I SA/Wr 214/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant: Starszy asystent sędziego Marta Pająkiewicz-Kremis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2014 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] października 2014 r., nr [...], II. orzeka, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu. Przedmiotem skargi było postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów, z dnia [...].11.2014 r. (nr [...]) w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych. W dniu 7.07.2014 r. spółka A S.A. z siedzibą w J. złożyła do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnosząc o interpretację spółka przedstawiła, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji podstawowych substancji farmaceutycznych i występuje jako podatnik VAT czynny. Wskazała strona, że w dniu 15.12.2009 r. aktem notarialnym nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład którego weszły w szczególności: prawo wieczystego użytkowania zabudowanych działek gruntu oraz własność posadowionych na nich budynków, produkcję w toku, należności ZFŚS i od pracowników, należności od kontrahentów, inwestycje, wyroby gotowe, surowce, środki trwałe oraz WNiP, a także wyposażenie - o łącznej wartości 8.973.770,91 zł, jak również zobowiązania o łącznej wartości 10.910.740,77 zł (w tym wartość faktury na kwotę 50.000 zł, stanowiącej zapłatę za tę czynność). Wydanie przedmiotu transakcji nastąpiło 31.01.2010 r. Wnioskodawca zaznaczył dalej, że w wyniku tej transakcji powstała dodatnia wartość firmy na kwotę 1.936.969,87 zł, zaś podatek od tej czynności cywilnoprawnej wyliczony (i zapłacony) został od wartości 50.000 zł, wynikającej z faktury sprzedaży, ponieważ stanowiło wartość wyższą aniżeli wartość nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości. Spółka zaznaczyła, że właściwy dla podatku od czynności cywilnoprawnej organ podatkowy wezwał ją do przedłożenia stosownych dokumentów dotyczących wymienionej transakcji, poddając w wątpliwość wysokość zapłaconego podatku w świetle przepisu art. 6 ust. 1 pkt 1c ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, dalej - "u.p.c.c."). Na tle tak opisanego stanu faktycznego spółka zadała pytanie: czy prawidłowo określiła wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych od przedmiotowej transakcji? Przedstawiając swoje stanowisko wnioskodawca odwołał się do pojęcia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 oraz 552 Kodeksu cywilnego, a także art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a następnie wywiódł, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach tego rodzaju, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, a przy tym winny się odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania. W świetle tego spółka uważa, że prawidłowo określiła swoje zobowiązanie z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych, uznając transakcję nabycia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jako całości, a nie poszczególnych składników majątku. Postanowieniem z dnia [...].10.2014 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając w imieniu Ministra Finansów, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku A S.A. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, powołując w podstawie orzeczenia przepisy art. 165a w związku z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej - "O.p."). Według organu wnioskodawca oczekiwał potwierdzenia prawidłowości zadeklarowanej podstawy opodatkowania i wysokości wyliczonego przez siebie podatku od czynności cywilnoprawnych, do czego konieczne byłoby prowadzenie postępowania dowodowego, co jest wykluczone w ramach postępowania mającego za przedmiot wydanie interpretacji indywidualnej. W trybie określonym w art. 14b § 1 O.p. nie podlegają również urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określenia (wyliczenia) podstawy opodatkowania. W złożonym zażaleniu spółka podniosła, iż jej intencją nie było uzyskanie potwierdzenia wyliczeń rachunkowych, lecz stanowisko odnośnie prawidłowości przyjęcia za podstawę opodatkowania dodatniej wartości firmy, a co za tym idzie, czy transakcję nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy traktować jako nabycie ogółu składników materialnych i niematerialnych, czy też nabycie jedynie poszczególnych składników majątkowych. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...].11.2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając w imieniu Ministra Finansów utrzymał w mocy swoje poprzednie postanowienie. Zdaniem organu, pomimo, że żądanie wyrażone przez wnioskodawcę mogło służyć ustaleniu skutków podatkowych opisanej czynności, to wykraczało poza ustawowo wyznaczone ramy dla interpretacji indywidualnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A S.A., wnosząc o uchylenie postanowienia, zarzuciła naruszenie art. 14 § 1 pkt 2, art. 14b § 1 i 2 w związku z art. 165a § 1 oraz art. 169 § 1 w związku z art. 14 h O.p. Spółka stwierdziła, że wbrew opinii organu, przedmiotem jej wniosku było zdarzenie, które mogło być przedmiotem interpretacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga była uzasadniona. Na podstawie art. 165a § 1 O.p., mającego zastosowanie także w postępowaniu interpretacyjnym (w oparciu o art. 14h O.p), gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przyczyny odmowy wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej mogą mieć charakter podmiotowy bądź przedmiotowy. W niniejszej sprawie przesłanka odmowy natury podmiotowej nie wystąpiła, organ nie stwierdził, ażeby skarżącej nie przysługiwał przymiot "zainteresowanego" w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. Z treści zaskarżonego postanowienia wynikało natomiast, że przeszkody w wydaniu interpretacji indywidualnej organ upatrywał w zakresie pytania wnioskodawcy odnośnie prawidłowości określenia wysokości podatku od czynności cywilnoprawnych, co organ utożsamił z oczekiwaniem wyliczenia kwoty podatku w oparciu o materiał dowodowy, który należałoby zgromadzić. Z przepisów art. 14b § 1 ̶ § 3 O.p. wynika, że w indywidualnej sprawie zainteresowanego, na jego wniosek, organ wydaje interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Wnioskodawca obowiązany jest wyczerpująco przedstawić stan faktyczny bądź opis zdarzenia przyszłego oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z kolei stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p., w interpretacji indywidualnej organ zobowiązany jest dokonać oceny stanowiska wnioskodawcy oraz uzasadnić je pod względem prawnym, zaś w przypadku negatywnej oceny tego stanowiska, musi wskazać prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym. Wyjątkowo, w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za prawidłowe, możliwe jest odstąpienie przez organ od uzasadnienia prawnego. Na tle przytoczonych przepisów zasadnie zwraca się uwagę w orzecznictwie, że istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację (wyrok z dnia 12.05.2011 r., sygn. akt I SA/Sz 133/11, publ. LEX nr 795605). Wypowiedź zainteresowanego co do zasady winna obejmować dwa elementy: wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (opis zdarzenia przyszłego) oraz ocenę prawną tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Niewątpliwie, zarówno przedstawienie stanu faktycznego (opisu zdarzenia przyszłego), jak i ocena prawna tego stanu (opisu) dokonana przez zainteresowanego, muszą eksponować zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji. Jednakże brak jest podstaw do tego, aby pytaniu, stanowiącemu wyodrębnioną część wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nadawać samodzielne znaczenie, a przy tym oderwane od pozostałej wypowiedzi wnioskodawcy. Intencja zainteresowanego winna być odczytana z całokształtu jego sformułowań. W tym zakresie organ powinien mieć na względzie także zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h tej ustawy). We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka przedstawiła w pierwszej kolejności zaistniały stan faktyczny odnoszący się do nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej wymienione składniki majątkowe, wskazując sumy wartości aktywów oraz pasywów z zaznaczeniem, że z tytułu transakcji, za całość przedmiotu nabycia dokonała zapłaty 50.000 zł na podstawie faktury, która to kwota stanowiła podstawę wyliczenia należnego podatku od czynności cywilnoprawnych. Przedstawiając natomiast własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, wnioskodawca scharakteryzował pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa z uwzględnieniem przepisów Kodeksu cywilnego oraz podatkowych (ustawy o podatku od towarów i usług) wyraźnie stwierdzając, że według jego uważania, prawidłowo określił zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych uznając transakcję nabycia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jako całości, a nie poszczególnych składników majątku. Wskazać jeszcze trzeba, że pośród przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej spółka wymieniła (jak trzeba przyjąć - związkowo) przepisy art. 551 i 552 K.c., art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), a przede wszystkim art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 6 ust. 1 pkt 1c u.p.p.c. Zauważyć trzeba, że jakkolwiek ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera jednostki redakcyjnej w postaci pkt 1c ust. 1 art. 6, to wskazanie zainteresowanego w tym zakresie uznać należało za oczywisty błąd pisarski, albowiem w kontekście wypowiedzi strony oczywiste było, że chodziło o art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. W świetle zatem przytoczonej wypowiedzi skarżącej spółki należało odczytać jej pytanie odnośnie prawidłowości określenia wysokości podatku od czynności cywilnoprawnych od przedmiotowej transakcji, które w sposób oczywisty nawiązywało do zwerbalizowanego przekonania strony że podatek powinna ona obliczyć od ceny (wartości) nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako takiej (całości przedmiotu transakcji), nie zaś od poszczególnych składników majątkowych wchodzących w jego skład. Błędnie więc uznał organ przyjmując, że strona domagała się dokonania wyliczeń rachunkowych, które potwierdziłyby prawidłowość kwoty obliczonego podatku, jak również, że w celu udzielenia odpowiedzi na pytanie zainteresowanego musiałby przeprowadzać postępowanie dowodowe. W sumie więc organ naruszył przepisy art. 121 § 1 i art. 165a § 1 O.p., co uzasadniało uchylenie postanowień obydwóch instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z uwzględnieniem jej art. 135 (w odniesieniu do postanowienia poprzedzającego zaskarżony akt). Przy ponownym załatwieniu wniosku organ zobligowany będzie podporządkować się ocenie prawnej przedstawionej w uzasadnieniu wyroku.