiła towaru organowi celnemu, dokonała przeładunku i dalszej ekspedycji towaru bez zawiadomienia organu celnego. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przedstawione w Oddziale Celnym w H. w celu potwierdzenia wyprowadzenia towaru na Ukrainę. Odprawa celna została dokonana bez kontroli szczegółowej, zamknięto operację tranzytową w systemie NCTS i zwolniono towar do wywozu. Po stronie ukraińskiej odnotowano przywóz innego towaru, niż zgłoszony do odprawy celnej po stronie polskiej na tym samym środku przewozowym. Powyższe ustalenia organów celnych nie są przez skarżącą kwestionowane. Na podstawie art. 203 ust. 3 WKC dłużnikami długu celnego powstałego w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego są: - osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, - osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, - osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego i odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty. Stosownie do art. 213 WKC, jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia tego długu. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy, w pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu naruszenia przepisu art. 221 ust. 1,3 i 4 WKC, art. 55 ust.2 i art. 56 ustawy Prawa celnego oraz art. 1 § 3 art. 4 § 1 art. 90 § 1,3 w związku z art. 53 § 3, 6 i 8 k.k.s. Sąd uznał za błędne stanowisko wyrażone w skardze, że nastąpiło przedawnienie prawa do ustalenia należności celnych z tytułu długu celnego w przedmiotowej sprawie. Przepis art. 221 ust. 1 WKC ustanawia adresowany do uprawnionego organu obowiązek niezwłocznego - tj. bezpośrednio po dokonaniu zaksięgowania - powiadomienia dłużnika należności celnej o kwocie tejże należności. Zasadą wynikającą z art. 221 ust. 3 WKC jest przy tym to, że wymienione powiadomienie nie może nastąpić po upływie terminu trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego, a bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej. W relacji do przedstawionej zasady, szczególny charakter zawiera regulacja zawarta w art. 221 ust. 4 WKC, która omówioną regułę modyfikuje. Z przepisu tego wynika, że jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat. Jej dopełnieniem na gruncie prawa krajowego jest przepis art. 56 Prawa celnego, zgodnie z którym, w sytuacji objętej hipotezą normy prawnej z art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. W ugruntowanym w tym zakresie orzecznictwie zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak również wojewódzkich sądów administracyjnych, przyjmuje się, że ustalenie, czy czyn podlega wszczęciu postępowania karnego należy do kompetencji organów celnych, a do przerwania biegu terminu przedawnienia nie jest wymagane wszczęcie postępowania, ani tym bardziej wydanie wyroku skazującego. W wyroku z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 1244/2012 (dost. w CBOiS) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w sytuacji gdy usunięcie towaru spod dozoru celnego przewiduje także odpowiedzialność karną, na podstawie art. 90 Kodeksu karnego skarbowego, to niewątpliwe uzasadnione jest przedłużenie terminu przedawnienia w trybie art. 221 ust. 4 WKC. W ocenie Sądu, zasadnie przyjęły organy celne, że w niniejszej sprawie zastosowanie ma przepis art. 221 ust. 4 WKC i art. 56 Prawa celnego z uwagi na popełnienie przestępstwa opisanego w art. 90 § 1 k.k.s. Dług celny w rozpoznawanej sprawie powstał bowiem na skutek czynu podlegającego w chwili jego popełnienia wszczęciu postępowania karnego chociaż, w ocenie Sądu, organ I instancji błędnie określił wartość należności będącej przedmiotem czynu zabronionego określonego w art. 90 k.k.s., polegającego na usunięciu towaru spod dozoru celnego. Jednakże powyższe uchybienie nie stanowi podstawy do uchylenia zaskarżonych decyzji, gdyż nie miało ono wpływu na wynik sprawy. Stosownie bowiem do treści art. 53 § 33a k.k.s., jeżeli przedmiotem czynu zabronionego określonego w rozdziale 7 kodeksu jest towar wprowadzony na obszar celny Wspólnoty, przez wartość przedmiotu czynu zabronionego rozumie się wartość celną towaru. Oznacza to, że w niniejszej sprawie wartością przedmiotu czynu zabronionego, usunięcia towaru spod dozoru celnego - czynu określonego w rozdziale 7 k.k.s., w art. 90, jest wartość celna towaru. Jak wynika z akt sprawy wartość celna towaru wynosi 45.903zł i nie uzasadnia przyjęcia przypadku mniejszej wagi. Sąd podziela stanowisko orzekających w sprawie organów, że dla zastosowania przepisu art. 221 ust. 4 WKC nie jest konieczne wszczęcie postępowania karnego, a samo stwierdzenie faktu popełnienia czynu podlegającego ściganiu karnemu, niezależnie od tego, czy istnieją podstawy do przypisania odpowiedzialności karnej za ten czyn osobie dłużnika. Nie ma zatem znaczenia kwestia winny, którą można by przypisać sprawcy, a także rozważania co do umyślności popełnienia czynu. Powyższe oznacza, że organy celne mogły ustalić należność celną z tytułu długu celnego i dochodzić jej od skarżącego w terminie pięciu lat od dnia powstania długu celnego. W ocenie Sądu, pozostałe zarzuty skargi również nie zasługują na uwzględnienie. Skarżąca bezpodstawnie kwestionuje, że była odbiorcą towaru, ponieważ jej rola jako odbiorcy towaru w procedurze tranzytu zewnętrznego wynika z treści dokumentów tj. zgłoszenia tranzytowego T1 MRN [...], faktury VAT nr [...] z dnia 11 czerwca 2010r., na podstawie której dokonano zgłoszenia celnego oraz dokumentu dostawy Delivery Note Duplicate. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy bez znaczenia jest to, że finalnym odbiorcą towarów, w sensie handlowym, był obywatel Ukrainy, będący jednocześnie właścicielem towaru i zleceniodawcą dla skarżącej spółki. Z mocy bowiem art. 96 ust.2 WKC, odbiorca, który przyjmuje towary, wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego ma również, obok głównego zobowiązanego, obowiązek przedstawienia towarów w urzędzie celnym przeznaczenia. W ocenie Sądu, nie budzi wątpliwości, że skarżąca była pierwszym odbiorcą w procedurze tranzytu, a także, że wiedziała, iż towar jest objęty procedurą tranzytu wspólnotowego. Wbrew zarzutom skarg, skarżąca miała obowiązek przedstawić przedmiotowy towar organom celnym. Niekwestionowaną okolicznością jest przyjęcie towaru przez skarżącą do swojego magazynu w R., z pominięciem urzędu celnego przeznaczenia, bez powiadamiania tego urzędu. Fakt odbioru przesyłki, przeładunek i wydanie towaru do transportu, przy jednoczesnym zaniechaniu powiadomienia urzędu celnego przeznaczenia wskazanego w dokumencie tranzytowym, bez względu na umowę skarżącej spółki i ukraińskiego odbiorcy, stanowiło o usunięciu towaru spod dozoru celnego, skutkującym powstaniem długu celnego i obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Ponadto z ustaleń organów wynika, że procedura tranzytu została zamknięta nieprawidłowo – po stronie ukraińskiej odnotowano przywóz innych towarów (bloczków betonowych), niż określone w zgłoszeniu celnym (części urządzeń satelitarnych). Zdaniem Sądu, w świetle powyższych okoliczności, prawidłowo uznały organy celne, że nastąpiło usunięcie towaru spod dozoru celnego. W konsekwencji prawidłowo obciążono obowiązkiem zapłaty długu celnego oraz podatku od towarów i usług zarówno głównego zobowiązanego, jak i skarżącą spółkę. W tym stanie rzeczy, zdaniem Sądu, nietrafne są zarzuty skargi, że spółka nie może odpowiadać za dług celny, ponieważ usunięcie towaru spod dozoru celnego nastąpiło w czasie, gdy towar nie znajdował się już pod jej pieczą. Jak prawidłowo ustaliły organy, usunięcie towaru spod dozoru celnego nastąpiło w dniu 18 czerwca 2010r. tj. w chwili przyjęcia towaru do magazynu skarżącej spółki, a wtedy towar znajdował się w dyspozycji spółki, co potwierdza podpis pracownika spółki przyjmującego towar oraz zeznania kierownika jej Oddziału w R. - J. S.. Zasadnie zatem uznały organy, że usunięcie towaru objętego procedurą tranzytu spod dozoru celnego nastąpiło w magazynie skarżącej spółki w R. W świetle zarzutów skarg, należy również wskazać, że zgodnie z dokumentem Komisji Europejskiej Dyrekcji Generalnej do spraw Podatków i Unii Celnej z dnia 1 lipca 2009r., TAXBUD/2019/2008, komunikat IE045 określony mianem komunikatu zamknięcia, ma wyłącznie charakter informacyjny i niemający mocy prawnej oraz podlegający weryfikacji w postępowaniu kontrolnym na wypadek, gdyby w późniejszym czasie okazało się, że do wysłania komunikatów doszło na podstawie nieprawdziwych informacji. Nie zwalnia on z odpowiedzialności głównego zobowiązanego, ani przewoźnika, czy odbiorcy towaru. Na marginesie dodać jedynie należy, że kwestie ewentualnego niedopełnienia, czy przekroczenia obowiązków służbowych przez funkcjonariuszy, między innymi funkcjonariuszy celnych, podlegają właściwości odpowiednich organów ścigania, które w tym zakresie posiadają wyłączną kompetencję. Z całą pewnością nie leży to jednak w zakresie kompetencji sądów administracyjnych. Nieuzasadniony, zdaniem Sądu, jest również zarzut nieustalenia i nieprowadzenia postępowania względem pozostałych osób odpowiedzialnych za usunięcie towaru spod dozoru celnego, jako dłużników solidarnych. Sąd podziela stanowisko organów celnych, że odpowiedzialność odbiorcy towaru tj. w niniejszej sprawie skarżącej, jest niezależna od odpowiedzialności innych podmiotów wymienionych w art. 203 ust. 3 WKC, zaś decyzja, któremu z podmiotów wymienionych w ww. przepisie zostanie przypisana odpowiedzialność za dług celny, należy do organów prowadzących postępowanie, przy czym dla prawidłowości postępowania nie jest wymagane, aby toczyło się ono jednocześnie wobec wszystkich osób, które powinny odpowiadać za dług celny. Sąd nie podziela też twierdzeń skarżącej, co do sprzeczności dokonanych w sprawie ustaleń z materiałem dowodowym, jak też, co do naruszenia zasady prawdy obiektywnej i dokonania błędnej oceny zebranego materiału dowodowego. Sąd nie dostrzegł zarzucanych w skardze uchybień w zakresie prowadzenia postępowania celnego i podatkowego. W przedmiotowej sprawie organy celne podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zebrały zupełny materiał dowodowy, który w wyczerpujący sposób rozpatrzyły. Dokonanie przez organy odmiennej, niezgodnej z wolą skarżącej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, nie stanowi o naruszeniu wskazanych w skardze przepisów. Nie zasługiwały na uwzględnienie wnioski dowodowe o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka J. S. Osoba ta była już przesłuchiwana w postępowaniu przed organami celnymi, a wskazane okoliczności, co do których miałaby zostać przesłuchana tj. na okoliczność treści umowy pomiędzy skarżącą spółką, a odbiorcą towaru W.C. oraz na okoliczność występowania przez skarżącą wyłącznie w charakterze punktu przeładunkowego i wydania towaru wraz z dokumentacją przewoźnikowi, zostały stwierdzone dowodami już w postępowaniu zgromadzonymi. Co więcej, w rozpoznawanej sprawie nie było kwestionowane to, że ostatecznym odbiorcą towaru i jego dysponentem miał być odbiorca na Ukrainie. Jak już wyżej wskazano, fakt, że skarżąca działała na zalecenie obywatela Ukrainy będącego właścicielem towaru, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 P.p.s.a.