I SA/Gd 430/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 stycznia 2015 r., nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami za sporządzenie kopii dokumentów z akt postępowania podatkowego. oddala skargę. W trakcie postępowania podatkowego prowadzonego wobec "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług m.in. za II kwartał 2013 roku, w dniu 24 października 2014 roku "A" Sp. z o.o. - reprezentowana przez pełnomocnika strony wniosła o wydanie uwierzytelnionych kserokopii protokołów przesłuchania W. M. z dnia 18 grudnia 2013 roku oraz P. M. z dnia 22 listopada 2013 roku. Z protokołu sporządzonego w dniu 24 października 2014 roku przez pracownika Urzędu Skarbowego wynika, że pełnomocnik strony otrzymał łącznie 14 stron (7 kart) wnioskowanych kserokopii. Z dowodu wpłaty KP Nr [...] wynika również, że w dniu 24 października 2014 r. strona dokonała wpłaty w wysokości 14,- zł na rachunek Urzędu Skarbowego za sporządzenie kserokopii ww. dokumentów. W aktach sprawy znajduje się również pokwitowanie nr [...], które wskazuje, że w dniu 24 października 2014 roku "A" Sp. z o.o. dokonała wpłaty opłaty skarbowej w wysokości 70,- zł na konto Urzędu Miasta za poświadczenie zgodności powyższych kserokopii. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 217 § 1, art. 267 § 1 pkt 3, art. 269 i art. 270a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), wydał w dniu 24 października 2014 roku postanowienie obciążające "A" Sp. z o.o. kosztami w wysokości 14 zł za sporządzenie kopii dokumentów z akt postępowania podatkowego: protokołu przesłuchania W. M. z dnia 18 grudnia 2013 roku oraz protokołu przesłuchania P. M. z dnia 22 listopada 2013 roku. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z art. 267 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa koszty sporządzenia kserokopii dokumentów obciążają stronę. Wskazano również, że na podstawie Zarządzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 28 marca 2011 roku w sprawie ponoszonych przez stronę kosztów związanych ze sporządzeniem odpisów lub kopii (kserokopii) akt sprawy oraz opłat za ich uwierzytelnienie - koszt sporządzenia poświadczonej kserokopii wynosi 1 zł za jedną pełną lub zaczętą stronicę. Skoro przedmiotowe protokoły przesłuchań zawierają łącznie 14 stronic, zatem opłata za sporządzenie kserokopii - wynosi 14 zł. Kwota ta została uiszczona w dniu 24 października 2014 r. Pismem z dnia 6 listopada 2014 roku Spółka z o.o. "A", reprezentowana przez pełnomocnika doradcę podatkowego R. J., złożyła zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 października 2014 roku W złożonym zażaleniu pełnomocnik strony zaskarżył w całości ww. postanowienie i zarzucił naruszenie przepisów postępowania: - art. 264 ustawy Ordynacja podatkowa, - art.267 § 1 pkt 1 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa, - art.217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art.219 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe ich zastosowanie. Jednocześnie pełnomocnik strony wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że brak było podstaw do obciążenia podatnika kosztami wymienionymi w treści ww. postanowienia, gdyż wniosek o wydanie z akt sprawy prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego uwierzytelnionych odpisów dwóch protokołów przesłuchań: W. M. i P. M. został złożony na wezwanie innego organu podatkowego, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego. Tym samym koszty nie zostały poniesione w interesie strony. W ocenie pełnomocnika strony wysokość kosztów została przez organ podatkowy zawyżona. Koszty są nieadekwatne do rzeczywistych kosztów, które poniósł organ podatkowy. Wskazano przy tym, że w związku z żądaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 24 października 2014 roku pełnomocnik strony wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o wydanie dwóch uwierzytelnionych odpisów ww. protokołów. Jednocześnie w tym dniu uiszczono kwotę 70,- zł tytułem opłaty za wydanie 14 stron (7 kart) tych uwierzytelnionych dokumentów. Zatem w ocenie pełnomocnika strony organ podatkowy w przedmiotowym postanowieniu bezzasadnie ustalił dodatkowe koszty w wysokości 14,- zł, gdyż powyższa kwota odbiega od sumy wpłaconej w dniu 24 października 2014 roku i stanowi świadczenie nienależne organowi podatkowemu. Zdaniem pełnomocnika strony Spółka z o.o. bezpodstawnie została dodatkowo obciążona kosztami wydania kserokopii dokumentów tj. 1 zł za każdą stronę. Powyższe rozbieżności w naliczeniu kosztów wymagają wyjaśnienia. W złożonym zażaleniu podniesiono również, że przepisy art. 267 § 1 pkt 1 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa nie stanowią podstawy prawnej do przerzucania na stronę postępowania podatkowego kosztów funkcjonowania urzędu skarbowego związanych z eksploatacją kserokopiarki czy drukarki. W ocenie pełnomocnika strony wyliczenia organu podatkowego nie znajdują żadnego potwierdzenia w rzeczywistości - co do zasady koszty postępowania pokrywa Skarb Państwa (art. 164 ustawy Ordynacja podatkowa). Jednocześnie podniesiono, że naruszono postanowienia przepisów art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 i art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem przedmiotowe postanowienie zawiera błędne uzasadnienie faktyczne i prawne. Zdaniem pełnomocnika strony błędnie przyjęto, iż koszty sporządzenia kserokopii dokumentów i ich doręczenia obciążają stronę oraz wynoszą 14,- zł. Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia 12 stycznia 2015 roku utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił pogląd wydającego postanowienie urzędu skarbowego. Pismem z dnia 17 lutego 2015 roku ""A"" Sp. z o.o., reprezentowana przez doradcę podatkowego R. J., złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 stycznia 2015 roku, wnosząc o: uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 października 2014 roku, a także o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym zasądzenia zwrotu kosztów zastępstwa procesowego (wynagrodzenia doradcy podatkowego). Strona zarzuciła, że postanowienia organu pierwszej i drugiej instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania, które miały istotny wpływ wynik sprawy, to jest: - art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa, - art. 264 ustawy Ordynacja podatkowa, - art. 267 § 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy, - art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niewłaściwe ich zastosowanie. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Strona skarżąca kwestionuje wysokość kosztów postępowania, jakie określił organ podatkowy w związku z wykonaniem kserokopii, wskazanych przez skarżącą, 14 stron z akt sprawy. Należy wskazać, że zagadnienie kosztów postępowania uregulowane zostało w rozdziela 23 "Koszty postępowania" działu IV "Postępowanie podatkowe" Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 264 O.p., jeśli dalsze przepisy nie stanowią inaczej koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Ustawodawca w art. 267 O.p. enumeratywnie wymienił koszty postępowania, które są ponoszone przez stronę tego postępowania. I tak, stronę postępowania obciążają koszty: - które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie (art. 264 § 1 pkt 1 O.p.); - stawiennictwa uczestników postępowania na rozprawę, która nie odbyła się w wyniku nieusprawiedliwionego niestawiennictwa strony, która złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy (art. 267 § 1 pkt 1a O.p.); - sporządzania odpisów lub kopii, o których mowa w art. 178 O.p. (art. 267 § 1 pkt 3 O.p.); - przewidziane w odrębnych przepisach (art. 267 § 1 pkt 4 Op); - powstałe z winy strony, a w szczególności koszty: o których mowa w art. 268 Op, wynikłe wskutek zatajenia lub nieprzedstawienia dowodu w wyznaczonym terminie, wynikłe wskutek złożenia wyjaśnień lub zeznań niezgodnych z prawdą (art. 267 § 1 pkt 5 Op). Powołany przepis (art. 267 O.p.) stanowi jednoznacznie, że stronę postępowania obciążają zarówno koszty postępowania poniesione na jej żądanie, a nie wynikające z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie, jak i koszty sporządzania odpisów lub kopii, o treści których mowa w art. 178 O.p.. W art. 178 ustawy określa się, że strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów, a czynności te dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu (art. 178 § 1 i 2), a także, że może ona żądać od organu podatkowego uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy, lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów (art. 178 § 3). Powyższym uprawnieniom strony odpowiadają stosowne obowiązki organu, tj. obowiązek udostępnienia stronie postępowania akt sprawy w każdym stadium postępowania i umożliwienie jej sporządzania z akt sprawy notatek, kopii lub odpisów, oraz obowiązek organu uwierzytelnienia stronie odpisów lub kopii akt sprawy i wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów. Zaznaczyć należy, że w sytuacji, gdy strona poniosła koszty sporządzenia odpisów lub kopii, sporządzając samodzielnie odpisy lub kserokopie dokumentów z akt sprawy (art. 178 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa), to wówczas nie ma potrzebny wydawania postanowienia o kosztach postępowania. Jeśli zaś na wniosek strony koszty te poniósł organ, to tym samym zobowiązany jest on określić ich wysokości w postanowieniu (art. 269 ustawy Ordynacja podatkowa), gdyż w art. 267 § 1 ww. ustawy ustawodawca wyraźnie wymienił te koszty wśród kosztów postępowania ponoszonych przez stronę, stanowiąc o nakazie obciążania strony kosztami organu poniesionymi w związku ze sporządzaniem odpisów lub kopii, w sytuacji, gdy nie wynikają one z ustawowego obowiązku organu prowadzenia postępowania podatkowego (art. 267 § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej). Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że w związku z wnioskiem strony o wydanie uwierzytelnionych kserokopii tj. protokołu przesłuchania W. M. z dnia 18 grudnia 2013 roku oraz protokołu przesłuchania P. M. z dnia 22 listopada 2013 roku, Naczelnik Urzędu Skarbowego był zobligowany na podstawie powołanych przepisów do ustalenia w drodze postanowienia wysokości kosztów sporządzenia kserokopii wnioskowanych przez stronę dokumentów. Odnosząc się do zarzutu, że koszty nie zostały poniesione w interesie strony wskazać należy, że z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 grudnia 2014 roku z załącznikami wynika, iż na żadnym etapie prowadzonego obecnie postępowania kontrolnego wobec "A" Sp. z o.o. (nr sprawy [...]) oraz postępowania kontrolnego (nr sprawy [...]) zakończonego protokołem kontroli wysłanym na adres pełnomocnika spółki z o.o. w dniu 8 października 2014 r. - podmiot "A" Sp. z o.o. nie był wzywany do przedłożenia kserokopii/odpisów przedmiotowych protokołów przesłuchań (k. 28-41 akt admin.). Oznacza to bezzasadność zarzutu. Zauważyć należy, że w dniu 13 października 2014 r. pełnomocnik odebrał postanowienie z dnia 26 września 2014 r. dopuszczające, jako dowód w kontroli podatkowej uwierzytelnioną kserokopię protokołu przesłuchania świadka W. M.. Zatem uznać należy, że w dniu 24 października 2014 roku miał świadomość, że organ podatkowy tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego jest w posiadaniu powyższego protokołu. W związku z powyższym, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, koszty o których mowa w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 października 2014 roku obciążają stronę, bowiem zostały poniesione w jej interesie (na jej żądanie), a nie wynikają z ustawowego obowiązku organu podatkowego prowadzącego postępowanie. Zatem prawidłowe jest stanowisko, że nie zostały naruszone postanowienia art. 264 i art.267 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W złożonej skardze podniesiono także, że wysokość kosztów została przez organ podatkowy zawyżona. Koszty są nieadekwatne do rzeczywistych kosztów, które poniósł ten organ. Wskazano przy tym, że w dniu 24 października 2014 roku uiszczono kwotę 70,- zł tytułem opłat za wydanie 14 stron (7 kart) uwierzytelnionych dokumentów. Zatem w ocenie strony organ podatkowy w zaskarżonym postanowieniu bezzasadnie ustalił dodatkowe koszty w wysokości 14,- zł, gdyż powyższa kwota odbiega od sumy wpłaconej w dniu 24 października 2014 roku i stanowi świadczenie nienależne organowi podatkowemu. Odnosząc się do powyższego wskazać jeszcze raz należy, że analiza treści przytoczonych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż koszty sporządzenia odpisów lub kopii, obciążające stronę na podstawie art. 267 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, są bezpośrednio związane z realizacją zasady określonej w przepisie art. 178 § 1 i 3, zgodnie z którą strona ma prawo do wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają natomiast ani wysokości, ani zasad ustalania kosztów sporządzania odpisów lub kopii, dając tym samym uprawnienie do ich ustalenia organowi podatkowemu. W rozpoznawanej sprawie koszty sporządzenia kserokopii dokumentów wskazanych przez pełnomocnika strony we wniosku w dniu 24 października 2014 roku zostały ustalone przez organ podatkowy pierwszej instancji w wysokości wynikającej z Zarządzenia nr [...] z dnia 28 marca 2011 roku Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zgodnie z § 1 pkt 1 tego zarządzenia koszty sporządzania odpisów lub kserokopii dokumentów, obciążające stronę, o czym mowa w art. 267 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, ustala się w wysokości 1 zł za jedną pełną lub zaczętą stronicę. O powyższym organ pierwszej instancji poinformował stronę w postanowieniu z dnia 24 października 2014 roku, wskazując jednocześnie, że przedmiotowe protokoły przesłuchań zawierają łącznie 14 stron - zatem opłata za sporządzenie kserokopii wynosi 14,- zł. Kolejno wskazano, że kwota w wysokości 14,- zł została uiszczona w dniu 24 października 2014 r. Zatem wbrew twierdzeniom strony przedmiotowe koszty nie zostały ustalone w sposób dowolny i odpowiadają rzeczywistym wydatkom poniesionym przez organ podatkowy z tego tytułu. Świadczy też o tym również przedstawiona przez organ pierwszej instancji kalkulacja wyliczenia kosztów sporządzenia kserokopii jednej strony dokumentów. Podkreślenia wymaga, że powyższe Zarządzenie nr [...] wydane zostało m.in. na podstawie Zarządzenia Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia 30 listopada 2010 roku w sprawie nadania Regulaminu organizacyjnego Urzędowi Skarbowemu i dotyczy wewnętrznego funkcjonowania organu podatkowego, kosztów jego działalności. Zatem organ podatkowy ustalił koszty sporządzenia kserokopii z akt sprawy na podstawie aktu wewnętrznego, obowiązującego pracowników organu, mającego na celu ujednolicenie stawek pobieranych w tych samych warunkach od różnych podatników. Wobec tego bez wpływu na istotę rozstrzygnięcia pozostają zarzuty, że naruszono postanowienia art. 267 § 1 pkt 1 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem powołany przepis nie stanowi podstawy prawnej do przerzucania na stronę postępowania podatkowego kosztów funkcjonowania urzędu skarbowego związanych z eksploatacją kserokopiarki czy drukarki. Mając to na uwadze nie zasługuje na uwzględnienie argument strony, że skoro w dniu 24 października 2014 roku uiszczono kwotę 70,- zł tytułem opłaty za wydanie 14 stron (7 kart) uwierzytelnionych dokumentów to organ podatkowy bezzasadnie ustalił dodatkowe koszty w wysokości 14,- zł. Powoływanie się przez pełnomocnika strony na prawdopodobieństwo wystąpienia takiej sytuacji nie uprawnia stawianego zarzutu i stoi w opozycji do przepisów normujących zasady określania kosztów. W tym miejscu zauważyć należy, że oprócz wpłaty 14,- zł na rachunek Urzędu Skarbowego za sporządzenie kserokopii przedmiotowych dokumentów, w dniu 24 października 2014 roku strona dokonała również wpłaty w wysokości 70,- zł na konto Urzędu Miasta tytułem opłaty skarbowej za uwierzytelnienie ww. kserokopii protokołów przesłuchania. Zgodnie bowiem z § 1 pkt 3 Zarządzenia nr [...] z dnia 28 marca 2011 roku Naczelnika Urzędu Skarbowego za poświadczenie zgodności duplikatu, odpisu, wyciągu, wypisu lub kopii/kserokopii, dokonane przez organ administracji rządowej pobiera się dodatkowo opłatę skarbową w wysokości 5,- zł od każdej pełnej lub zaczętej stronnicy, zgodnie z cz. II, poz. 4 załącznika do ustawy z 16 listopada 2006 roku o opłacie skarbowej (Dz. U. z 2006 r. Nr 225, poz. 1635 z późn. zm.). Wskazać należy, że na dzień wydania Zarządzenia nr [...], jak i zaskarżonego postanowienia cz. II, poz.4 załącznika do ustawy z 16 listopada 2006 roku o opłacie skarbowej brzmiała następująco: przedmiot opłaty skarbowej - poświadczenie zgodności duplikatu, odpisu, wyciągu, wypisu lub kopii, dokonane przez organy administracji rządowej lub samorządowej lub archiwum państwowe, od każdej pełnej lub zaczętej stronicy - stawka 5,- zł. Zatem kwota 70,-zł dotyczyła tylko opłaty skarbowej i została obliczona prawidłowo. Odnosząc się do skargi Sąd uznał także, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty, że zostały naruszone postanowienia przepisów art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 i art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie Sądu przedmiotowe postanowienia organu pierwszej i drugiej instancji zawierają oznaczenie organu podatkowego, datę jego wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Wbrew twierdzeniom strony zaskarżone postanowienia zawierają również uzasadnienie faktyczne i prawne. Okoliczność, iż strona kwestionuje zasadność stanowiska zaprezentowanego w sprawie nie uprawnia stawianego w tej kwestii zarzutu. W świetle powyższego nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty, iż postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 stycznia 2015 r. zostało wydane z naruszeniem postanowień art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa. Reasumując, w ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia prawa procesowego lub materialnego w sposób mogący odnieść wpływ na istotę rozstrzygnięcia. Z podanych wyżej przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku orzekł o oddaleniu skargi (art. 151 p.p.s.a.). DSz