II SA/Bd 287/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Tyliński Sędziowie Sędzia WSA Renata Owczarzak (spr.) Sędzia WSA Jarosław Wichrowski Protokolant Starszy sekretarz sądowy Jakub Jagodziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa A sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie odmowy zmiany decyzji w zakresie zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę. II SA/Bd 287/15 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 221 oraz art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] i odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] z dnia [...] r., wskazując, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych o sygn. akt C-213/11, C-214/11 i C-217/11 nie ma wpływu na treść tej decyzji. Organ odwoławczy wskazał na przebieg postępowania w sprawie podając, że w dniu 18 listopada 2009 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w [...] wpłynął wniosek Przedsiębiorstwa [...] Spółka z o.o. w K. dotyczący zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia[...], na mocy której udzielono Spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa kujawsko -pomorskiego, w zakresie zmiany miejsca urządzania gry. W dniu [...] r. Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją numer [...] odmówił Spółce zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] w zakresie lokalizacji punktów gier na automatach o niskich wygranych (poz. 9, 17, 36, 39, 44, 45, 47, 58, 61, 64, 65 zezwolenia). W dniu [...] r. Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją numer [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W dniu 29 października 2012 r. (data stempla pocztowego) Przedsiębiorstwo [...] Spółka z o.o. w K. złożyło do Dyrektora Izby Celnej w [...] wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] z dnia [...] r. Uzasadniając wniosek Spółka wskazała na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych o sygn. akt C-213/11. C-214/11 iC-217/11. Postanowieniem nr [...] r. Dyrektor Izby Celnej w [...] wznowił postępowanie w sprawie zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia[...], na mocy której udzielono Spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa[...], w zakresie zmiany miejsca urządzania gier wskazanego w poz. 9, 17, 36, 39, 44, 45, 47,58, 61, 64, 65 pkt II decyzji. W dniu [...] r. Dyrektor Izby Celnej w [...] postanowieniem nr [...] zawiesił postępowanie w przedmiotowej sprawie do czasu uprawomocnienia się orzeczenia w sprawie o sygn. akt III SA/Gd 560/12, traktując powyżej wskazane orzeczenie jako zagadnienie wstępne. Na powyższe postanowienie organu I instancji w dniu 19 marca 2013 r. strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Celnej w[...]. W dniu [...] r. Dyrektor Izby Celnej w [...] postanowieniem nr [...] uchylił zaskarżone postanowienie w całości uznając, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła przesłanka do zawieszenia postępowania. W dniu [...] r. Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją nr [...] z dnia [...] r. odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Izby Cel w [...] nr [...] z dnia [...] r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] z dnia [...] r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r., na który powołuje się strona w złożonym odwołaniu, orzekł, że art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, iż przepisy krajowe takie jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenia, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami gier i salonów, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne", w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki, które mogą mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów (automatów do gier o niskich wygranych). Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie przesądził więc o niezgodności ustawy o grach hazardowych z prawem wspólnotowym. Odnosząc do tez wyroku TSUE zawartych w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, że co do zasady TSUE sformułował swoje tezy warunkowo, nie przesądzając o charakterze spornych przepisów, poddanych ocenie Trybunału. W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, iż na ocenę wprowadzonych ustawą o grach hazardowych regulacji, jako mających nieistotny wpływ na obrót automatami ma przede wszystkim możliwość wykorzystywania ich w kasynach. Co więcej, analizując przepisy ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz ustawy o grach hazardowych w zakresie ilości automatów do gier, które można instalować w kasynach, organ zwrócił uwagę, iż w świetle przepisów obecnie obowiązującej ustawy możliwe jest zainstalowanie w kasynach większej ilości automatów. Ponadto, jak zauważył organ, przeznaczeniem dla automatów do gier o niskich wygranych nie musi być wyłącznie prowadzenie na nich działalności w oparciu o zezwolenie w punktach gier na automatach o niskich wygranych, stąd zmiana stanu prawnego nie spowoduje, że automaty do gier o niskich wygranych staną się bezużyteczne. Każdy automat do gier o niskich wygranych może być potencjalnie wykorzystany jako automat do gier, w którym stawki i wygrane mogą być wyższe albo pozostać na niezmienionym poziomie. Warunkiem jest, aby tego rodzaju działalność odbywała się odpowiednio w kasynach gry albo w salonie gier na automatach (do wygaśnięcia zezwolenia) albo w punktach gier na automatach o niskich wygranych (do czasu wygaśnięcia zezwolenia). Zatem automaty do gier o niskich wygranych mogą być nadal wykorzystywane do świadczenia usług w zakresie gier na automatach. Zmiana przeznaczenia nie jest przy tym operacją ani czasochłonną, ani kosztowną. Automat do gier o niskich wygranych, jak zauważył organ pierwszej instancji, może być również przedmiotem sprzedaży do innego kraju. Jest bowiem wiele krajów członkowskich, które dopuszczają urządzenie gier na automatach poza kasynami (Belgia, Chorwacja, Bułgaria, Dania, Finlandia, Niemcy, Węgry, Łotwa, Malta, Czarnogóra, Norwegia, Litwa, Słowenia, Szwecja, Holandia i Szwajcaria). Należy zatem podkreślić, że rynek automatów do gier w Europie jest duży. Także więc i w tym kontekście ewentualne ograniczenie rynku gier na automatach w Polsce nie miałoby poważniejszego wpływu na ten sektor w UE. Nie można zatem, w ocenie organu pierwszej instancji, mówić o wpływie uregulowań zawartych w ustawie o grach hazardowych, jako marginalizujących rynek gier na automatach, ale o potrzebie dywersyfikacji produktu, rynku zbytu i działaniach praw rynkowych sprowadzających się do poszukiwania nowych obszarów rynku, na których cykl życia produktu, jakim jest automat będzie w fazie wzrostu, bądź rozwoju, nie zmierzchu. Reasumując, w opinii organu, nie istniała konieczność notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych, gdyż regulacje nie mają charakteru przepisów technicznych. Tym samym organ ocenił, że mimo, iż zaistniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy Ordynacja podatkowa, należało na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) tej ustawy odmówić w całości uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] z dnia [...] r., gdyż w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Na powyższą decyzje organu pierwszej instancji w dniu [...] r. strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w [...]. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie następujących przepisów prawa: 1. art. 1 pkt 11 oraz art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 oraz wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 26 września 2000 roku w sprawie C 443/98 (Unilewer) poprzez błędne uznanie, jakoby przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie stanowił przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE i jako taki nie podlegał obowiązkowi notyfikacji na podstawie art. 8 tejże dyrektywy, a w konsekwencji jego niewłaściwym zastosowaniu pomimo braku notyfikacji, 2. art. 245 § 1 pkt 3 lit. a w zw. art. 240 § 1 pkt 11 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnej odmowie uchylenia decyzji ostatecznej pomimo spełniania przesłanki wpływu orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości na wydanie rozstrzygnięcia i konieczności wydania decyzji o odmiennej treści niż decyzja ostateczna. Wobec powyższego strona wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez uchylenie decyzji z dnia [...] i poprzedzającej ją decyzji z dnia [...] r., nr[...], a następnie wydanie Spółce decyzji zmieniającej zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych zgodnie z wnioskiem z dnia 18 listopada 2009 r. W uzasadnieniu odwołania strona powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Zdaniem Strony Trybunał udzielił odpowiedzi na pytania prejudycjalne Sądu krajowego, która potwierdza, że sporne przepisy ustawy o grach hazardowych stanowią "przepisy techniczne" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. W ocenie strony: "twierdzenie, jakoby wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 roku nie rozstrzygnął o technicznym charakterze przepisów ustawy o grach hazardowych pozostawił tę ocenę uznaniu organów administracji publicznej, nie da się obronić i opiera się na zupełnym niezrozumieniu roli Trybunału oraz nieznajomości jego orzecznictwa". Strona wyjaśniła, że Trybunał dokonuje jedynie wykładni prawa europejskiego w taki sposób, że wskazuje, jak należy rozumieć normy prawa europejskiego, ewentualnie to, jakie rozumienie tychże norm jest sprzeczne z tym prawem. Na podstawie tych "wskazówek" zawartych w orzeczeniach Trybunału oceny zgodności norm krajowych z prawem unijnym dokonują właściwe organy i sądy państw członkowskich. Tym samym strona wskazuje, że pomimo użycia przez Trybunał zwrotu "mogą być potencjalnie uznane za przepisy techniczne", w istocie orzeczenie Trybunału wskazuje, że przepisy polskiej ustawy o grach hazardowych są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE. Wobec powyższego w ocenie spółki, projekt ustawy o grach hazardowych powinien zostać przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy nr 98/34/WE, a co za tym idzie, skoro zaniechano notyfikacji przed jej uchwaleniem, przepisy ustawy o grach hazardowych nie mogą być stosowane. Podniesiono również, że organ dokonał oczywiście nieprawidłowej oceny "techniczności" art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, nieprawidłowo oceniając wpływ uregulowań tej ustawy na obrót automatami do gier o niskich wygranych. W ocenie strony oczywistym jest, że na skutek regulacji wprowadzonych ustawą o grach hazardowych użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych ma charakter marginalny. To marginalne użytkowanie i marginalny obrót należy odnieść do wszystkich podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, w tym i Spółki będącej stroną w sprawie. Na dowód marginalizacji obrotu automatami o niskich wygranych wskazano, że: • tylko w pierwszym roku obowiązywania ustawy o grach hazardowych liczba obowiązujących zezwoleń na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych spadła o ponad 33%, • tylko do czerwca 2013 r., w 3,5 letnim okresie obowiązywania ustawy o grach hazardowych nastąpił systematyczny spadek liczby punktów gier na automatach o niskich wygranych o 82,9 % oraz systematyczny spadek liczby eksploatowanych automatów o niskich wygranych o 84,09 %, • tym samym w obrocie znajduje się marginalna liczba automatów o niskich wygranych w stosunku do czasu sprzed wejścia w życie ustawy o grach hazardowych, • w wyniku wprowadzenia ustawy o grach hazardowych nastąpił spadek ceny rynkowej automatów do gier o niskich wygranych o prawie 100%, • nie jest możliwe wykorzystanie automatów do gier o niskich wygranych w kasynach gry, a przeprowadzenie niezbędnych do tego celu przeróbek wiązałoby się z koniecznością poniesienia kosztów, które są nieuzasadnione ekonomicznie, • nawet przy nierealnym założeniu, że na terenie Polski funkcjonowałaby maksymalna liczba 52 kasyn, w każdym z nich eksploatowano by maksymalną liczbę 70 automatów, a wszystkie te automaty byłyby urządzeniami przerobionymi z automatów do gier o niskich wygranych, to maksymalne wykorzystanie tych urządzeń (3.640 sztuk) byłoby marginalne w porównaniu z liczbą automatów niskohazardowych eksploatowanych na koniec roku 2009 (55.047). Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją nr [...] r., uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] r. oraz odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] z dnia [...] r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] nr [...] r. Organ ocenił, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 roku w sprawach połączonych o sygn. akt C-213/11, C-214/11 i C-217/11 nie ma wpływu na treść tej decyzji. W ocenie organu, podstawy rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji nie mógł stanowić przepis art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) ustawy - Ordynacja podatkowa, gdyż organ musiałby stwierdzić zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 240 § 1 ustawy, czyli w niniejszej sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy. Treść uzasadnienia decyzji organu, wskazuje, że w istocie organ nie stwierdził, iż w weryfikowanej sprawie została spełniona przesłanka wznowieniowa. Mianowicie, z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż organ, po przeprowadzonym postępowaniu, ocenił, że orzeczenie Trybunału nie miało de facto wpływu na treść wydanej (weryfikowanej) decyzji. Organ wskazał bowiem, że nie istniała konieczność notyfikacji przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, gdyż przepis ten nie stanowi przepisu technicznego. Zatem organ uznał, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, jako przepis nie podlegający notyfikacji, mógł stanowić podstawę prawną weryfikowanej decyzji. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, dokonując takich ustaleń, w zaskarżonej decyzji podstawą prawną należało uczynić przepis art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Ze względu na zastosowanie przez organ pierwszej instancji wadliwej podstawy prawnej rozstrzygnięcia organ odwoławczy uznał, że zaskarżona decyzja na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy - Ordynacja podatkowa podlega uchyleniu. Mimo powyższego uchybienia, Dyrektor Izby Celnej w [...] podzielił jednak stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE wymagającego uprzedniej notyfikacji. Uzasadniając decyzję Dyrektor Izby Celnej w [...] ponownie zwrócił uwagę, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r., formułując swoje tezy warunkowo, nie przesądził jednoznacznie o technicznym charakterze spornych przepisów ustawy o grach hazardowych, a tym samym o jej niezgodności z prawem wspólnotowym, pozostawiając dokonanie tego ustalenia sądowi krajowemu. W rozstrzygnięciu organ wskazał, iż z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE zawierającego legalną definicję "przepisów technicznych" wynika, że przepisy techniczne w omawianym tutaj rozumieniu obejmują cztery grupy przepisów. Po pierwsze, przepisami technicznymi są specyfikacje techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 3 dyrektywy 98/34/WE. Po drugie, przepisami technicznymi są "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE. Po trzecie, przepisami technicznymi są zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego w rozumieniu art. 1 pkt 5 dyrektywy 98/34/WE. Po czwarte, przepisami technicznymi są przepisy zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług (art. 1 pkt 11 in fine dyrektywy 98/34/WE). W orzeczeniu z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach C-213/1 1, C-214/11 i C-217/11 Trybunał Sprawiedliwości jasno i jednoznacznie stwierdził, że przepisy ustawy z 2009 r. o grach hazardowych dotyczące koncesji i zezwoleń na działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych (łącznie z przepisami przejściowymi) mogłyby być ewentualnie zaliczone do drugiej grupy przepisów technicznych, czyli do "innych wymagań" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE (pkt 35-40 orzeczenia). W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, iż "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE oznaczają wymagania inne niż specyfikacje techniczne, nałożone na produkt w celu ochrony, w szczególności konsumentów i środowiska, które wpływają na jego cykl życiowy po wprowadzeniu go na rynek, takie jak warunki użytkowania, powtórne przetwarzanie, ponowne zastosowanie lub składowanie, gdzie takie warunki mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. Z ustalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości, jak zauważył organ, wynika przy tym, że tymi "innymi wymaganiami" w powyższym rozumieniu są warunki determinujące w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu (pkt 35 ww. orzeczenia). Przy czym zdaniem Trybunału to, czy przepisy polskiej ustawy o grach hazardowych odnoszące się do zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych stanowią tego rodzaju "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE (a tym samym czy stanowią przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE) zależy m. in. od tego, czy automaty do gier o niskich wygranych mogą zostać zaprogramowane lub przeprogramowane w celu wykorzystywania ich w kasynach jako automaty do gier hazardowych. Otóż w tym kontekście Dyrektor Izby Celnej w [...] jednoznacznie stwierdził, że automaty do gier o niskich wygranych z całą pewnością dają się w sensie technicznym tak przeprogramować, czy też powtórnie zaprogramować, aby się stały automatami do gier o wyższych wygranych i by mogły być w ten sposób przedmiotem dalszego ich gospodarczego wykorzystywania w takim właśnie charakterze. To dalsze wykorzystywanie tych przeprogramowanych automatów do gier może następować zarówno w Polsce (gdzie prowadzenie działalności gospodarczej z ich wykorzystaniem jest dopuszczalne w kasynach gry), jak też za granicą, w innych państwach członkowskich lub w państwach spoza UE. Ponadto, jak zauważył organ, automaty te nie muszą być obligatoryjnie ponownie zaprogramowywane lub też przeprogramowywane. Mogą one bowiem nadal służyć i być komercyjnie eksploatowane jako automaty do gier o niskich wygranych, czy to w Polsce (w kasynach gry), czy też za granicą. Organ odwoławczy podkreślił, że art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE definiując pojęcie "innych wymagań" i stwierdzając, że te "inne wymagania" to takie warunki, które mogą mieć istotny wpływ na obrót produktu, nie przesądza bynajmniej tego, że ten wpływ musi koniecznie występować jedynie na terytorium danego państwa członkowskiego. Z czysto literalnego brzmienia art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE wynika, że przepis ten mówi w tym kontekście jedynie ogólnie o "obrocie" produktami, stwierdzając, że "innymi wymaganiami" są warunki, które na taki obrót mogą istotnie wpłynąć. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w [...], płynie z tego logiczny wniosek, że jeżeli obrót danym produktem, w tym też automatem do gier o niskich wygranych, jest pod rządami określonych przepisów nadal dopuszczalny w układzie transgranicznym, to tym samym obrót ten nie zostaje ograniczony, a w każdym bądź razie nie zostaje ograniczony w stopniu istotnym, zaś przepisy regulujące ów obrót nie mogą być wówczas uznane za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE. Skoro pod rządami spornych przepisów ustawy z 2009 r. o grach hazardowych automaty do gier o niskich wygranych mogą być nadal skutecznie komercjalizowane na ogromnym rynku gier hazardowych poza granicami państwa polskiego, a także skoro automaty te mogą być także komercjalizowane w Polsce (czy to po ich przeprogramowaniu czy też nawet bez ich uprzedniego przeprogramowania), to tym samym nie można powiedzieć, aby doszło w ten sposób do "istotnego wpływu na obrót" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE. Przytaczając dane statystyczne z systemu obsługi zgłoszeń celnych oraz systemu Intrastat, organ wskazał przy tym, wbrew twierdzeniom strony o ograniczeniu lub wręcz zaniku obrotu automatami, że automaty do gier są nadal sprowadzane do Polski, jak i z niej wywożone. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej oznacza to, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie wpłynął w sposób istotny na właściwości lub obrót tymi urządzeniami, gdyż nie ograniczył ani nie uniemożliwił właścicielom automatów nabywania tych urządzeń lub ich zbywania do innych państw członkowskich Unii Europejskiej. W ocenie organu odwoławczego, przepisy ustawy o grach hazardowych prowadzące do stopniowego wygaszania działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami gry nie powodują wcale bezużyteczności lub też gospodarczej nieprzydatności tych właśnie automatów do gier o niskich wygranych. Rozsądny przedsiębiorca zawsze bowiem znajdzie legalny sposób na gospodarcze wykorzystanie automatów do gier o niskich wygranych. Zdaniem organu, nie jest zatem zasadne twierdzenie, że sporne przepisy ustawy o grach hazardowych wpłynęły na automaty do gier, w tym na automaty do gier o niskich wygranych, w sposób "istotny". Zarówno literalne brzmienie art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE, jak też orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości wymaga wystąpienia takiego wpływu na dany produkt w wymiarze "istotnym", a więc kwalifikowanym. Tymczasem, jak wskazał Dyrektor Izby Celnej, statystyczne i gospodarcze dane obrazujące sytuację automatów do gier w okresie po wejściu w życie ustawy o grach hazardowych nie potwierdzają tezy, że sytuacja tych automatów ulegnie aż tak dalece kwalifikowanej zmianie, na którą nie byłby przygotowany i na którą nie mógłby odpowiednio zareagować rozsądny przedsiębiorca. Uwzględniając zatem wskazówki Trybunału Sprawiedliwości organ stwierdził, że przepisy ustawy o grach hazardowych dotyczące koncesji i zezwoleń na działalność w zakresie gier hazardowych, w tym gier na automatach, nie zawierają "innych wymagań" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE, a tym samym nie są w rozumieniu tej dyrektywy przepisami technicznymi. Ponadto organ zauważył, iż w celu umożliwienia dostosowania się do nowych regulacji podmiotom urządzającym gry na automatach o niskich wygranych przed rokiem 2010 na podstawie uchylanych przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych, ustanowiono przepisy przejściowe. I chociaż przepisy te przewidują zakaz wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, to jednak zgodnie z art. 129 ust. 1 tej ustawy działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych prowadzona na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy może być kontynuowana do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń przez podmioty, którym ich udzielono według przepisów dotychczasowych. Przepisy te pozwalają więc na dalsze prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a zatem na dalsze użytkowanie tych automatów, po dniu wejścia w życie ustawy o grach hazardowych. Wobec tego organ stwierdził, iż w tych okolicznościach przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych nie można uznać za przepisy krajowe pozwalające jedynie na marginalne użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych. W wydanym rozstrzygnięciu organ nie zgodził się z tezą Trybunału, że możliwość przeprogramowania automatów wpłynie na zwiększenie ryzyka uzależnienia graczy. Jak zaznaczył organ, przy istniejącym modelu rynku automatów do gier nie może być mowy o działaniu mającym na celu zwiększenie ryzyka uzależnienia graczy, poprzez dopuszczenie wyższych wygranych. Przez stopniowe ulokowanie działalności w zakresie gier na automatach wyłącznie w kasynach zmniejsza się bowiem również ich dostępność. A to właśnie dostępność gier jest jednym z istotnych parametrów mających wpływ na powstawanie zjawiska uzależnienia od hazardu, co obecnie w sposób ewolucyjny jest zmieniane poprzez przekierowanie graczy do kasyn, a co za tym idzie zmniejszenie dostępności. Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie, Dyrektor izby Celnej w [...] powołał się na najnowsze orzecznictwo polskich sądów administracyjnych m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2012 r. w sprawie o sygn. akt VI SA/Wa 1899/12 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 stycznia 2013 r. w sprawie o sygn. akt III SA/G11703/12). Ponadto Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, iż nawet gdyby zostało uznane, że określone przepisy ustawy z 2009 r. o grach hazardowych stanowią przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, to i tak przepisy te nie podlegałyby obowiązkowi ich uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej, gdyż są one wyłączone spod obowiązku notyfikacji w oparciu o klauzulę derogacyjną przewidzianą w art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE. Art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE stanowi, że przepisów tej dyrektywy mówiących o obowiązku uprzedniej notyfikacji przepisów technicznych oraz zawierających klauzulę standstill nie stosuje się m. in. do takich przepisów krajowych, które "stosują klauzule bezpieczeństwa, wprowadzone przez obowiązujące wspólnotowe akty prawne" lub które "ograniczają się do wykonania orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich". Mając to na uwadze organ jednoznacznie stwierdził, że przepisy ustawy z 2009 r. o grach hazardowych są właśnie przejawem zastosowania klauzul bezpieczeństwa wprowadzonych przez obowiązujące unijne akty prawne, a konkretnie wprowadzonych przez Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz przez dyrektywę 2006/123/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 12 grudnia 2006 r. dotyczącą usług na rynku wewnętrznym (Dz. Urz. UE 2006, L 376/36). Uzasadniając powyższe twierdzenia organ odwoławczy zauważył, że Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej zawiera klauzule bezpieczeństwa pozwalające państwom członkowskim na ograniczanie swobodnego przepływu, w tym swobodnego przepływu towarów (art. 36 TFUE), swobody przedsiębiorczości (art. 52 ust. 1 TFUE) oraz swobody świadczenia usług (art. 52 ust. 1 w zw. z art. 62 TFUE). Art. 36 TFUE stanowi, że przepisy TFUE o zakazie ograniczeń w swobodnym przepływie towarów "nie stanowią przeszkody w stosowaniu zakazów lub ograniczeń przywozowych, wywozowych lub tranzytowych, uzasadnionych względami moralności publicznej, porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego, ochrony zdrowia i życia ludzi i zwierząt lub ochrony roślin, ochrony narodowych dóbr kultury o wartości artystycznej, historycznej lub archeologicznej, bądź ochrony własności przemysłowej i handlowej". Z kolei art. 52 ust. 1 TFUE (również w zw. z 62 TFUE) stanowi, że przepisy TFUE odnoszące się do swobody przedsiębiorczości oraz swobody świadczenia usług nie wykluczają dopuszczalności wprowadzania określonych w tym zakresie ograniczeń uzasadnionych względami porządku publicznego, bezpieczeństwa publicznego lub zdrowia publicznego. W tym kontekście, zdaniem organu, nie ulega wątpliwości, że przepisy ustawy z 2009 r. o grach hazardowych, w tym w szczególności dotyczące koncesji i zezwoleń na działalność w zakresie gier hazardowych, stanowią ewidentny środek do ochrony tych dóbr i wartości, o których jest wprost mowa w art. 36 oraz w art. 52 ust. 1 TFUE. Wskazane przepisy ustawy o grach hazardowych zdaniem organu w sposób oczywisty służą temu, by chronić moralność publiczną, porządek i bezpieczeństwo publiczne, zdrowie publiczne, a także zdrowie ludzi (m. in. poprzez zmniejszenie uzależnienia od hazardu, w tym osób niepełnoletnich). Przepisy ustawy o grach hazardowych mają w swoim założeniu ograniczać i zapobiegać patologicznemu hazardowi, definiowanemu jako zaburzenie polegające na często powtarzającym się uprawianiu hazardu, który przeważa w życiu człowieka ze szkodą dla wartości i zobowiązań społecznych, zawodowych, materialnych i rodzinnych. Tego rodzaju patologiczny hazard jest problemem dotyczącym zarówno dorosłych, jak i nastolatków, które łatwiej wpadają w uzależnienie, jako osoby mniej dojrzałe emocjonalnie. Z grami hazardowymi związanych jest też wiele innych zagrożeń, w tym zagrożenie oszustwami podatkowymi i celnymi, praniem brudnych pieniędzy oraz zagrożenie w postaci wzmocnienia siły i znaczenia zorganizowanych grup przestępczych. Wszystkie te zagrożenia są na tyle wysokie, że niezbędne stało się podjęcie radykalnych działań i zastosowania ograniczeń dotyczących tej branży. Ograniczenia te wprowadzono stosując dozwolone klauzule bezpieczeństwa przewidziane w przepisach TFUE o swobodnym przepływie. Ograniczenia te chronią dobra wskazane w art. 36 oraz w art. 52 ust. 2 TFUE i w tym sensie, zdaniem Dyrektora Izby Celnej są one przejawem bezpośredniej realizacji i bezpośredniego zastosowania klauzul bezpieczeństwa przewidzianych w tych przepisach. Ponadto organ podkreślił, że przepisy ustawy z 2009 r. o grach hazardowych, w tym zwłaszcza przepisy tej ustawy dotyczące koncesji i zezwoleń na działalność w zakresie gier hazardowych, wykonują, czy też wdrażają stosowne orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości mówiące o tym, w jaki sposób państwa członkowskie mogą zgodnie z przepisami Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej regulować na swoim terytorium działalność gospodarczą w zakresie gier hazardowych. W tym kontekście Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślał, że w tej szczególnej dziedzinie, jaką są gry hazardowe, organy krajowe dysponują swobodnym uznaniem wystarczającym do ustalenia wymogów, z jakimi związana jest ochrona konsumenta i porządku społecznego. Ponadto, o ile warunki ustanowione przez orzecznictwo Trybunału są spełnione, do państw członkowskich należy dokonanie oceny, czy w kontekście założonych przez te państwa i zgodnych z prawem celów konieczny jest całkowity lub częściowy zakaz tego rodzaju działalności, czy też wystarczające jest jedynie ograniczenie tej działalności i ustanowienie w tym celu mniej lub bardziej ścisłych zasad kontroli (orzeczenia: C-46/08; C-470/11; C-186/11 iC-209/11). Trybunał przyznawał jednocześnie, że w dziedzinie gier i zakładów, których nadmiar ma szkodliwe konsekwencje społeczne, krajowe przepisy mające na celu uniknięcie pobudzania popytu poprzez ograniczanie wykorzystywania ludzkiej skłonności do gry mogą być uzasadnione (C-275/92; C-124/97; C-67/98). W tym kontekście Trybunał wielokrotnie podkreślał, że względy moralne, religijne lub kulturowe, jak też konsekwencje moralnie i finansowo szkodliwe dla jednostek i społeczeństwa, które wiążą się z grami i zakładami, mogą uzasadniać istnienie dyskrecjonalnych uprawnień władz krajowych wystarczających dla ustalenia, zgodnie z ich własną skalą wartości, wymogów w zakresie ochrony konsumentów i porządku społecznego (C-243/01; C-338/04, C-359/04 i C-360/C-42/07; C-316/07). W ramach ustawodawstwa zgodnego z Traktatem wybór sposobów organizowania i kontroli działalności w zakresie prowadzenia i praktykowania gier losowych lub hazardowych, takich jak zawarcie z państwem umowy administracyjnej w przedmiocie koncesji lub ograniczeń prowadzenia i praktykowania niektórych gier do miejsc odpowiednio wyznaczonych do tego celu, należy do władz krajowych w ramach przysługującego im uznania (C-6/01; C-46/08 Państwa członkowskie mogą również wprowadzić system uprzednich zezwoleń administracyjnych na działalność w zakresie gier hazardowych, z tym, iż ów system zezwoleń powinien opierać się na obiektywnych, niedyskryminacyjnych i znanych wcześniej kryteriach, zakreślających ramy uznania władz krajowych tak, by nie mógł być stosowany w sposób arbitralny (C-203/08; C-46/08; C-72/10 i C-77/10; C-186/11 i C-209/11; C-470/11). Podobnie w wyroku C-275/92 Trybunał stwierdził, że do władz krajowych należy ocena, czy konieczne jest ograniczenie działalności w zakresie loterii, czy też jej całkowite zakazanie - pod warunkiem, że zastosowane środki nie będą miały charakteru dyskryminującego. Natomiast w wyroku C-124/97 TSUE wskazał, że do oceny władz krajowych pozostaje to, czy konieczne jest - w kontekście zamierzonych celów, całkowite lub częściowe zakazanie aktywności polegającej na organizowaniu i udostępnianiu gry na automatach, czy też wyłącznie jej ograniczenie oraz stworzenie mniej lub bardziej surowych mechanizmów kontrolnych. Sam fakt, że państwo członkowskie wybrało system ochrony, który różni się od stosowanego przez inne państwa członkowskie, nie może wpłynąć na ocenę nieodzowności takiego systemu do proporcjonalności podjętych środków. Środki te muszą być oceniane wyłącznie w odniesieniu do celów zamierzonych przez władze krajowe oraz poziomu ochrony, który władze zamierzają wypełnić. Tym samym organ nie może negować oceny władz krajowych co do konieczności wprowadzonej nowelizacji rynku gier hazardowych. Również w wyroku C-6/01 wydanym w trybie prejudycjalnym Trybunał uznał za dopuszczalne ograniczenie przez prawodawstwo krajowe prawa do prowadzenia gier hazardowych wyłącznie do kas w specjalnych rejonach wyznaczonych przez prawo. Jest także wyłącznie rzeczą władz krajowych, określenie celów, które zamierzają chronić i określenie środków, które uznają za najbardziej właściwe, by cele te osiągnąć i ustanowić zasady dotyczące gier hazardowych, które mogą być bardziej lub mniej surowe. W ocenie organu, z powyższych orzeczeń wynika, że Trybunał w odniesieniu do takich form hazardu, jak gry na automatach, dopuszcza daleko idącą swobodę reglamentacji, aż po zakazanie. Na potwierdzenie zagrożenia hazardem, Dyrektor Izby Celnej przytoczył dane liczbowe wskazane w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt III SA/546/12, z których wynika, że zgodnie ze znowelizowanymi przepisami, w 2016 r. w kasynach może być użytkowanych maksymalnie 3 640 sztuk automatów. Natomiast z danych organów administracyjnych wynika, że na koniec 2009 r. zarejestrowanych było 86 059 automatów, spośród których użytkowanych było 53 156 sztuk. Z zestawienia powyższych liczb zdaniem organu wynika, że liczba zarejestrowanych automatów jest ogromna, nawet przy założeniu, że wszystkie są wykorzystywane do prowadzenia gier i dowodzi ona, że w każdej chwili na automatach może grać i uzależniać się od hazardu 53 156 osób, w tym głównie małoletnich. Liczba ta w porównaniu z liczbą 3 640 automatów użytkowanych w kasynach w roku 2016 jest istotnie większa i potwierdza uzasadnienie wprowadzenia nowelizacji. Ponadto organ wskazał, że kwestia notyfikacji Komisji Europejskiej projektów regulacji prawnych zawierających przepisy techniczne stanowi w istocie element konstytucyjnego trybu stanowienia ustaw. Organ wskazał, że w postanowieniu o sygn. akt I KZP 15/13 Sąd Najwyższy doszedł do wniosku, iż ewentualne przyjęcie, że przepisy ustawy o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, nie oznacza, że sądy mogą automatycznie odmówić ich stosowania z uwagi na niedopełnienie obowiązku notyfikacji Komisji Europejskiej. Nie zgadzając się z dokonanym rozstrzygnięciem Przedsiębiorstwo [...] Spółka z o.o. w K. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżając je w części, w zakresie w jakim Dyrektor Izby Celnej odmówił uchylenia swojej decyzji z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję z dnia[...]. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a. oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto strona wniosła o dopuszczenie dowodów na okoliczność ustalenia marginalnego użytkowania automatów o niskich wygranych w stosunku do okresu sprzed wejścia w życie ustawy o grach hazardowych - z danych statystycznych w posiadaniu Ministra Finansów lub Dyrektora Izby Celnej oraz z • Informacji o realizacji ustawy o grach hazardowych w 2010 r., • Biuletynu Statystycznego Służby Celnej za l-IV kwartał 2009 r., za l-IV kwartał 2010 r., za l-IV kwartał 2011 r., za MV kwartał 2012 r., za MV kwartał 2013 r., • raportu Ogólnopolskiego Związku Pracodawców [...] z września 2012 r., • oświadczenia [...] Sp. j. z dnia 23 sierpnia 2012 r., • oświadczenia [...] Sp. z o.o. z dnia 29 sierpnia 2011 r. W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1 pkt 11 oraz art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 poprzez błędne uznanie, jakoby przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie stanowił przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE i jako taki nie podlegał obowiązkowi notyfikacji na podstawie art. 8 tejże dyrektywy, a w konsekwencji jego błędnym zastosowaniu, podczas gdy organ powinien był odmówić jego stosowania. W uzasadnieniu skargi skarżąca ponownie powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Zdaniem Strony Trybunał udzielił odpowiedzi na pytania prejudycjalne Sądu krajowego, która potwierdza, że sporne przepisy ustawy o grach hazardowych stanowią "przepisy techniczne" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Strona wskazuje, że pomimo użycia przez Trybunał zwrotu "mogą być potencjalnie uznane za przepisy techniczne", w istocie orzeczenie Trybunału wskazuje, że przepisy polskiej ustawy o grach hazardowych są przepisami technicznymi w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE. Wobec powyższego w ocenie Strony projekt ustawy o grach hazardowych powinien zostać przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy nr 98/34/WE, a co za tym idzie, skoro zaniechano notyfikacji przed jej uchwaleniem, przepisy ustawy o grach hazardowych nie mogą być stosowane. W ocenie strony skarżącej oczywistym jest, że na skutek regulacji wprowadzonych ustawą o grach hazardowych użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych ma charakter marginalny. Na dowód marginalizacji obrotu automatami o niskich wygranych Strona ponownie przywołała dane liczbowe. Strona wskazuje m.in., że na skutek działania ustawy tylko przez pierwsze 12 miesięcy jej obowiązywania liczba zezwoleń spadła o ponad 33%. W tym samym czasie nastąpił także spadek liczby punktów gier na automatach o niskich wygranych o 58,18%. Skarżąca podniosła również, że w niniejszej sprawie nie istnieją nadrzędne cele interesu ogólnego, które jakoby legły u podstaw wprowadzenia ustawy o grach hazardowych, a tym samym u podstaw wprowadzenia zakazu prowadzenia działalności gospodarczej na automatach o niskich wygranych. W tym względzie Strona wskazuje m.in., że wbrew tezom zawartym w uzasadnieniu do ustawy, uzależnienie od hazardu nie stanowi w Polsce istotnego problemu społecznego i dotyczy znikomego odsetka populacji, przy czym trzeba podkreślić, że ta nieznaczna część populacji jest uzależniona nie tylko od gier na automatach o niskich wygranych, ale również gier prowadzonych w kasynach gier, gier organizowanych przez państwowego monopolistę, czyli[...], czy w końcu gier prowadzonych niezgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych w tzw. szarej strefie. Skarżąca spółka ponownie wskazała również, że wbrew założeniom ustawodawcy zawartym w uzasadnieniu ustawy o grach hazardowych nie jest możliwa zmiana sposobu użytkowania automatów o niskich wygranych poprzez przeniesienie ich do nowej sieci kasyn. Na dowód tego skarżąca przedstawiła różnice w wymogach stawianych automatom o niskich wygranych i automatom do gier w kasynach wskazując, że przeróbka automatu wiązałaby się z koniecznością poniesienia kosztów, które są nieuzasadnione ekonomicznie. Strona wskazała również, że obecnie automaty o niskich wygranych oferowane są w ogólnodostępnej sprzedaży w cenie wywoławczej od 1 złotych za sztukę, co w jej ocenie potwierdza, że przepisy ustawy o grach hazardowych stanowią realny wpływ na możliwość sprzedaży automatów, działając w taki sposób, że sprzedaż taka została wyeliminowana. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie argumentując, jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. W pierwszej kolejności wskazać należy, że rozstrzygnięcie w sprawie podjęte zostało w trybie nadzwyczajnym, w wyniku wznowienia postępowania zainicjowanego wnioskiem skarżącej z dnia 29 października 2012 r. We wniosku skarżąca - Przedsiębiorstwo [...] Spółka z o.o. w K. wniosła o wznowienie na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 i art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] r., którą organ ten utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] r. odmawiającą zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. w zakresie lokalizacji punktu gry na automatach o niskich wygranych. W uzasadnieniu wniosku o wznowienie postępowania skarżąca powołała się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 wskazując, że orzeczenie to ma wpływ na treść wydanej w jej sprawie decyzji. Sporne w przedmiotowej sprawie jest to, czy Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonej decyzji zasadnie orzekł na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 221 oraz art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Zdaniem Sądu, organ zasadnie w zaskarżonej decyzji orzekł o uchyleniu decyzji organu I instancji w niniejszej sprawie, wskazując na zastosowanie przez ten organ wadliwej podstawy prawnej, podzielając jednocześnie argumentację tego organu, odnośnie art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, iż nie stanowi on przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. Parlamentu Europejskiego i Rady wymagającego uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej. Ponadto, zdaniem Sądu, zasadnie organ na podstawie 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] z [...] r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z [...]r., argumentując, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych o sygn. akt C-213/11, C-214/11 i C-217/11, na który powoływała się skarżąca, nie ma wpływu na treść tej decyzji. Wskazać należy, że zgodnie z art. 245 § 1 pkt 2, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1. Zgodnie zaś z art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. W tym miejscu wskazać należy, że wznowienie postępowania stanowi jeden z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznej decyzji, organu podatkowego kończącej postępowanie. Postępowanie to składa się z dwóch etapów. W pierwszym etapie rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Etap ten kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania na podstawie art. 243 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, co miało miejsce w niniejszej sprawie, lub wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 ustawy). Wydanie omawianego postanowienia jest równoznaczne z rozpoczęciem drugiego etapu, w którym organ zgodnie z art. 243 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa ustala przede wszystkim, czy w sprawie istotnie zachodzi którakolwiek ze wskazanych w art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa podstaw wznowienia postępowania. Dopiero w razie pozytywnego wyniku tych czynności, przeprowadza postępowanie wyjaśniające w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej (J. Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Oficyna Wyd. UNIMEX Wrocław 2010 r., s. 996-999; wyrok NSA z 20 października 2010 r., I FSK 1716/09). Zgodnie zaś z art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 tej ustawy, co organ uczynił w przedmiotowej sprawie. Wskazać należy, że przedmiotem postępowania organu I instancji było rozpoznanie żądania w sprawie zmiany decyzji, na mocy której udzielono skarżącej zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa kujawsko-pomorskiego, w zakresie zmiany miejsca urządzania gry na automatach o niskich wygranych. Skarżąca w złożonej skardze zakwestionowała legalność wydanych w sprawie decyzji powołując się na bezskuteczność regulacji zawartej w art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, z uwagi na jej techniczny charakter w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm. "dalej powoływanej jako dyrektywa nr 98/34/WE) i nie poddanie spornej regulacji procedurze notyfikacji Komisji Europejskiej, do czego obliguje wskazana dyrektywa w przypadku technicznego charakteru przepisu prawa krajowego. W pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga zatem kwestia, czy art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych stosowany w związku z art. 129 ust.1 tej ustawy, jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE i tym samym, czy w związku z tym przed wejściem jego w życie powinien podlegać notyfikacji przez Komisję Europejską według art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Wskazać należy, że w obecnym stanie prawnym warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach normuje ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.). W rozdziale 12 ustawy o grach hazardowych wśród przepisów przejściowych dostosowujących ustawodawca zamieścił art. 129 ust. 1, zgodnie z którym działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast w myśl art. 135 ust. 1 i 2 tej ustawy zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 mogą być zmieniane, z tym że w wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona do czasu ich wygaśnięcia, co do zasady według przepisów dotychczasowych z tym, że w przypadku, gdy nowa ustawa stanowi inaczej, należy stosować nowe regulacje. Te zaś w przypadku materii dotyczącej zmiany zezwoleń stanowią o niemożności zmiany zezwoleń udzielonych w dotychczasowym stanie prawnym (art. 135 ust. 2 w zw. z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych). Nie ulega zatem wątpliwości, że w aktualnym stanie prawnym, w odróżnieniu od regulacji istniejącej na tle poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych, ustawodawca wprowadził przepisem art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych materialnoprawny zakaz zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, wydanych pod rządami dotychczasowej ustawy. Bezsprzeczny jest również fakt, że ustawa o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. nie została poddana procedurze notyfikacji. Dyrektywa nr 98/34/WE w art. 8 ust. 1 nakłada zaś na państwa członkowskie, z zastrzeżeniem art. 10, obowiązek niezwłocznego przekazana Komisji wszelkich projektów przepisów technicznych, z wyjątkiem tych, które w pełni stanowią transpozycję normy międzynarodowej lub europejskiej. Przepisy techniczne zostały zdefiniowane w art. 1 pkt 11 dyrektywy jako specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w państwie członkowskim lub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne państw członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Ocena, czy przepisy art. 135 ust. 2 w zw. z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych stanowią przepisy techniczne, o których mowa w art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE i tym samym, czy wymagały one zgodnie z art. 8 tej dyrektywy dopełnienia procedury informacyjnej określonej we wskazanym artykule tj. notyfikacji Komisji Europejskiej i w związku z tym, czy w świetle zasady pierwszeństwa prawa unijnego przed prawem krajowym dopuszczalne było wydanie na ich podstawie rozstrzygnięcia w sprawie wymaga odwołanie się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 19 lipca 2012 r., sygn. akt C-213/11, którym to Trybunał udzielił w trybie prejudycjalnym (art. 267 TFUE) łącznej odpowiedzi na przedstawione przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, postanowieniami z dnia 16 listopada 2010 r., na podstawie art. 267 TFUE, trzy pytania w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 dotyczące interpretacji art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE w kontekście ewentualnego technicznego charakteru regulacji wprowadzonych ustawą o grach hazardowych, tj. mających za przedmiot rozstrzygnięcie kwestii, czy w świetle wskazanego artykułu dyrektywy nr 98/34/WE należy zaliczyć do przepisów technicznych, które powinny zostać poddane procedurze notyfikacyjnej, przepisy ustawy hazardowej zakazujące przedłużania zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (sprawa C-214/11), zakazujące wydawania zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych (sprawa C-217/11), oraz zakazujące zmiany zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie zmiany miejsca urządzania gry (sprawa C-213/11). Rozstrzygając powyższe pytania prejudycjalne Trybunał orzekł, że "Artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego". Wyjaśniając w uzasadnieniu wyroku, że pojęcie przepisów technicznych w świetle art. 1 pkt 1 dyrektywy 98/34 obejmuje, poza bezprzedmiotową dla sprawy (z uwagi na okoliczność, iż dotyczy ona produktu -automatu do gier o niskich wygranych, a nie usługi) kategorią zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (art. 1 pkt 2 i 5 dyrektywy), obejmuje trzy kategorie przepisów, tj.: 1) specyfikacje techniczne (art. 1 pkt 3 dyrektywy), 2) inne wymagania (art. 1 pkt 4 dyrektywy), oraz 3) zakazy produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktów wskazane w art. 1 pkt 11 dyrektywy, oraz wykluczając jednocześnie możliwość kwalifikacji przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych do kategorii specyfikacji technicznych (jako że dotyczą one w swej istocie zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a nie samych produktów tj. automatów do gier o niskich wygranych czy ich opakowań, w związku z czym inaczej niż specyfikacje techniczne nie określają one żadnej cechy tego produktu) i kategorii zakazów produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktów wskazanych w art. 1 pkt 11 dyrektywy (gdyż skutek zakazów wyrażonych w przepisach przejściowych nie jest tak daleko idący, że pozwala jedynie na marginalne użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych, co jest cechą immanentną wskazanej kategorii przepisów technicznych), Trybunał stwierdził, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych należy rozpatrywać w kontekście kategorii przepisów technicznych w postaci innych wymagań. W tym zakresie wskazał w pkt 35 wyroku, że przepisy krajowe można uznać za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE, jeżeli ustanawiają one "warunki" determinujące w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu, natomiast w pkt 36 wyroku stwierdził, iż przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nakładają warunki mogące wpływać na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych, albowiem zakaz wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami może bezpośrednio wpływać na obrót tymi automatami. Dlatego też, jak podkreślił w pkt 37 wyrok, zadaniem sądu krajowego jest ustalić, czy takie zakazy, których przestrzeganie jest obowiązkowe de iure w odniesieniu do użytkowania automatów do gier o niskich wygranych, mogą wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż tych automatów. W ramach dokonywania tego ustalenia Trybunał nałożył na sąd krajowy powinność uwzględnienia m.in. okoliczności, że ograniczeniu liczby miejsc, gdzie dopuszczalne jest prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, towarzyszy zmniejszenie ogólnej liczby kasyn gry, jak również liczby automatów, jakie mogą w nich być użytkowane (pkt 38), a także ustalenia, czy automaty do gier o niskich wygranych mogą zostać zaprogramowane lub przeprogramowane w celu wykorzystywania ich w kasynach jako automaty do gier hazardowych, co pozwoliłoby na wyższe wygrane, a więc spowodowałoby większe ryzyko uzależnienia graczy (pkt 39). W ocenie Sądu, z treści przytoczonej sentencji oraz fragmentów uzasadnienia wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. wynika, że Trybunał nie wskazuje wprost, jakie przepisy ustawy o grach hazardowych należy uznać za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE (z wyjątkiem art. 14 ust. 1 tej ustawy), stwierdzając wyłącznie, że przepisy takie mogą znajdować się w tej ustawie, a po drugie, że nie przesądził on w sposób bezwarunkowy technicznego charakteru przepisów ustawy o grach hazardowych będących przedmiotem oceny Trybunału, a więc przepisów przejściowych tej ustawy zawartych w art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1. Wbrew twierdzeniom skarżącej w przedmiotowym wyroku Trybunał stwierdził jedynie, że regulacje przejściowe ustawy o grach hazardowych (ustanowione w nich zakazy) mogą wpływać na właściwości lub obrót automatami do gier o niskich wygranych i że w związku z tym jako takie stanowią one wyłącznie potencjalnie, a nie definitywnie, przepisy techniczne w postaci innych wymagań. O tym jednak, czy będą one bezwarunkowo i definitywnie stanowić przepisy techniczne, jak podkreślił to Trybunał w pkt 35 i 37 wyroku, przesądza nie sam potencjalny wpływ przepisów przejściowych na sprzedaż lub właściwości produktu (automatu do gier o niskich wygranych), lecz to, czy wpływ ten jest istotny. Jednocześnie Trybunał powierzył sądom krajowym ustalenie w przedmiocie oceny stopnia wpływu tych przepisów na właściwości lub sprzedaż produktu. Zatem to nie ustalenie jakiegokolwiek wpływu, lecz wyłącznie wpływu istotnego w swym wymiarze przesądzi o technicznym charakterze przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych, a więc i przepisu art. 135 ust. 2 tej ustawy. Nie ma więc racji skarżąca twierdząc, że Trybunał już w treści samego wyroku wskazał na techniczny charakter art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. Gdyby bowiem tak było, nie miałoby żadnego sensu zobowiązanie sądu krajowego, zarówno w sentencji wyroku jak i pkt 37 uzasadnienia wyroku, do badania stopnia wpływu przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych na właściwości lub sprzedaż produktu, jakim jest automat do gier o niskich wygranych. Skoro więc w świetle wyroku TSUE to ocena stopnia wpływu przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych na sprzedaż lub właściwości wskazanego produktu determinuje odpowiedź, czy przepisy te stanowią przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, a konkretnie przepisy techniczne w postaci innych wymagań, to tym samym dopiero przesądzenie przez sąd krajowy, iż wpływ ten jest istotny pozwoli na stwierdzenie, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardach, w tym i kwestionowany przepis art. 135 ust. 2 tej ustawy stanowią przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Podkreślić należy przy tym, że Trybunał nie sformułował wyczerpująco katalogu okoliczności, które należy uwzględnić przy dokonywaniu analizy stopnia wpływu przepisów przejściowych ustawy o grach hazardach na produkt, lecz wskazał jedynie przykładowe okoliczności, które powinny być wzięte pod uwagę przez sąd krajowy w ramach dokonywanej analizy. Nie można zatem wysnuwać wniosku, jak czyni to skarżąca spółka, że już same wskazane przez Trybunał przykładowe kryteria i wskazówki, potwierdzają techniczny charakter przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych i tym samym czynią bezprzedmiotowym dokonywanie stosownej analizy przez sąd krajowy. W związku z tym, iż przyjęty w Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz w ustawach szczególnych model kontroli administracji publicznej ukształtowany jest w ten sposób, że to do organu administracji publicznej należy w pierwszej kolejności konieczność ustalenia i wyjaśnienia - z uwzględnieniem wskazówek zawartych w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. - czy przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych tj. jej art. 129 ust. 1, art. 135 ust. 2 i art. 138 ust. 1, wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów, a także, że w kontrolowanej przez Sąd sprawie Dyrektor Izby Celnej w ramach polemiki ze stanowiskiem Spółki dokonał wymaganych ustaleń w tym zakresie, wyrażając w konsekwencji swoje stanowisko w przedmiocie wpływu przepisów przejściowych na sprzedaż lub właściwości automatu do gier o niskich wygranych, możliwym jest w świetle obowiązującego w Polsce modelu kontroli administracji zweryfikowanie przez Sąd stanowiska organu w tym przedmiocie. Ocena stopnia wpływu przepisów przejściowych ustawy hazardowej na właściwości automatu do gier o niskich wygranych wymaga w pierwszym rzędzie określenia istotnych właściwości tego produktu. Z treści art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych wynika, że automat do gier o niskich wygranych stanowi urządzenie mechaniczne, elektromechaniczne i elektroniczne, służące do gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w ramach której przewidziane jest ograniczenie zarówno stawki za udział w grze, jak i możliwej do uzyskania jednorazowej wygranej. Z powyższego wynika, że najistotniejszą i zarazem zasadniczą cechą tego urządzenia jest jego hazardowy charakter, a więc, że stanowi ono produkt do urządzenia na nim gier hazardowych, tj. gier zawierających element losowości, przewidujących jedynie możliwość wygranej za uiszczenie wymaganej stawki za udział w grze. Choć ustawa o grach hazardowych zniosła odrębną kategorię gier na automatach o niskich wygranych i definiując w art. 2 ust. 3 pojęcie gry na automatach nie ograniczyła wysokości wygranych, to jednak w ramach przyjętej definicji nie zniosła zasadniczej właściwości automatu do gier o niskich wygranych, jaką jest możliwość urządzenie na nich gier hazardowych. W dalszym zatem ciągu automaty do gier o niskich wygranych mogą być wykorzystywane do urządzania na nich w kasynach gier hazardowych, mających losowy charakter i przewidujących wygrane pieniężne lub rzeczowe za udział w grze. To, że stawka, którą należy uiścić za taką grę i że potencjalna wygrana w ramach gry nie są już aktualnie ograniczone nie oznacza, że przeprogramowanie automatu do gier o niskich wygranych w taki sposób, aby nie posiadały one tych ograniczeń, celem użytkowania ich w kasynach na zasadach określonych w nowych przepisach spowoduje pozbawienie przedmiotowych automatów najistotniejszej ich cechy, jaką jest możliwość użytkowania ich jako urządzeń do gier hazardowych. Wysokość wygranej i stawka za grę stanowią w tym kontekście dalsze właściwości produktu, w stosunku do tej zasadniczej właściwości automatu. Co istotne, automaty do gier o niskich wygranych mogą być również wykorzystywane w kasynach bez przeprogramowywania ich na tzw. automaty wysokohazardowe, gdyż ustawa o grach hazardowych nie przewiduje żadnych ograniczeń wysokości wygranych. To zaś, czy użytkowanie takich nieprzeprogramowanych automatów w kasynach gry jest opłacalne nie ma znaczenia dla oceny wpływu nowych regulacji na cechy produktu. W tym sensie obojętna jest także ewentualna konieczność poniesienia nakładów finansowych i czasowych celem przeprogramowania automatu do gier o niskich wygranych na automat nie posiadający takiego ograniczenia. Tego typu koszty mają bowiem charakter zewnętrzny i nie mogą być ocenione jako istotne i wpływające na właściwości produktu. Istotna jest natomiast sama możliwość przeprogramowania produktu, co stanowi fakt znany Sądowi z urzędu oraz okoliczność, że przeprogramowanie automatu nie spowoduje pozbawienia go zasadniczej ich właściwości jaką jest możliwość urządzania na nich gier hazardowych. Sama zaś możliwość uzyskania, po przeprogramowaniu automatu, wysokiej wygranej, nie jest równoznaczna z większym ryzykiem uzależnienia gracza, powodującym istotny wpływ na właściwość automatu. W polskich bowiem warunkach, w których dostępność automatów do gier o niskich wygranych była powszechna (m.in. w lokalach gastronomicznych, handlowych, usługowych) i dotyczyła ogromnej liczby ludzi, zdecydowanie większe ryzyko uzależnienia i tym samym bardziej niepożądane skutki społeczne powodowała ogólna i powszechna dostępności tego typu urządzeń. To właśnie wzrost i wysoka liczba osób uzależnionych od hazardu, zwłaszcza młodych, na skutek praktycznie nieograniczonego dostępu do automatów do gier o niskich wygranych, a także liczne patologie i nieprawidłowości związane z użytkowaniem tego tupu produktów, spowodowały, jak wynika to z uzasadnienia projektu ustawy, pilną potrzebę zwiększenia porządku i bezpieczeństwa publicznego oraz ochrony społeczeństwa, zwłaszcza grupy osób niepełnoletnich, przed negatywnymi skutkami hazardu, poprzez właśnie odstąpienie w ustawie o grach hazardowych od możliwości urządzanie gier na automatach poza kasynami gry. Zdaniem Sądu sytuacja, w której z automatów do gier, w tym i tych o niskich wygranych, będzie można korzystać tylko w kasynach gry, których liczba jest ustawowo ograniczona, wiąże się z zaistnieniem trudniejszych warunków do korzystania z tych urządzeń, a zatem w konsekwencji ze zmniejszeniem liczby osób mających do nich dostęp oraz mniejszym ryzykiem uzależnienia społeczeństwa od hazardu. Nie można również pominąć okoliczności, jak trafnie wskazał to WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 sierpnia 2013 r. o sygn. akt III SA/Wr 331/13 i WSA w Opolu w wyroku z dnia 14 listopada 2013 r. o sygn. akt II SA/Op 439/13, że automaty do gier, jako stanowiące zróżnicowany zbiór jeśli chodzi o ich budowę i sposób działania, z przewagą jednak urządzeń elektronicznych (komputerowych) niż mechanicznych czy elektromechanicznych, były w części użytkowane de facto jako automaty o wysokie wygrane, przekraczające maksymalne, dopuszczalne ustawowo stawki, co można było osiągnąć bez naruszenia zewnętrznych plomb zabezpieczających oraz płyty głównej, jak stwierdzano to w czasie kontroli podejmowanych przez funkcjonariuszy celnych. Praktyki tego rodzaju stanowią fakt powszechnie znany, ujawniony wielokrotnie w masmediach. Świadczą one tym samym, że konstrukcja automatów lub ich oprogramowanie umożliwiały grę zarówno zgodną, jak i sprzeczną z ustawą. Zatem tyko część automatów do gier o niskich wygranych, celem wykorzystania ich w kasynach gry jak urządzenia wyskohazardowe wymagałaby modyfikacji, która nie zmienia zasadniczych cech produktu jako narzędzia do urządzania gier hazardowych. Istotna w ocenie Sądu jest okoliczność, że choć ustawa o grach hazardowych umożliwia prowadzenie gier na automatach wyłącznie w kasynach (art. 14 ust. 1), to jednak w art. 129 ust. 1 stanowi się, że działalność na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy może być prowadzona do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń według przepisów dotychczasowych, a więc w punktach gier na automatach o niskich wygranych. Przytoczona regulacja przejściowa umożliwia zatem, po dniu wejścia w życie ustawy o grach hazardowych, kontynuowanie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w dotychczasowej formie. Wobec tego, aż do czasu wygaśnięcia udzielonych zezwoleń możliwe jest dalsze użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych, a podmioty którym udzielono zezwolenia mają tym samym 6-letni termin na przystosowanie prowadzonej działalność do nowej rzeczywistości. Okoliczność, że w okresie objętym zezwoleniem nie zachodzi potrzeba i konieczność zmiany sposobu prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych i że po wygaśnięciu zezwolenia przedsiębiorca może kontynuować działalność po przystosowaniu automatów do wymogów prawnych określonych ustawą o grach hazardowych wskazują, że przepis art. 135 ust. 2 w z zw. z art. 129 ust. 1 nie wprowadza elementów normatywnych wpływających w sposób istotny na właściwości, a także sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Nie stanowi on bowiem przeszkody do kontynuowania przez przedsiębiorcę działalności z wykorzystaniem automatu, a jedyną konsekwencją jego obowiązywania jest fakt, że przedsiębiorca będzie musiał przystosować automaty do nowych wymogów, co nie wiąże się ze zmianą istotnych cech produktu. W ocenie Sądu, poczynione powyżej uwagi, w szczególności dotyczące możliwości kontynuowania działalności gospodarczej z wykorzystaniem produktu, zarówno na dotychczasowych zasadach (do czasu wygaśnięcia zezwoleń), jak i w ramach nowych warunków określonych ustawą o grach hazardowych, uzasadniają twierdzenie organu, że regulacja zawarta w art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie wywiera również istotnego wpływu na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych, albowiem nie powoduje ona wraz z innymi przepisami przejściowymi tej ustawy, gospodarczej nieprzydatności automatów do gier o niskich wygranych i nie prowadzi, jak zasadnie wskazał to Trybunał w pkt 34 wyroku z dnia 19 lipca 2012 r., do jedynie marginalnego użytkowania tych produktów. Sąd podziela stanowisko organów, że w rozpoznawanym przypadku należy mieć na uwadze także obrót produktu na rynku unijnym zwłaszcza, że celem dyrektywy nr 98/34/WE, jest właśnie ochrona swobody przepływu towarów na rynku unijnym. Z przytoczonych natomiast danych statystycznych przez organ wynika, iż po początkowym spadku obrotu produktem, nastąpił ponowny wzrost obrotu. Ponadto należy uwzględnić także inne czynniki, które wpłynęły bądź mogły wpłynąć na ograniczenie liczby automatów po wprowadzeniu nowych rozwiązań prawnych i nie były związane ze zmianą stanu prawnego, tj. np. czynniki natury ekonomicznej, przyczyny leżące wyłącznie po stronie przedsiębiorców, amortyzacja, przypadki wyrejestrowania automatów wskutek wszczętych postępowań administracyjnych i karnych skarbowych z powodu ujawnionych nieprawidłowości. Zatem w kontekście treści normatywnej tej regulacji, nawet ustalony ustawą o grach hazardowych limit kasyn gry i zainstalowanych w nich automatów nie stanowi jedynego i znaczącego (a zatem istotnego) czynnika zmniejszającego użytkowanie dotychczasowych automatów, które do czasu wygaśnięcia uprzednio wydanych zezwoleń będą mogły pozostać w obrocie. W tym stanie rzeczy uznając, że w sprawie Dyrektor Izby Celnej prawidłowo stwierdził, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie wpływa w sposób istotny na właściwości lub obrót automatów do gier o niskich wygranych i że w związku z tym nie stanowi on przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, nie było podstaw do uwzględnienie wniesionej w sprawie skargi, albowiem nie zaistniały warunki do odmowy zastosowania przez organy administracyjne powyższego przepisu przejściowego ustawy o grach hazardowych. Przepis ten stanowi źródło powszechnie obowiązującego prawa i dopóki nie utraci mocy obowiązującej, wiąże on zarówno organy stosujące prawo, jak i podmioty prowadzące działalność gospodarczą. W związku z tym, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, nie narusza on tym samym art. 8 i 9 tej dyrektywy. Brak technicznego charakteru ocenianego przepisu powoduje bowiem, że nie aktualizuje się określony w tych przepisach dyrektywy nr 98/34/WE obowiązek notyfikacji. Trybunał w sprawie C-267/03 (Lindberg) wskazał, że nawet ograniczenie możliwości używania produktu nie oznacza, że mamy do czynienia z przepisami technicznymi. Trybunał uznał (pkt 76 i 77 uzasadnienia wyroku), że aby uznać przepisy za przepisy techniczne musi tu chodzić o przepisy, których zakres wyraźnie wykracza poza zacieśnienie możliwości używania spornego produktu do pewnych możliwych zastosowań, a zatem które nie sprowadzają się do zwykłego ograniczenia używania tego produktu. (...) Ta kategoria przepisów technicznych dotyczy w szczególności przepisów krajowych, które pozostawiają miejsce jedynie na marginalne zastosowanie danego produktu w stosunku do tego, którego można by rozsądnie oczekiwać. W związku z tym także nie każdy wpływ na sprzedaż produktu kwalifikować będzie przepis jako przepis techniczny w rozumieniu ww. dyrektywy, a jedynie taki, który wpływa na sprzedaż produktów w sposób istotny. Wskazać także należy na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 23 lipca 2013 r. o sygn. akt P 4/11, którym Trybunał orzekł o zgodności art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych z art. 2 Konstytucji RP, wywodząc że oceniany przepis nie narusza zasady ochrony interesów w toku, a wręcz przeciwnie, że to właśnie w poszanowaniu tej zasady, choć regulacje ustawy o grach hazardowych docelowo zakazały prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami, to jednak przepisy przejściowe tej ustawy dopuściły taką działalność w dotychczasowych punktach gier do czasu upływu ważności zezwoleń. Sąd zdaje sobie sprawę, że Trybunał Konstytucyjny nie wypowiedział się o zgodności przepisów krajowych z regulacjami wspólnotowymi. Niemniej jednak skoro dokonał on oceny zgodności przepisu przejściowego - art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych z art. 2 Konstytucji RP, w kontekście kryterium "ochrony interesów w toku", i orzekł, że przepis ten nie uchybia elementarnym wartościom odzwierciedlającym charakter demokratycznego państwa prawnego, to tym samym wynika z tego, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie utracił waloru prawa obowiązującego. Dokonując oceny konstytucyjności tegoż unormowania Trybunał Konstytucyjny nie uznał bowiem, że jest to bezprzedmiotowe i że przepis ten stał się unormowaniem niestosowalnym, a więc niewiążącym jego adresatów, czy też uwalniającym ich od konstytucyjnego obowiązku poszanowania i przestrzegania prawa powszechnie obowiązującego. W ocenie sądu rozważania w tym zakresie należy odnieść także, z uwagi na zakres normatywny i umiejscowienie przepisu w ustawie (w Rozdziale 12 Przepisy przejściowe i dostosowujące), do zastosowanego w niniejszej sprawie przepisu przejściowego określonego w art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. Mając to na uwadze należy stwierdzić, że wskazany wyrok Trybunału Konstytucyjnego stanowi dodatkowy argument, że powołany przepis nie jest przepisem technicznym. Oceniając przedmiot sprawy należy mieć na uwadze wyrażoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (TUE) zasadę proporcjonalności. Wskazany przepis stanowi, że zgodnie z zasadą proporcjonalności, zakres i forma działania Unii nie wykraczają poza to, co jest konieczne do osiągnięcia celów Traktatów i że instytucje Unii stosują zasadę proporcjonalności zgodnie z Protokołem w sprawie stosowania zasad pomocniczości i proporcjonalności. Jak wynika z powyższego, działania Unii, zwłaszcza legislacyjne, muszą być proporcjonalne do zamierzonego celu. Zatem środki zastosowane w przepisach prawa UE muszą być właściwe ze względu na wagę i konieczne dla osiągnięcia zamierzonego celu oraz nie mogą wykraczać poza to, co jest niezbędne dla jego osiągnięcia. Jeśli jest wybór pomiędzy wieloma właściwymi środkami należy wybrać te, które są najmniej uciążliwe i mieć na względzie to, że niedogodności związane z ich przyjęciem nie mogą być nieproporcjonalne do zamierzonego celu. Ustalenie, czy środek był właściwy dla osiągnięcia zamierzonego celu, wymaga rozważenia sytuacji, jaka była w momencie jego przyjęcia. Instytucje UE działają zgodnie z zasadą proporcjonalności, jeśli nie przyjęły środków oczywiście niewłaściwych do zamierzonego celu, jaki właściwa instytucja zamierza osiągnąć (Unia Europejska w dobie przemian ustrojowych, zagadnienia systemowe i instytucjonalne, Toruń 2013, Wyd. I, pod. red. J. Galstera, str. 227-228). Choć wyrażona w art. 5 ust. 4 TUE i wyjaśniona powyżej zasada proporcjonalności dotyczy prawodawcy unijnego, obligując go do podejmowana działań, w tym prawodawczych, proporcjonalnych (właściwych, adekwatnych i niezbędnych) do zamierzonego celu, to jednak nie sposób pominąć okoliczności, że skoro instytucje unijne ustanawiają przepisy prawa kierując się wskazaną zasadą, to tym samym także i organy danego państwa członkowskiego analizując prawo unijne, ustanowione zgodnie z art. 5 ust. 4 TUE, a więc z poszanowaniem zasady proporcjonalności, powinny dokonywać jego interpretacji i oceny "w duchu" tej zasady. Dyrektywa nr 98/34/WE ma na celu ochronę zasady swobody przepływu towarów. W tym też celu ustanawia ona tzw. procedurę notyfikacyjną w art. 8 i 9 dotyczącą krajowych projektów przepisów technicznych, upatrując w tych właśnie przepisach zagrożenia dla zasady swobody przepływu towarów. Dla tego też celu definiuje ona w art. 1 pojęcie przepisów technicznych, w tym i innych wymagań. Ocena zatem, czy dany przepis stanowi przepis techniczny, stanowiący zagrożenie dla zasady swobodnego przepływu towarów, musi być dokonana także z uwzględnieniem zasady proporcjonalności i brać pod uwagę adekwatność przyjętych w dyrektywie rozwiązań. Zdaniem Sądu, sporna regulacja krajowa analizowana z uwzględnieniem zasady proporcjonalności prowadzi do wniosku, że także i z tego powodu nie można kwalifikować jej jako objętej procedurą notyfikacyjną, gdyż brak jej istotnego wpływu na właściwości i sprzedaż produktu. Nie spełnienie tym samym wskazanego przez TS w ww. wyroku kryterium przepisu technicznego w postaci innych wymagań wynika również z oceny współmierności przyjętych przez nią rozwiązań do osiągnięcia zamierzonych celów (ochrona porządku i bezpieczeństwa publicznego, finansów publicznych, a także ochrona społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu) i wpływu tych rozwiązań na zasadę swobody przepływu towarów. Ponadto należy mieć także na uwadze art. 10 dyrektywy nr 98/34/WE, i wynikające z niego uprawnienie państw członkowskich do nie stosowania art. 8 i 9 tej dyrektywy do tych przepisów krajowych, które stosują klauzule bezpieczeństwa, wprowadzone przez obowiązujące wspólnotowe akty. Sąd ma na uwadze okoliczność, że przepis ten odnosi się do krajowych przepisów technicznych, jakim nie jest-jak wykazano wyżej - art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. Niemniej jednak należy mieć na uwadze, że nawet techniczny charakter przepisów ustawy o grach hazardowych nie jest równoznaczny w przypadku braku notyfikacji takich przepisów, z naruszeniem dyrektywy nr 98/34/WE, jako że ta umożliwia w okolicznościach objętych przepisem art. 10 ust. 1 odstąpienie od stosowania art. 8 i 9 tej dyrektywy. Ma to miejsce m.in., gdy przepisy krajowe stosują klauzule bezpieczeństwa wprowadzone przez akty wspólnotowe, w tym więc i przez regulacje zawarte w art. 36, art. 52, art. 62 i art. 65 TFUE, stanowiące uzasadnienie do ograniczenia swobód traktatowych w zakresie swobodnego przepływu towarów, osób, usług i kapitału na obszarze UE, jeżeli mają one charakter niedyskryminacyjny i odpowiadają zasadzie proporcjonalności. Mając więc na uwadze wprowadzoną przez TFUE możliwość odstępstwa od traktatowej zasady swobody przepływu towarów, z uwagi na potrzebę i konieczność ochrony szczególnie istotnych dla danego społeczeństwa dóbr, należy stwierdzić, że polski ustawodawca regulując materię gier hazardowych mógł nawet przy przepisach technicznych stosować klauzule bezpieczeństwa, o których mowa w art. 10 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE, a które to stanowią podstawę do niestosowania procedury notyfikacyjnej określonej w art. 8 i 9 tej dyrektywy. W skardze Spółka zarzuciła również, w nawiązaniu do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, błędne uznanie, jakoby przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie stanowił przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE i jako taki nie podlegał obowiązkowi notyfikacji na podstawie art. 8 tejże dyrektywy, a w konsekwencji jego błędnym zastosowaniu, podczas gdy organ powinien był odmówić jego stosowania. W związku z powyższym zarzutem wyjaśnić należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. orzekł, iż art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, iż przepisy krajowe takie jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenia, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami gier i salonów stanowią potencjalnie "przepisy techniczne", w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki, które mogą mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów (automatów do gier o niskich wygranych). Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości nie miało wpływu na treść wydanej decyzji. Nie istniała bowiem konieczność notyfikacji przepisu art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, gdyż przepis ten nie stanowi przepisu technicznego, na co Sąd wskazał powyżej. Dlatego też przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, jako przepis nie podlegający notyfikacji, mógł stanowić podstawę prawną wydanej decyzji. Wobec powyższego, wbrew temu co twierdzi skarżąca w skardze, organ nie był uprawniony orzekać w sprawie na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) ustawy - Ordynacja podatkowa. Aby bowiem podstawą rozstrzygnięcia mógł być powyższy przepis, organ musi stwierdzić zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 240 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, czyli w niniejszej sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 grudnia 2013 r. sygn. akt III SA/Gd 783/13). Orzeczenie Trybunału ani nie wskazywało na konieczność uznania, że mamy do czynienia z normą prawa krajowego zastępowalną normą prawa wspólnotowego a więc powstania efektu substytucji, ani nie było podstaw do wyłączenia stosowania normy krajowej , gdyż nie była ona normą techniczną. Nie stwierdził takiego skutku Trybunał a analiza przedstawiona przez organy, którą Sąd akceptuje także nie daje podstaw do uznania technicznego charakteru cytowanego przepisu ustawy hazardowej. Nie ma więc podstaw do uznania, że wypełniona została dyspozycja określona w art. 240 § 1 o.p. W przedmiotowej sprawie, zdaniem Sądu, powyższa przesłanka nie została spełniona. Dlatego też zasadnie organ w zaskarżonej decyzji podstawą prawną uczynił art. 245 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa. Uwzględniając zatem wskazane powyżej argumenty, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.