V SA/Wa 105/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Beata Blankiewicz – Wóltańska, Sędzia WSA - Artur Kot, Sędzia WSA - Justyna Mazur (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. - Marcin Kwiatkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. komandytowa z siedzibą w N. [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IS", "organ odwoławczy") z dnia [...] listopada 2014 r., znak; [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. [...] (dalej: "Naczelnik US", "organ I instancji") z dnia [...] lipca 2014 r. Nr [...] o odmowie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis. Postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym: [...] Sp. z o.o. Spółka komandytowa z siedzibą w N. [...] (dalej: "skarżąca") zwróciła się z wnioskiem (uzupełnionym pismem z dnia [...] lutego 2014 r.) o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis, w związku poniesieniem wydatków dokonanych z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych ZFRON: w dniu [...] grudnia 2013 r. w kwocie netto [...] zł na podstawie faktury VAT zaliczkowej nr [...]. Wyżej wymieniony wydatek został zakwalifikowany przez skarżącą jako wydatek na wyposażenie stanowiska pracy dla osób niepełnosprawnych (zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 lit a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1300; dalej "rozporządzenie MPiPS z 19 grudnia 2007 r."). Nadto skarżąca, oświadczyła, że: – w okresie obejmującym bieżący rok kalendarzowy oraz dwa poprzedzające go lata kalendarzowe otrzymała pomoc de minimis w wysokości [...] EURO; – nie korzystała z innej pomocy niż de minimis, w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikowanych oraz na dany projekt inwestycyjny, z którym związana jest pomoc de minimis, – nie jest przedsiębiorcą znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. Urz. UE C 244 z 01.10.2004 r.). Postanowieniem z dnia [...] lipca Naczelnik US działając na podstawie art. 216 i art. 306c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p.") orzekł o odmowie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis, dotyczącego wydatku poniesionego w dniu 23 grudnia 2013 r. z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych na zakup wózków widłowych. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji, powołując się na zapis art. 33 ust. 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127 poz. 721 ze zm.; dalej: "ustawa o rehabilitacji") wskazał, iż spółka przejmująca dysponenta środków zgromadzonych na koncie ZFRON nie posiadała uprawnienia do gospodarowania tymi środkami. W momencie likwidacji przedsiębiorcy - Zakładu F. "D." Z. Z. - niewykorzystane środki powinny zostać zwrócone do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Nadto Naczelnik US, powołując się na zapis art. 33 ust. 8 ustawy o rehabilitacji wskazał, że Spółka przekształcana tj. [...] Sp. z o.o. S.K.A. nie miała statusu zakładu pracy chronionej ani w momencie przejmowania w drodze aportu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Z. Z., ani też w okresie późniejszym. Stwierdził zatem, że skoro "Spółka przekształcana" nie miała uprawnienia do gospodarowania środkami zgromadzonymi na koncie ZFRON, to również "Spółka Przekształcona" takiego uprawnienia nie posiada. We wniesionym zażaleniu skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia organu I instancji w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, tj. art. 33 ust. 7 ustawy o rehabilitacji w zw. z art. 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny oraz w zw. z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. Kodeks pracy poprzez ich wadliwą interpretację i uznanie, że nabycie przedsiębiorstwa - zakładu pracy w drodze aportu do spółki prawa handlowego skutkuje likwidacją pracodawcy i brakiem uprawnień do gospodarowania środkami zgromadzonymi na koncie ZFRON; 2) naruszenie przepisów postępowania, tj.: – art. 306a O.p. w zw. z § 9 rozporządzenia MPiPS z 19 grudnia 2007 r., gdyż przedmiotowe postanowienie rozstrzyga o braku uprawnień Spółki do gospodarowania środkami zgromadzonymi na koncie ZFRON, co w konsekwencji tworzy nową sytuację prawną; – art. 120 i 121 O.p. Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor IS wskazanym na wstępie uzasadnienia postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US. Jako podstawę prawną organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p. oraz art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 ze zm.) i § 2 ust. 1 pkt 1 lit a) § 9 ust. 1, 2 rozporządzenia MPiPS z 19 grudnia 2007 r. Uzasadniając Dyrektor IS przytoczył brzmienie art. 33 ust. 1, 7, 7a, 7b i 8 ustawy o rehabilitacji. Wyjaśnił, iż z akt sprawy wynika, że w dniu 2 stycznia 2012 r. doszło do zbycia przedsiębiorstwa posiadającego status byłego zakładu pracy chronionej, prowadzonego do tej pory w ramach samodzielnej działalności gospodarczej przez osobę fizyczną Z. Z. pod firmą Zakład F. "D." na rzecz spółki "[...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" spółka komandytowo-akcyjna. W piśmie z dnia [...] grudnia 2013r. skarżąca poinformowała, że w dniu [...] grudnia 2013 r. Sąd Rejonowy dla m. [...] [...] XIV Wydział Gospodarczy KRS dokonał wpisu przekształcenia "[...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" spółka komandytowo-akcyjna (Spółka Przekształcana), w spółkę komandytową pod firmą [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. Z akt sprawy (w tym pisma złożonego w dniu [...] stycznia 2013 r.) wynika ponadto, że Spółka Przekształcana tj., [...] Sp. z o.o. S.K.A. nie miała statusu zakładu pracy chronionej, lecz na zasadzie sukcesji syngularnej wynikającej z art. 551 i art. 554 Kodeksu cywilnego w związku z art. 231 Kodeksu pracy kontynuuje ustawowe obowiązki byłego zakładu pracy chronionej, tj. obowiązek utrzymania odpowiedniego poziomu zatrudnienia pracowników niepełnosprawnych (powyżej 25%), wynikającego z ustawowego obowiązku posiadania Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Zdaniem Dyrektora IS powyższy stan faktyczny w świetle przedstawionych powyżej przepisów prawa potwierdza stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wskazuje, że skarżąca jako podmiot nie posiadający statusu zakładu pracy chronionej, nie posiada uprawnienia do gospodarowania środkami zgromadzonymi na koncie ZFRON. Jak wskazał organ odwoławczy, słusznie organ I instancji zauważył, że pracodawca, o którym mowa w art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji przestaje korzystać z uprawnienia, o którym mowa w tym przepisie, jeżeli zostanie przejęty przez inny podmiot. Dyrektor IS podniósł, iż art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji posługuje się pojęciem pracodawcy, zatem w przypadku zlikwidowania działalności przez osobę fizyczną i wniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 121) do spółki jako aport, likwidacji ulega pracodawca - osoba fizyczna, do której zastosowanie miał przepis art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji. Przepis ten dotyczy bowiem wyłącznie podmiotów wyjściowo legitymujących się statusem zakładu pracy chronionej tj. tych, którzy uzyskali status zakładu pracy chronionej. Zauważył, iż w przedmiotowej sprawie, na co wskazują akta sprawy, Spółka Przekształcana tj. [...] Sp. z o.o. S.K.A. nie miała statusu zakładu pracy chronionej, ani w momencie przejmowania w drodze aportu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Z. Z., ani też w okresie późniejszym. Skoro zatem "Spółka Przekształcana" nie miała uprawnienia do gospodarowania środkami zgromadzonymi na koncie ZFRON, to również "Spółka Przekształcona" takiego uprawnienia nie posiada. Nadto podniósł, iż powyższe stanowisko zostało uzgodnione z Ministerstwem Pracy i Polityki Społecznej, do którego organ podatkowy I instancji zwrócił się z prośbą o wyjaśnienie, czy w przedmiotowej sprawie możliwe jest wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis (pismo z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...]). Odnosząc się do zarzutów zażalenia, Dyrektor IS uznał je za bezzasadne. Wyjaśnił m.in., iż zgodnie z art. 30 ustawy o rehabilitacji decyzję w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej, potwierdzającą spełnianie warunków, o których mowa w art. 28 lub 29, wydaje wojewoda. Wskazał, iż z akt sprawy wynika, że decyzją Wojewody [...] z dnia [...] września 2009 r., status zakładu pracy chronionej nadany został podmiotowi: [...] Z. Z., prowadzonemu w ramach samodzielnej działalności gospodarczej przez osobę fizyczną Z. Z.. Ww. przedsiębiorstwo osoby fizycznej zostało wniesione aportem do [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółka komandytowo akcyjna, nie posiadającej statusu zakładu pracy chronionej ani w momencie przejmowania w drodze aportu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Z. Z., ani też w okresie późniejszym. Dyrektor IS, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, podniósł, iż przyznanie statusu zakładu pracy chronionej jest indywidualną decyzją administracyjną udzieloną określonemu podmiotowi. Zezwolenia, koncesje i inne tego typu decyzje udzielone konkretnym podmiotom nie podlegają cesji. Nie można ich zatem przenosić na inny podmiot, chyba że wyraźnie dopuszcza to przepis prawa obowiązujący w dniu zaistnienia okoliczności uprawniającej do takiego przeniesienia. Zauważył, iż w prawodawstwie polskim brak jest przepisów, na podstawie których można skutecznie nabyć "zezwolenie" poprzez wniesienie go aportem do Spółki. Oznacza to, że spółka [...] Sp. z o.o. S.K.A., do której wniesione zostało aportem przedsiębiorstwo osoby fizycznej - przedsiębiorcy Z. Z., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą D. Z. Z. - nie była sukcesorem zezwolenia udzielonemu temu przedsiębiorcy. W związku z tym organ podatkowy słusznie wskazał, iż skoro [...] Sp. z o.o. S.K.A. (Spółka Przekształcana) nie miała uprawnienia do posługiwania się statusem byłego zakładu pracy chronionej i w związku z tym do gospodarowania środkami gromadzonymi na koncie ZFRON, to również [...] Sp. z o.o. sp. komandytowa (Spółka Przekształcona) takiego uprawnienia nie posiada. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca, która pismem z dnia [...] listopada 2014 r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie z dnia [...] listopada 2014 r. Wniosła o uchylenie wydanych w sprawie rozstrzygnięć organów podatkowych. Zaskarżonemu postanowieniu Dyrektora IS zarzuciła naruszenie: 1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. przepisu art. 33 ust. 7 i 8 ustawy o rehabilitacji, poprzez jego błędne zastosowanie oraz przepisu art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji, poprzez jego niezastosowanie w stosunku do pracodawcy spełniającego warunki do zachowania zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych; 2) prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisu art. 120, art. 191 i 210 § 4 O.p., poprzez dokonanie oceny zgromadzonego materiału dowodowego w sposób dowolny i jednostronny, z pominięciem wyjaśnień udzielanych przez skarżącą, co miało wpływ na rozstrzygnięcie, a także przeprowadzenie postępowania dowodowego z pominięciem istotnych dowodów. Uzasadniając skarżąca podniosła m.in., iż utrata statusu zakładu pracy chronionej, bez względu na przyczynę utraty statusu, nie powoduje obowiązku zwrotu niewykorzystanych środków pieniężnych ZFRON, jak również kwoty niezamortyzowanych środków trwałych nabytych z ZFRON, o ile pracodawca osiąga stan zatrudnienia ogółem w wysokości co najmniej 15 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy oraz wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 25%. Brak obowiązku zwrotu występować będzie dopóty, dopóki pracodawca będzie osiągał powyższe wskaźniki lub środki ZFRON zostaną w pełni wykorzystane lub zamortyzowane. W jej ocenie, z uwagi na to, iż przepisy ustawy o rehabilitacji nie zawierają ograniczeń dotyczących pracodawcy posiadającego prawo do zachowania zakładowego funduszu, ewentualne zmiany związane z formą prawną pracodawcy, jego przekształceniem, podziałem lub połączeniem należy rozpatrywać w kontekście jedynego określonego ustawowo warunku zachowania zakładowego funduszu, czyli osiągania odpowiedniego stanu zatrudnienia oraz odpowiedniego wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych. W przypadku przejęcia pracodawcy przez inny podmiot, dla zachowania zakładowego funduszu podmiotu przejmowanego, decydujące znaczenie, zdaniem skarżącej, będzie posiadać zachowanie przez podmiot przejmujący warunku, o którym mowa w art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji, tj. zatrudnienia ogółem w wysokości co najmniej 15 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy oraz posiadania wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 25%, ponieważ przepisy nie wskazują na inne warunki umożliwiające zachowanie zakładowego funduszu, przy jednoczesnym uznaniu powyższego warunku za wystarczający. Zdaniem skarżącej, brak określenia przez ustawodawcę innych warunków oraz okresu spełniania przez pracodawcę warunku, o którym mowa w art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji, wskazuje na jedyną przesłankę zachowania zakładowego funduszu, jaką jest utrzymanie zatrudnienia osób niepełnosprawnych, biorąc w szczególności pod uwagę fakt, iż wykorzystanie środków tego funduszu, zgodnie z przepisem art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji następuje na sfinansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej osób niepełnosprawnych. Powyższa przesłanka została przez skarżącą spełniona, gdyż stan zatrudnienia oraz wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych od dnia utraty statusu zakładu pracy chronionej nie zmniejszył się poniżej określonych w ustawie warunków, a środki ZFRON wykorzystywane były wyłącznie na rehabilitację osób niepełnosprawnych, w tym rehabilitację zawodową (wyposażenie stanowisk pracy osób niepełnosprawnych). Nadto skarżąca wskazała, iż organ prowadzący postępowanie w ogóle pominął kwestie wysokości zatrudnienia i wysokości wskaźników zatrudnienia osób niepełnosprawnych w spółce, a także kwestie przeznaczenia środków zakładowego funduszu rehabilitacji. Zaznaczyła, że na żądanie organu pracodawca przedstawiał liczne dokumenty związane z wykorzystaniem środków ZFRON (umowy, faktury, wyjaśnienia), które zostały całkowicie pominięte przez organ bez podania przyczyn. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego uznał za chybione. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola taka jest dokonywana w oparciu o stan faktyczny sprawy i przepisy prawne stanowiące podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia, istniejące w czasie podejmowania zaskarżonego aktu lub zaskarżonej czynności (art. 133 p.p.s.a.). Należy też zaznaczyć, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia, w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu na podstawie ww. ustaw, Sąd stwierdził, że postanowienie to nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Przed odniesieniem się do występujących w sprawie problemów należy wyjaśnić, iż problematyka dotycząca pomocy de minimis została przeniesiona na grunt polskiego prawa w ramach procesu harmonizacji prawa krajowego z rozwiązaniami przyjętymi na gruncie prawa wspólnotowego. Podstawowym aktem prawnym odnoszącym się do pomocy publicznej, w tym do pomocy de minimis, jest Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską - art. 87 i 88 (Dz. U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2 ze zmianami). Na gruncie prawa krajowego podstawową rolę w tej mierze pełni ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 ze zm.). W myśl jej art. 1 ustawa określa zasady postępowania w sprawach dotyczących pomocy państwa spełniającej przesłanki określone w art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Art. 5 ust. 3 tej ustawy stanowi, że podmioty udzielające pomocy wydają beneficjentowi pomocy zaświadczenie stwierdzające, że udzielona pomoc publiczna jest pomocą de minimis albo pomocą de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie. Dla potrzeb niniejszej sprawy istotne znaczenie mają także przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz przepisy rozporządzenia MPPS z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy (§ 9 ust. 1 rozporządzenia MPPS z 19 grudnia 2007 r.), natomiast w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatków ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania (§ 9 ust. 2 rozporządzenia MPPS z 19 grudnia 2007 r.). We wniosku o wydanie zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis w kwocie netto [...] zł skarżąca - [...] Sp. z o.o. Sp. komandytowa powołała się na § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia MPPS z 19 grudnia 2007 r., zgodnie z którym środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności na zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń oraz § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia wskazującego na rodzaje wydatków stanowiących pomoc de minimis. Spór w kontrolowanej sprawie dotyczy prawidłowości rozstrzygnięcia o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej treści, w związku z uznaniem przez organy orzekające, braku uprawnienia przez skarżącą do gospodarowania środkami zgromadzonymi na koncie ZFRON. Zgodnie z art. 306 a § 3 i 4 O.p., zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§ 3) oraz zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy (§ 4). Z uwagi na powyższe oraz treść § 9 ust. 1 rozporządzenia MPiPS z 19 grudnia 2007 r. organy podatkowe są zobowiązane do dokonania oceny czy podmiot wnoszący o wydanie zaświadczenia jest uprawniony do jego otrzymania, a dokonywane ustalenia nie mogą wykraczać poza zakres konieczny dla rozpoznania wniosku o wydanie zaświadczenia. W tych okolicznościach wskazać należy, iż art. 33 ust. 1 ustawy o rehabilitacji stanowi, że prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych (ZFRON). Zgodnie z art. 33 ust. 7 ustawy o rehabilitacji w razie likwidacji, upadłości albo wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej prowadzonego przez pracodawcę zakładu pracy chronionej lub utraty statusu zakładu pracy chronionej niewykorzystane według stanu na dzień likwidacji, upadłości lub utraty statusu zakładu pracy chronionej środki funduszu rehabilitacji podlegają niezwłocznie wpłacie do Funduszu, z zastrzeżeniem ust. 7a i 7b. W świetle art. 33 ust 7a ustawy o rehabilitacji wpłacie do Funduszu podlega także kwota odpowiadająca kwocie wydatkowanej ze środków funduszu rehabilitacji na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środków trwałych w związku z modernizacją zakładu, utworzeniem lub przystosowaniem stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych, budową lub rozbudową bazy rehabilitacyjnej, wypoczynkowej i socjalnej oraz na zakup środków transportu - w części, która nie została pokryta odpisami amortyzacyjnymi, ustalonymi przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych na dzień zaistnienia okoliczności, o których mowa w ust. 7. Stosownie zaś do art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji w przypadku utraty statusu zakładu pracy chronionej i osiągania stanu zatrudnienia ogółem w wysokości co najmniej 15 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy oraz wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 25%, pracodawca zachowuje fundusz rehabilitacji i niewykorzystane środki tego funduszu. Przytoczony wyżej art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji posługuje się pojęciem pracodawcy i tym samym dotyczy wyłącznie podmiotów, które uzyskały (posiadały) status zakładu pracy chronionej, a następnie status ten utraciły. Zgodnie natomiast z art. 33 ust. 8 ustawy o rehabilitacji, przepisu ust. 7 nie stosuje się w przypadku, gdy likwidacja zakładu następuje w związku z przejęciem zakładu przez inny zakład pracy chronionej lub w wyniku połączenia z takim zakładem, a niewykorzystane środki funduszu podlegają przekazaniu w terminie do 3 miesięcy na fundusz rehabilitacji zakładu przejmującego zakład likwidowany. Jak wynika z Decyzji Wojewody [...] z dnia [...] października 2010 r. Nr [...], status zakładu pracy chronionej posiadał podmiot określony jako D. Z. Z. z siedzibą w N. [...], prowadzony w ramach samodzielnej działalności gospodarczej przez osobę fizyczną – Z. Z., a pracodawca ten status zakładu pracy chronionej utracił w dniu [...] października 2010 r. Z niekwestionowanych ustaleń orzekających w niniejszej sprawie organów wynika, iż wskazane przedsiębiorstwo Z. Z. (osoby fizycznej) zostało wniesione w dniu [...] stycznia 2012 r. aportem do [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowo-akcyjnej, która została następnie przekształcona w [...] Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spółkę komandytową. Powyższe zostało ujawnione w Rejestrze Przedsiębiorców KRS w dniu [...] grudnia 2013 r. Skarżąca nie zakwestionowała ustaleń orzekających w sprawie organów co do tego, iż Spółka [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna nie posiadała statusu zakładu pracy chronionej, ani w momencie przejmowania w drodze aportu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Z. Z., ani też w okresie późniejszym, także w dacie przekształcenia, o którym mowa wyżej. Nie wykazała też aby ww. Spółki posiadały status zakładów pracy chronionej. W ocenie Sądu, prawidłowo zatem organy orzekające uznały, że skarżąca jako podmiot nie posiadający nigdy statusu zakładu pracy chronionej, nie posiada uprawnienia do gospodarowania środkami zgromadzonymi na koncie ZFRON. Uprawnienie do korzystania ze środków funduszu, o którym mowa w art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji, przysługuje bowiem jedynie temu pracodawcy, który posiadał status zakładu pracy chronionej, status ten utracił nie wykorzystując zgromadzonych środków, ale nadal utrzymuje poziom zatrudnienia osób niepełnosprawnych wskazany w tym przepisie. Skarżąca Spółka nie posiadając w żadnym okresie statusu zakładu pracy chronionej nie korzysta z uprawnienia, o którym mowa w art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji. Nie zachodzi też sytuacja wskazana w art. 33 ust. 8 ustawy o rehabilitacji, albowiem w okolicznościach niniejszej sprawy nie doszło do przejęcia zakładu pracy chronionej przez inny zakład pracy chronionej, ani też do połączenia zakładów posiadających taki status. Odnosząc się do zarzutów skargi wskazać należy, iż jak wynika z ich uzasadnienia skarżąca uprawnienie do uzyskania zaświadczenia zgodnie ze złożonym wnioskiem wywodzi z brzmienia art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji. Zarzuca bowiem organowi podatkowemu błędne uznanie, iż wyłącznie zakład pracy chronionej jest uprawniony do dysponowania zakładowym funduszem rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz, że utrata statusu zakładu pracy chronionej wiąże się w każdym przypadku z obowiązkiem zwrotu środków ZFRON do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, z jednoczesnym pominięciem zapisów art. 33 ust. 7 b ustawy o rehabilitacji. Jak wskazano w uzasadnieniu skargi przepis ten stanowi wyjątek od obowiązku zwrotu w przypadku osiągania stanu zatrudnienia ogółem co najmniej 15 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy oraz wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 25%. W ocenie skarżącej dla zachowania zakładowego funduszu wystarczające jest osiąganie odpowiedniego stanu i wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych bez względu na zmiany podmiotowe czy przedmiotowe dotyczące pracodawcy. Jak już wskazano wyżej postępowanie w niniejszej sprawie toczące się w przedmiocie wydania zaświadczenia rozstrzyga jedynie o zasadności żądania objętego wnioskiem, w tym oceny czy pomiot ubiegający się o zaświadczenie jest uprawniony do jego otrzymania i nie stanowi rozstrzygnięcia o losach funduszu rehabilitacji. Tym samym odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji poprzez jego nie zastosowanie wskazać należy, iż (jak już była o tym mowa wyżej) przepis ten ma zastosowanie do pracodawcy, który posiadał status zakładu pracy chronionej i status ten utracił, zachowując jednakże stan i wskaźnik zatrudnienia wskazane w tym przepisie. Brak jest zatem podstaw do stwierdzenia, iż wyłącznie zachowanie stanu i wskaźnika zatrudnienia, bez względu na przekształcenia po stronie pracodawcy, stanowi o zasadności zastosowania powyższego przepisu. Spełnienie tych przesłanek jest koniecznym, ale nie wyłącznym warunkiem zastosowania ww. przepisu. Redakcja art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji wskazuje bowiem, iż wymóg ten spełnić ma pracodawca, który posiadał status zakładu pracy chronionej i status ten utracił. Z uwagi na to, iż w okolicznościach niniejszej sprawy status zakładu pracy chronionej posiadało jedynie przedsiębiorstwo prowadzone przez Z. Z. jako osobę fizyczną, który to status został utracony przed zbyciem przedsiębiorstwa na rzecz [...] Sp. z o.o. Sp. komandytowo-akcyjnej, a także przed przekształceniem tej spółki, brak jest podstaw do stwierdzenia, iż do skarżącej spółki ma zastosowanie art. 33 ust. 7b ustawy o rehabilitacji. Tym samym bez znaczenia pozostają kwestie dotyczące stanu i wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w odniesieniu do skarżącej. Wbrew twierdzeniom skarżącej, działające w sprawie organy prawidłowo przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, ustaliły stan faktyczny i dokonały jego oceny z perspektywy mających zastosowanie przepisów prawa materialnego w kontekście zgłoszonego żądania, przy czym ocena ta nie nosi znamion dowolności. Zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła bowiem wad tego rodzaju, które mogłyby mieć wpływ na podjęte postanowienie. Nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie zaskarżonego orzeczenia z obrotu prawnego. Sąd nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą aktów. Wobec niezasadności zarzutów skargi oraz niestwierdzenia przez Sąd z urzędu tego rodzaju uchybień, które mogłyby mieć wpływ na treść rozstrzygnięć, które Sąd ma obowiązek badać z urzędu - skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.