II SA/Sz 2/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Makowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Renata Bukowiecka-Kleczaj, Sędzia WSA Katarzyna Grzegorczyk-Meder, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anita Jałoszyńska, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 3 września 2015 r. sprawy ze skargi Spółki A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 8, art. 129 ust. 1 i 3, art. 138 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), działając jako organ pierwszej instancji, cofnął w całości Spółce A. zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że decyzją nr [...]z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej udzielił Spółce A. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier zlokalizowanych na terenie województwa zachodniopomorskiego na okres sześciu lat. W dniu 8 kwietnia 2014 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w oparciu o uprawnienie wynikające z art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o Służbie Celnej przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie gier na automatach o niskich wygranych w sklepie "" , w którym znajdował się automat do gier o niskich wygranych nr [...]. W wyniku przeprowadzonego eksperymentu funkcjonariusze celni stwierdzili, że na tym automacie jest możliwość rozgrywania gier za stawki wyższe niż określone w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych oraz jednorazowa wygrana, o której mowa w art. 129 ust. 3 ustawy może zostać przekroczona. W następstwie ustaleń przeprowadzonej kontroli Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 23 czerwca 2014 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia udzielonego Spółce A. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Ponadto w toku postępowania, tj. w dniu 18 lipca 2014 r. wpłynęły do Dyrektora Izby Celnej wyniki kontroli przeprowadzonej w punkcie gier prowadzonym w, w którym znajdowały się automaty do gier o niskich wygranych: nr fabryczny [...] oraz [...] nr fabryczny [...]. Wskazany wyżej punkt gier objęty był zezwoleniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kontrola ta również dotyczyła przestrzegania przepisów regulujących urządzanie gier na automatach o niskich wygranych w oparciu o uprawnienie wynikające z art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o Służbie Celnej. W wyniku przeprowadzonego na obu automatach eksperymentu funkcjonariusze celni stwierdzili, że umożliwiają one rozegranie jednej gry za stawkę wyższą niż określona w ustawie o grach hazardowych [...]zł., a zatem wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze jest wyższa niż określona w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. W dniu 20 sierpnia 2014 r. wpłynęła do organu opinia z Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej z badania sprawdzającego nr [...] z dnia automatu [...]nr fabryczny [...], który uzyskał poświadczenie rejestracji [...]. Następnie w dniu 10 września 2014 r. wpłynęła kolejna opinia z Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej z badania sprawdzającego nr [...] z dnia [...] . z wynikiem negatywnym dla automatu [...], który uzyskał poświadczenie rejestracji [...] z dnia [...] r. W toku postępowania Spółka A. złożyła pismo procesowe wnosząc o przeprowadzenie dowodów z dokumentów oraz z zeznań świadków na szczegółowo wskazane okoliczności, które jej zdaniem powinny zostać wyjaśnione w toku postępowania. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej odmówił przeprowadzenia dowodu z zawnioskowanych przez stronę w piśmie z dnia [...] dokumentów. Przystępując do wyjaśnienia oceny zebranego materiału dowodowego oraz podstawy prawnej rozstrzygnięcia organ zwrócił uwagę, na swój obowiązek orzekania zgodnie z zasadą legalizmu wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej oraz na zmianę stanu prawnego wywołaną wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. ustawy o grach hazardowych, która uchyliła przepisy ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Po przytoczeniu treści art. 117, art. 129 ust. 1 i 3 ustawy o grach hazardowych, Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, że automaty do gier o niskich wygranych, których dotyczyły kontrole z dnia 8 kwietnia 2014 r i z dnia 10 lipca 2014 r. posiadały aktualne poświadczenia rejestracji wydane na podstawie badania uprawnionej jednostki badającej. Przeprowadzone eksperymenty wykazały możliwość gry z stawki wyższej niż określa ustawa. Powyższe budziło podejrzenie o prawidłowość wydanych poświadczeń rejestracji. Naczelnik Urzędu Celnego prowadzi w tym zakresie odrębne postępowanie. Według organu, ustalenia dokonane w oparciu o włączone do akt sprawy opinie z badań sprawdzających dwóch wyżej wskazanych automatów, sporządzone przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów, potwierdziły ustalenia dokonane podczas kontroli, i pozwoliły Dyrektorowi Izby Celnej przyjąć, że w rozpoznawanej sprawie zachodzą okoliczności objęte art. 138 ust. 3 u.g.h. który stanowi, że: "Organ o którym mowa w ust. 2, w drodze decyzji, cofa zezwolenie w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3" i orzec o cofnięciu spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich -wygranych na terenie województwa. Od decyzji tej odwołanie wniosła Spółka A. działająca przez radcę prawnego A. F., zarzucając naruszenie: - prawa materialnego, a mianowicie art. 23f ust. 1, ust. 2 pkt 1, oraz ust. 3 i ust. 5 w związku z art. 129 ust. 3, i ust. 6 oraz art. 129 ust. 3, art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3, art. 15 ust. 6, art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności (tekst jedn. z 2010 r. Dz.U. nr 138, poz. 935 z późn. zm.), jak również w związku z art. 12 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych - a także w związku z art. 5 ust. 1 i ust.4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 765/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. ustanawiające wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylające rozporządzenie (EWG) Nr 339/93 — zwane dalej Rozporządzeniem Nr 765/2008- przez ich niezastosowanie, co doprowadziło organ do błędnej konstatacji, że zachowanie w dniu 14 lipca 2014 r. przez dany podmiot statusu jednostki badającej, decyduje przedstawienie certyfikatu akredytacji udzielonego na cokolwiek, a nie certyfikatu akredytacji w zakresie łączącym się tematycznie z badaniami technicznymi automatów i urządzeń do gier, - prawa materialnego, a mianowicie art. 23b ust. 3 u.g.h. w związku z § 7 ust. 2 pkt 5 i § 22 zarządzenia nr 28 Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2013 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz. 19) i w związku z § 1 ust. 2 i § 6 ust. 2 zarządzenia nr 30 Ministra Finansów z dnia 29 października 2009 r. w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz. 72 z późn. zm.) oraz w związku z art. 58 § 1 Kodeksu Cywilnego i art. 7 Konstytucji RP, przez ich niezastosowanie i w konsekwencji dokonanie błędnej oceny, że Izba Celna jest jednostką badającą, pomimo, iż w dniu 8 kwietnia 2011 r. (data udzielenia upoważnienia Izbie Celnej przez Ministra Finansów), przepisy prawa nie zezwalały Izbie Celnej co do zasady na prowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier. - prawa materialnego, a mianowicie art. 129 ust. 3u.g.h.w związku z art. 18 ust. 1 u.g.h., przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że stawką za udział w jednej grze nie jest wyłącznie opłata/cena za przystąpienie do jednej gry pobierana z licznika wpłat (opłata nie będąca jednostką ryzyka), lecz wszelkie wartości podlegające ryzyku w trakcie jednej gry, co prowadzi do wniosków ewidentnie sprzecznych z wykładnią gramatyczną i systemową cytowanych przepisów oraz narusza zakaz dokonywania wykładni per non est, - prawa materialnego, a mianowicie art. 34, art. 36, art. 49 i art. 56 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) przez ich niezastosowanie w stanie faktycznym sprawy, w sytuacji gdy przepisy art. 138 ust. 3 w związku z art. 129 ust. 3 u.g.h. imperatywnie nakazające organowi zezwalającemu cofnięcie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w całości na wypadek stwierdzenia bez winy przedsiębiorcy posiadającego zezwolenie przekroczenia pułapu "stawki za udział w jednej grze" oraz "jednorazowej wygranej" choćby w jednym urządzeniu eksploatowanym w ramach zezwolenia, przy równoległym braku definicji legalnych tych zwrotów(ich niedokładnego określenia i istnienia szeregu wątpliwości związanych z ich interpretacją), stanowią środek o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych (w rozumieniu art. 34 TFUE), a powołany wyżej nakaz cofnięcia zezwolenia w całości nawet gdyby był motywowany względami porządku publicznego i ochrony zdrowia ludzi, jest sprzeczny z art. 36 TFUE, ponieważ cele te mogą być osiągnięte bez stosowania, aż tak drastycznych środków, jak również w sytuacji gdy wskazany wyżej nakaz stanowi przeszkodę świadczenia usług oraz swobody przedsiębiorczości w rozumieniu art. 49 i art. 56 TFUE, - prawa materialnego, a mianowicie art. 129 ust. 3 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 i w związku z art. 1 pkt 1 i pkt 3, oraz art. 8 ust. 1 Dyrektywy nr 98/3.4 z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm, i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społeczeństwa informacyjnego przez ich niezastosowanie pomimo, iż art. 129 ust. 3 u.g.h.: jest przepisem technicznym stanowiącym specyfikację techniczną produktu wytwarzanego przemysłowo, tj. automatu o niskich wygranych o parametrach technicznych (immanentnych cechach produktu) zdefiniowanych właśnie w art. 129 ust. 3 u.g.h. w postaci parametru "stawki za udział w jednej grze" oraz "jednorazowej wygranej", oraz jest przepisem technicznym w tym znaczeniu, że może mieć istotny wpływ na sprzedaż lub/i właściwości produktów, w postaci automatu o niskich wygranych, gdyż dla zapewnienia możliwości dalszego wykorzystywania automatów o niskich wygranych jako produktów o parametrach technicznych wskazanych w art. 129 ust. 3 u.g.h., konieczna będzie ich modyfikacja (istotna zmiana właściwości tego rodzaju urządzeń) przez pozbawienie produktu zasadniczych cech w postaci limitowanej kwotowo "stawki za udział w jednej grze" i "jednorazowej wygranej" oraz zmiana statusu produktu z przejściem ponownej procedury rejestracyjnej włącznie, - przepisów postępowania, a mianowicie art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej przez naruszenie fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej polegające na oparciu przez organ decyzji na opinii Izby Celnej , nie mającej potwierdzonych akredytacją fachowych/specjalnych wiadomości z zakresu problematyki urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, jakimi są automaty do gier (w tym o niskich wygranych), - rażące naruszenie art. 200 § 1 w związku z art. 12 § 6 pkt 2 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej przez pozbawienie skarżącego możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji, w zestawieniu z faktem, że w ustawowym 7-dniowym terminie wynikającym wprost z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej skarżąca spółka skorzystała z prawa do wypowiedzenia się w sprawie wnosząc w piśmie z dnia 15 września 2014 r. o przeprowadzenie dowodu z szeregu istotnych dokumentów i z zeznań świadka, co przy dopuszczeniu i rozważeniu powyższych dowodów przez organ mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż cofnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych może nastąpić wyłącznie w oparciu o dowód z opinii jednostki badającej, a nie jednostki podającej się zaledwie za jednostkę badającą, wydruki z prac legislacyjnych wskazują na przypadkowy charakter obecności art. 138 ust. 3 u.g.h. w polskim porządku prawnym i jego sprzeczności z regulacjami unijnymi dotyczącymi dopuszczalnej ingerencji w swobodę prowadzenia działalności gospodarczej oraz swobodę przepływu towarów i usług, a to z kolei tezy organu o rzekomym niespełnianiu przez badane automaty kryterium "stawki za udział w jednej grze" w konfiguracji z zaoferowanymi przez skarżącego dokumentami, są tezami nieusprawiedliwionymi merytorycznie. Odwołująca się wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 8, art. 129 ust. 1 i 3, art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając to rozstrzygniecie, Dyrektor Izby Celnej działający jako organ II instancji, zrelacjonował treść decyzji wydanej w pierwszej instancji oraz zarzuty odwołania. Organ wyjaśnił, że postanowieniami z dnia [...] odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka A. K. na okoliczności wskazane w piśmie pełnomocnika strony z dnia 22 września 2014 r. Zdaniem organu II instancji, zgromadzony materiał w sprawie jest kompletny, a okoliczności istotne dla sprawy zostały udowodnione badaniami technicznym jednostki badającej, stanowiącymi główny dowód w postępowaniu w sprawie cofnięcia zezwolenia, którego nie można utożsamiać z innym dowodem w postaci np. opinii biegłego, przesłuchania pracowników Laboratorium Celnego. W związku z powyższym żądanie strony dotyczące dopuszczenia i przeprowadzenia ww. dowodu należało uznać za bezzasadne, gdyż nie ma wpływu na wynik sprawy. Nie znajdując podstaw do uwzględnienia odwołania, Dyrektor Izby Celnej uznał, że rozstrzygnięcie organu I instancji jest prawidłowe i podzielił wszystkie ustalenia faktyczne zawarte w uzasadnieniu decyzji organu I instancji. W szczególności, organ odwoławczy wskazał podstawy prawne i istotę oraz cel wydawania przez Ministra Finansów upoważnień dla jednostek badających, a także wskazał, powołując się również na orzecznictwo sądów administracyjnych, na zasady postępowania dowodowego prowadzonego w sprawach w przedmiocie uregulowanym w art. 138 § 3 u.g.h. W ocenie organu, Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej , jest jednostką upoważnioną do przeprowadzenia badań sprawdzających automaty do gier o niskich wygranych, posiada odpowiednią akredytację Polskiego Centrum Akredytacji, a jego opinia nie może być zastępowana innymi środkami dowodowymi. W odniesieniu do zarzutów braku notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych organ dokonał analizy wpływu tych przepisów na właściwości lub sprzedaż automatów do gry o niskich wygranych i doszedł do wniosku, że przepisy te nie są normami technicznymi w rozumieniu dyrektywy nr 98/34 z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm, i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społeczeństwa informacyjnego. Organ powołując się na zasadę legalizmu oraz brak upoważnienia do kwestionowania konstytucyjności przepisów o grach hazardowych stwierdził, że przepisy tej ustawy są dla niego wiążące, a w stanie faktycznym sprawy w świetle tych przepisów należało cofnąć Spółce A. zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Spółka A. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie: 1. prawa materialnego, a mianowicie art. 23f ust. 1 i ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3, ust. 5 pkt 1, ust. 6 i art. 129 ust. 3, art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy z dnia 19.11.2009 r o grach hazardowych (zwanej dalej UGH) w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3, art. 15 ust. 6, art. 16 ust. 2 pkt 5, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30.08.2002r o systemie oceny zgodności (tekst jedn. z 2010 r, Dz. U. nr 138, poz. 935 z późn. zm. ), jak również z art. 5 ust. 1 i ust. 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady WE Nr 765/2008 z dnia 09.07.2008 r. ustanawiające wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylające rozporządzenie (EWG) Nr 339/93 zwane Rozporządzeniem Nr 765/2008 – poprzez błędną wykładnię ( w tym przez zaniechanie dokonania wykładni systemowej i racjonalnej) polegające na przyjęciu, że : a) o posiadaniu przez daną osobę statusu jednostki badającej, decyduje przedstawienie certyfikatu akredytacji udzielonego na cokolwiek, a nie certyfikatu akredytacji w zakresie łączącym się tematycznie z badaniami technicznymi automatów i urządzeń do gier, jak również i formalne figurowanie na liście jednostek badających publikowanej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, b) regulacja art. 23f ust. 1 pkt 2 UGH byłaby rzekomo zbędna, gdyby ustawodawcy w art. 23f ust. 1 pkt 1 UGH chodziło o akredytację w zakresie łączącym się tematycznie z badaniami technicznymi automatów i urządzeń do gier, podczas gdy zarówno prawodawca krajowy (art. 16 ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 30.08.2002 r o systemie oceny zgodności), jak i prawodawca unijny (art. 5 ust. 1 i ust. 4 rozporządzenia WE nr 765/2008), wyraźnie przewidują, że po uzyskaniu akredytacji w określonym polu kompetencji, może dojść do sytuacji, w której dana jednostka utraci kompetencje badawcze w określonym zakresie, nadal formalnie posiadając akredytację, co determinuje przyjęcie, iż art. 23f ust. 1 pkt 1 i pkt 2 UGH wzajemnie się uzupełniają i służą stworzeniu " " restrykcyjnych warunków wiodących do uzyskania/zachowania statusu jednostki badającej, a nie rzekomo czynią zbędnym posiadanie akredytacji łączącej się z badaniami technicznymi automatów i urządzeń do gier, przy istnieniu uzupełniających wymagań z art. 23f ust. 1 pkt 2 UGH, c) z samego faktu udzielenia danej osobie przez Ministra Finansów upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, wynika uzyskanie przez taki podmiot statusu jednostki badającej, podczas gdy sam fakt udzielenia upoważnienia nie przesądza jeszcze o uzyskaniu przez dany podmiot statusu jednostki badającej i możliwości przeprowadzania w tym charakterze badań sprawdzających, gdyż upoważnienie jest udzielane na okres nie dłuższy niż okres ważności akredytacji, a w ślad za tym do uzyskania statusu jednostki badającej konieczne jest zarówno udzielenie ważnego upoważnienia przez Ministra Finansów jak i posiadanie przez dany podmiot właściwej akredytacji (adekwatnej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier), nadto upoważnienie udzielone wbrew warunkom ustawy jest nieważne z mocy prawa, 2. prawa materialnego, a mianowicie art. 23b ust. 3 UGH w związku z § 7 ust. 10 pkt 4i § 22 zarządzenia nr 28 Ministra Finansów z dnia 28.06.2013 r w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF poz. 19) i w związku z § 1 ust. 2 i § 6 ust. 8 zarządzenia nr 30 Ministra Finansów z dnia 29.10.2009 r w sprawie nadania statutów izbom celnym i urzędom celnym ( Dz. Urz. MF poz. 72 z późn. zm.) oraz w związku z art. 58 § 1 KC i art. 7 Konstytucji RP, przez ich niezastosowanie i w konsekwencji dokonanie błędnej oceny, że Izba Celna jest jednostką badającą, pomimo iż w dniu 27.11.2012 r (data udzielenia upoważnienia Izbie Celnej przez Ministra Finansów) przepisy prawa nie zezwalały Izbie Celnej co do zasady na prowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, 3. prawa materialnego, a mianowicie art. 129 ust. 3 UGH w związku z art. 18 ust. 1 UGH, przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "stawką za udział w jednej grze" nie jest wyłącznie opłata/cena za przystąpienie do jednej gry pobierana z licznika wpłat (opłata nie będącą jednostką ryzyka), lecz wszelkie wartości podlegające ryzyku w trakcie jednej gry, co prowadzi do wniosków ewidentnie sprzecznych z wykładnią gramatyczną i systemową cyt. przepisów oraz narusza zakaz dokonywania wykładni per non est, 4. prawa materialnego, a mianowicie, art. 129 ust. 3 UGH w związku z art. 22 Konstytucji RP, przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że "jednorazową wygraną" jest suma szeregu jednorazowych wygranych (czyli "wygrana wielorazowa"), w zestawieniu z faktem, że ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej nie można dorozumiewać ani domniemywać, 5. prawa materialnego, a mianowicie art. 138 ust. 3 UGH w związku z art. 129 ust. 3 UGH, art. 23a ust. 2 UGH oraz art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26.05.2011 r o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw ( Dz. U. z 2011 r. Nr 134, poz. 779 ) - zwanej dalej "nowelizacją UGH" i art. 2 Konstytucji RP przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że dla kwestii cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych żadnego znaczenia nie ma kwestia obowiązywania decyzji administracyjnej uprawniającej przedsiębiorcę do użytkowania danego urządzenia w charakterze automatu o niskich wygranych oraz przyczyn uznania przez organ władzy państwowej danego, zarejestrowanego automatu o niskich wygranych za niezgodny z wymaganiami z art. 129 ust. 3 UGH; co w zestawieniu z praktyką stosowania prawa przez Ministra Finansów w latach 2003 - 2009 z czytelnym dla przedsiębiorców komunikatem, iż "stawką za udział w jednej grze" nie jest ryzykowanie wygranych w ramach kontynuacji jednej gry, oznacza w istocie, że zdaniem organu do skutecznego cofnięcia zezwolenia może również dojść bez ostatecznego cofnięcia decyzji uprawniającej przedsiębiorcę do eksploatacji danego urządzenia w charakterze automatu o niskich wygranych i zaledwie przy zmienionej przez władzę państwową wykładni pojęcia "stawki za udział w jednej grze" na tle niezmienionych w warstwie treściowej przepisów ustawowych, nie zawierających definicji legalnej ww. terminu, 6. prawa materialnego, a mianowicie art. 34, art. 36, art. 49 i art. 56 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) przez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy przepisy art. 138 ust. 3 w związku z art. 129 ust. 3 UGH imperatywnie nakazujące organowi cofnięcie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w całości na wypadek stwierdzenia bez winy przedsiębiorcy posiadającego zezwolenie, przekroczenia pułapu stawki za udział w jednej grze oraz jednorazowej wygranej choćby w jednym urządzeniu eksploatowanym w ramach zezwolenia, przy równoległym braku definicji legalnych tych zwrotów (ich niedokładnego określenia i istnienia szeregu wątpliwości związanych z ich interpretacją), stanowią środek o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych (w rozumieniu art. 34 TFU), a powołany wyżej nakaz cofnięcia zezwolenia w całości nawet gdyby był motywowany względami porządku publicznego i ochrony zdrowia ludzi, jest sprzeczny z art. 36 TFUE, ponieważ cele te mogą być osiągnięte bez stosowania aż tak drastycznych środków, jak również w sytuacji gdy wskazany wyżej nakaz stanowi przeszkodę świadczenia usług oraz swobody przedsiębiorczości w rozumieniu art. 49 i art. 56 TFUE, 7. prawa materialnego, a mianowicie art. 129 ust. 3 UGH w związku z art. 1 pkt 11 i w związku z art. 1 pkt 1 i pkt 3 oraz art. 8 ust. 1 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22.06.1998 r ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (dalej Dyrektywa 98/34AA/E ), przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że art. 129 ust. 3 UGH (do którego odwołuje się art. 138 ust. 3 UGH): a) nie jest przepisem technicznym stanowiącym specyfikację techniczną produktu wytwarzanego przemysłowo tj. automatu o niskich wygranych o parametrach technicznych (immanentnych cechach produktu) zdefiniowanych właśnie w art. 129 ust. 3 UGH w postaci parametru "stawki za udział w jednej grze oraz jednorazowej wygranej" b) nie jest przepisem technicznym w tym znaczeniu, że nie może mieć istotnego wpływu na sprzedaż lub/i właściwości produktu w postaci automatów o niskich wygranych jako produktów o parametrach technicznych wskazanych w art. 129 ust. 3 UGH, konieczna będzie ich modyfikacja przez pozbawienie produktu zasadniczych cech w postaci limitowanej kwotowo "stawki za udział w jednej grze" i jednorazowej wygranej" oraz zmiana statusu produktu z przejściem ponownej procedury rejestracyjnej włącznie, 8. przepisów postępowania, a mianowicie art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, przez naruszenie fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej polegające na oparciu przez organ decyzji na opinii Izby Celnej nie mającej potwierdzonych akredytacją fachowych/specjalnych wiadomości z zakresu problematyki urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, jakimi są automaty do gier (w tym o niskich wygranych), 9. art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 124 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na braku śladowego choćby odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do twierdzeń i zarzutów strony uważanych za kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy, a dotyczących sprzeczności regulacji art. 138 ust. 3 UGH z nadrzędnym prawem unijnym, a mianowicie postanowieniami art. 34, art. 36, art. 49 i art. 56 traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE), co w efekcie sprawia, iż organ uchybił obowiązkowi pogłębiania zaufania do organów Państwa, a zaskarżona decyzja nie spełnia funkcji perswazyjnej mającej przekonywać stronę o słuszności zajętego w decyzji stanowiska. Ponadto skarżąca wniosła o: 1) o zwrócenie się, na podstawie art. 267 TFUE, przez Wojewódzki Sąd Administracyjny do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej o orzeczenie w trybie prejudycjalnym w przedmiocie wykładni art. 34 TFUE i art. 36 TFUE, w sytuacji, gdy przepisy art. 138 ust. 3 UGH w związku z art. 129 ust. 3 UGH imperatywnie nakazujące krajowemu organowi administracji publicznej cofnięcie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w całości na wypadek stwierdzenia - bez winy przedsiębiorcy posiadającego zezwolenie - przekroczenia określonego ustawą limitu kwotowego "stawki za udział w jednej grze" i "jednorazowej wygranej" choćby w jednym urządzeniu eksploatowanym w ramach zezwolenia, przy równoległym braku definicji legalnych w/w pojęć sprzyjającym arbitralności krajowego organu administracji publicznej, stanowią środek o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych, a powołany wyżej nakaz nawet gdyby był motywowany względami porządku publicznego i ochrony zdrowia ludzi, jest sprzeczny z art. 36 TFUE, ponieważ cele te mogą być osiągnięte bez stosowania aż tak drastycznych środków; jak również o orzeczenie w przedmiocie wykładni art. 49 i art. 56 TFUE w sytuacji gdy wskazany wyżej nakaz stanowi przeszkodę świadczenia usług oraz swobody przedsiębiorczości w rozumieniu art. 49 i art. 56 TFUE, 2) o zwrócenie się, na podstawie art. 267 TFUE, przez Wojewódzki Sąd Administracyjny do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z następującym pytaniem prawnym: - Czy przepis art. 1 pkt 11 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22.06.1998 r ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, powinien być interpretowany w ten sposób, że do "przepisów technicznych", których projekty powinny być przekazane Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. Dyrektywy, należy taki przepis ustawy krajowej, który określa immanentne cechy automatu o niskich wygranych jako produktu wytwarzanego przemysłowo, tj. wymagane cechy w postaci parametru technicznego limitowanej kwotowo "stawki za udział w jednej grze" oraz parametru technicznego limitowanej kwotowo "jednorazowej wygranej" ? Ponadto skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu w trybie art. 106 § 3 P.p.s.a. z następujących dokumentów elektronicznych: 1) wydruku ze strony internetowej www.totalizator.pl zawierającego publikację o tytule "Umowa podpisana ! Konsorcjum od [...] roku nowym operatorem " - na okoliczność dalszego pełnienia przez z siedzibą w () intratnej finansowo funkcji operatora gier liczbowych i systemów towarzyszących spółki B. 2) wydruku ze strony internetowej Spółki B adresie www.lotto.pl poświęconego zasadom udziału w grze liczbowej - na okoliczność wprowadzenia zmian w grze liczbowej, objętej monopolem państwa, w sposób grożący jeszcze większym uzależnieniem graczy od tej gry ( wprowadzeniem możliwości uzyskania wygranej rzędu [...] zł przy możliwej grze za zwielokrotnioną [...] -krotnie stawkę, zachęcającego konsumentów do udziału w tego rodzaju grach chwytliwymi hasłami typu: "Co minut szansa na wygraną ! Masz wolną chwilę ? Może to właśnie najszczęśliwsza chwila w Twoim życiu", 3) wydruku ze strony internetowej o adresie www.tvn24.pl obejmującego publikację " " - na okoliczność wiodącej roli J. B. jako przedstawiciela w Polsce interesów giganta hazardowego [...] oraz familiarnych stosunków towarzyskich łączących J. B. z M. B. (autorem "" poselskiej obejmującej ust. 3 w art. 138 UGH nie objęty pierwotnym rządowym projektem ustawy o grach hazardowych). Dyrektor Izby Celnej , wniósł o oddalenie skargi, szczegółowo ustosunkowując się w odpowiedzi na skargę do zarzutów skargi. W piśmie procesowym z dnia 27 sierpnia 2015 r. pełnomocnik Spółki rozszerzył zarzut skargi podnosząc rażące naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej, naruszenie art. 191 w związku z art. 122 i 187 § 1 tej ustawy. Ponadto wniósł o przeprowadzenie dowodu z czterech dokumentów elektronicznych wygenerowanych ze stron internetowych na okoliczność sprzeczności przepisów krajowych ustawy o grach hazardowych z art. 56 w związku z art. 52 ust. 1 i art. 62 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Na rozprawie w dniu 3 września 2015 r. pełnomocnik organu wniósł o oddalenie powyższego wniosku dowodowego, a jednocześnie wniósł o przeprowadzenie dowodu z upoważnienia udzielonego Wydziałowi Laboratorium Celne Izby Celnej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wydanego przez Ministra Finansów w dniu 27 listopada 2012 r i ważnego do 28 lipca 2016 r. (k. 149 akt sąd.) oraz z Certyfikatu Akredytacji Laboratorium Badawczego nr AB 501 wydanego Izbie Celnej Wydział laboratorium Celne przez Polskie Centrum Akredytacji z dnia 29 lipca 2004 r., ważnego do dnia 28.07.2016 r. (k. 150 (akt sąd.). Sąd postanowieniem wydanym na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. oddalił wnioski dowodowe pełnomocnika strony skarżącej uznając, że wydruki publikacji ze stron Internetowych nie mają waloru dokumentu a poza tym nie są przydatne do dokonania wykładni prawa przynależnej sądowi. Sąd przeprowadził natomiast dowód ze złożonych przez pełnomocnika organu dokumentów w postaci wyżej opisanego Upoważnienia oraz Certyfikatu, gdyż te dokumenty maja znaczenie dla ostatecznego rozstrzygnięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.), zwanej dalej P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ sądowa kontrola zaskarżonej decyzji wykazała, że akt ten nie narusza prawa w sposób zarzucany skargą, ani w żaden inny sposób skutkujący obowiązkiem jego wyeliminowania z obrotu prawnego przez sąd. Stawiane skargą zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz prawa materialnego są chybione. W pierwszej kolejności wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2010 r. zmienił się stan prawny w zakresie ustawowej regulacji warunków urządzania i prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach, weszła bowiem w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z e zm.), zwana dalej: u.g.h., która kompleksowo uregulowała powyższe zagadnienia, a jednocześnie uchyliła przepisy poprzedniej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Materialoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowi art. 138 § 3 u.g.h. W myśl art. 138 ust. 2 i 3 u.g.h. organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy cofa, w drodze decyzji zezwolenie w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h., zgodnie z którym, przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż [...] zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż [...] zł. Jak wynika to z przytoczonych przepisów, cofnięcie spornego zezwolenia wymaga ustalenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 u.g.h. Nie ulega wątpliwości, że niekontrowersyjne ustalenie tych okoliczności wymaga wiadomości specjalnych. Dlatego ustawodawca, w ustawie z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779) określił zasady postępowania w sprawach dotyczących automatów o niskich wygranych, w tym odnoszące się do procedury badania sprawdzającego automatu, co do którego istnieje podejrzenie, że nie spełnia on wymogów określonych w ustawie oraz wydawania upoważnień jednostkom badającym. Istotne znaczenie w tej kwestii ma art. 23b ust. 1 u.g.h., zgodnie z którym na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Ustawa wskazuje jednocześnie kto może przeprowadzić takie badania, stanowi mianowicie w art. 23b ust. 3, że badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. Ze względu na szczególne znaczenie badań sprawdzających wykonywanych przez jednostki badające, ustawodawca, w celu zapewnienia odpowiedniego standardu, jakości, rzetelności i wiarygodności wykonywanych badań technicznych, określił jednocześnie w art. 23f ust. 1 u.g.h. warunki, jakie musi spełnić podmiot ubiegający się o status jednostki badającej. W art. 23f uregulowany został tryb udzielania i cofania upoważnień dla jednostki badającej. Stosownie do art. 23 ust. 1u.g.h. upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia warunki wskazane w pkt 1) - 4) tego przepisu. W myśl art. 23f ust. 2 u.g.h. upoważnienie to jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty w szczególności wymienione w pkt 1)-4) potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1. Upoważnienie jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3). Odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier następuje w drodze decyzji (art. 23f ust.4). Na podstawie art. 23f ust. 5 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji: 1) cofa upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w przypadku gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1 lub odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b; 2) może cofnąć upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3. Jak wskazuje to art. 23f ust. 6 minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, że jednostka badająca, działa na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Przesłanki udzielenia upoważnienia jednostce badającej odnoszą się przede wszystkim do poziomu jej fachowości (art. 23f ust. 1 pkt 1 i 2), rzetelności i uczciwości (art. 23f ust. 1 pkt 3), a także bezstronności (art. 23f ust. 4), z podkreśleniem autonomii względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń. W szczególności chodzi o to, aby osoby zarządzające jednostką badającą oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier nie pozostawały z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Sprawdzenie, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 i w art. 23f ust. 1 u.g.h. należy do Ministra Finansów i dokonywane jest wyłącznie w toku postępowania prowadzonego na wniosek zainteresowanej jednostki badającej. Postępowanie to jest sformalizowane, ponieważ badane są w jego toku złożone przesłanki wymienione w art. 23f ust. 1 u.g.h. W razie negatywnego wyniku weryfikacji tych przesłanek odmowa udzielenia upoważnienia następuje w drodze decyzji. Decyzyjna forma rozstrzygnięcia sprawy nie została natomiast przewidziana dla rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy, który w takim przypadku otrzymuje upoważnienie, a jego udzielenie przez właściwego ministra przybiera postać czynności materialno-technicznej. Brak ustanowienia przez ustawodawcę wymogu formy decyzji administracyjnej dla udzielenia jednostce badającej upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gry nie oznacza, że organy muszą ustalać w każdym postępowaniu, czy jednostka badająca prawidłowo otrzymała upoważnienie od Ministra Finansów, albo czy nie utraciła przymiotów, które były przesłankami udzielenia upoważnienia. Przeciwnie, z art. 23 f ust. 5 u.g.h. wynika, że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych uprawniony jest do badania przesłanek udzielenia upoważnienia. Weryfikacja prawidłowości udzielenia upoważnienia przez Ministra Finansów nie może być dokonywana dla potrzeb konkretnej sprawy przez organy celne prowadzące postępowania w poszczególnych sprawach, w których badania sprawdzające wykonują upoważnione jednostki badające. Odnosi się to zarówno do treści wniosku o wydanie upoważnienia jak i do dokumentów wymaganych przy jego składaniu przez jednostkę badającą dokumentów. Prowadzi to do wniosku, że strona, nie może kwestionować badania sprawdzającego, dokonanego dla potrzeb konkretnej sprawy przez upoważnioną jednostkę badającą, co trafnie i szczegółowo wywiedziono w zaskarżonej decyzji wykazując, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej zostało wymienione jako upoważnione przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier w oparciu o przepisy u.g.h. Jak wynika to z ustaleń organu, a także przeprowadzonego przez Sąd dowodu, upoważnienie to wystawione zostało po zmianie ustawy wprowadzonej ustawą z dnia 26 maja 2011 r., gdyż datowane jest na 27 listopada 2012 r. i zachowuje ważność do dnia 28 lipca 2016 r. Niezależnie od tego, że – zdaniem Sądu – badanie czy jednostka ubiegająca się o upoważnienie posiada wymaganą przepisem art. 23f pkt 1 ustawy akredytację należy do właściwego ministra, a nie do organu prowadzącego postępowanie w indywidualnej sprawie, to dodatkowo należy zauważyć, że przepis art. 23f ust. 1 pkt. 1 u.g.h. stanowiąc, że jednostka badająca musi spełniać warunek posiadania akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA), nie precyzuje zakresu tej akredytacji. Gdyby zakres akredytacji, o której mowa w ww. przepisie miał być adekwatny do przeprowadzania badań automatów do gier, to z pewnością zapis taki znalazłby się w ustawie, a tym samym zbędne byłoby zawieranie w ustawie pozostałych warunków, szczególnie ujętego w przepisie art. 23 f ust 1 pkt 2 ww. ustawy. W związku z powyższym, twierdzenie strony skarżącej o nieposiadaniu uprawnień (akredytacji) przez Laboratorium Celne Izby Celnej w zakresie umożliwiającym przeprowadzenie badań automatów i urządzeń do gier, należy uznać za bezpodstawne. Wszelkie próby podważenia trafności ustaleń organów orzekających w sprawie obu instancji co do posiadania przez Wydział laboratorium Celne Izby Celnej wymaganego prawem upoważnienia do badań automatów i urządzeń do gier oraz właściwego Certyfikatu uznać należy za całkowicie chybione w świetle złożonych na rozprawie przez pełnomocnika organu dokumentów, z których Sąd przeprowadził dowód na rozprawie (151-152 akt sąd.). Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, w toku postępowania przed organem I instancji, Laboratorium Celne Izby Celnej sporządziło, jako upoważniona jednostka badawcza opinie z badań sprawdzających automat nr [...]oraz automat [...] nr [...]. W ocenie Sądu, ww. opinie jednoznacznie wskazują, że sporne automaty umożliwiają przeprowadzenie na nich gier za jednorazową stawkę wyższą niż [...] zł co stanowi naruszenie przepisu art. 129 ust. 3 u.g.h. W zaistniałych okolicznościach organy orzekające w sprawie zasadnie zatem uznały, że spełniona została przesłanka do cofnięcia zezwolenia w trybie art. 138 ust. 3 u.g.h., skoro z przepisu tego wynika, że organ cofa zezwolenie w całości nawet, jeżeli tylko jeden automat funkcjonujący w ramach konkretnego zezwolenia, niezależnie od punktu gier w jakim został umieszczony, nie spełnia ustawowych wymogów. Natomiast cofnięcie zezwolenia dotyczy wszystkich punktów objętych konkretnym zezwoleniem, co wynika z wykładni językowej art. 138 ust. 3 u.g.n., skoro nie ma w nim mowy o cofnięciu zezwolenia w części. Jednocześnie, wskazać należy, że jak słusznie stwierdził organ II instancji w odpowiedzi na skargę, ww. ustawa nie wiąże cofnięcia zezwolenia z koniecznością weryfikacji orzeczeń czy czynności dokonywanych podczas rejestracji automatu ani też z koniecznością przesądzenia kwestii cofnięcia rejestracji automatu. Istotny jest bowiem sposób działania automatu stwierdzony w czasie dokonywania ustaleń dla celów postępowania dotyczącego cofnięcia zezwolenia i to on decyduje o możliwości zastosowania ww. przepisów ustawy. Lektura uzasadnienia zaskarżonej decyzji w zestawieniu z zebranym w sprawie materiałem dowodowym nie dostarczyła również podstaw do uwzględnienia zarzutu z pkt 3-6 skargi. W ich świetle zarzut przyjęcia błędnej wykładni takich pojęć jak: "stawka za udział w jednej grze", czy "jednorazowa wygrana", Sąd uznał za bezzasadny. Za jedną grę w rozumieniu art. 129 ust. 3 u.g.h., należy zatem uznać, zamknięty cykl rozpoczynający się uruchomieniem gry i kończący się wraz z jej finałem, niezależnie od tego czy dana gra ma przebieg jednoetapowy czy też składający się z wielu etapów (losowań), a pod pojęciem maksymalnej stawki za udział w jednej grze należy uznać kwotę najniższej opłaty, jaką grający może poddać ryzyku w trakcie rozumianej jednej gry. (vide: wyrok WSA z dnia 27 sierpnia 2013r., II SA/Bk 349/13). W konsekwencji tego należy przyjąć, że pod pojęciem maksymalnej stawki za udział w jednej grze kryje się kwota najwyższej opłaty jaką grający może poddać ryzyku w trakcie tak rozumianej jednej gry, nie zaś opłata wnoszona odrębnie za każdy jednostkowy zakład (losowanie) stanowiący jeden z elementów gry. Uznać tym samy należy, że w niniejszym postępowaniu organ posiadł nie budzące zastrzeżeń co do ich rzetelności i prawidłowości dowody, z których wynikało wprost, że stawka za udział w jednej grze na przedmiotowym automacie i maksymalna wygrana mogą być wyższe niż wartości przewidziane w ww. ustawie. Zdaniem Sądu również zarzut z pkt 7 skargi, a dotyczący naruszenia art. 129 ust. 3 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt. 1, 3 i 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22.06.1998 r., dalej zwanej "dyrektywą 98/34/WE", jest chybiony. Nie ulega wątpliwości, że w orzecznictwie sądowo-administracyjnym w sprawach skarg na decyzje wydawane na podstawie nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych ukształtowały się dwa przeciwstawne stanowiska, z których jedno optuje za zaliczeniem przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych do przepisów technicznych w rozumieniu wspomnianej dyrektywy, co rodzi obowiązek ich notyfikacji, a drugie, za którym opowiada się skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie przyjmuje, że z przyczyn , o których mowa jest w uzasadnieniu prawnym zaskarżonej decyzji, omawiane przepisy nie podlegały obowiązkowi notyfikacji. Zajmując takie stanowisko Sąd miał na uwadze, że dyrektywa 98/34/WE w art. 1 pkt 11 definiuje przepisy techniczne wskazując, że są to specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de iure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w Państwie Członkowskim lub na przeważającej jego części, jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne Państw Członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujące produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujące świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. W sentencji wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych o sygn. C-213/11, C-214/11 i C-217/11, na który powołuje się strona skarżąca, Trybunał stwierdził, że "Artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego". Jak z powyższego wynika, co trafnie zauważył organ w zaskarżonej decyzji, TSUE w cytowanym wyroku nie wskazał wprost, jakie przepisy u.g.h. należy uznać za przepisy techniczne. Stwierdzając, że analizowane przepisy u.g.h. stanowią potencjalnie, a więc hipotetycznie przepisy technicznie, TSUE pozostawił ich ocenę w tym zakresie sądom krajowym. Odnosząc się do pytania prejudycjalnego o to "Czy przepis art. 1 pkt 11 dyrektywy (98/34/WE) powinien być interpretowany w ten sposób, że do »przepisów technicznych«, których projekty powinny zostać przekazane Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 wymienionej dyrektywy, należy taki przepis ustawowy, który zakazuje zmiany zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie zmiany miejsca urządzania gry?" i dokonując analizy przepisów przejściowych zawartych w ustawie o grach hazardowych, Trybunał stwierdził w szczególności, że "przepisy krajowe będące przedmiotem spraw przed sądem krajowym nie zawierają specyfikacji technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34" (pkt 30 uzasadnienia). TSUE wyjaśnił ponadto (pkt 31-34 uzasadnienia), że "jak wynika z orzecznictwa Trybunału, przepisy krajowe należą do trzeciej kategorii przepisów technicznych wymienionej w art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34, obejmującej między innymi zakaz użytkowania, jeżeli ich skutek wykracza w sposób oczywisty poza samo określenie dopuszczalnych przeznaczeń produktu i nie polega jedynie na ograniczeniu sposobu jego użytkowania. Ta kategoria przepisów technicznych dotyczy bowiem w szczególności przepisów krajowych, które pozostawiają miejsce jedynie na marginalne zastosowanie produktu w stosunku do tego, którego można by rozsądnie oczekiwać. W tej kwestii należy zaś stwierdzić, że chociaż przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych będące przedmiotem spraw przed sądem krajowym przewidują zakaz wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, to jednak zgodnie z art. 129 ust. 1 tej ustawy, działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych prowadzona na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy może być kontynuowana do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń przez podmioty, którym ich udzielono, według przepisów dotychczasowych. Przepis ten pozwala więc na dalsze prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a zatem na dalsze użytkowanie tych automatów, po dniu wejścia w życie ustawy o grach hazardowych. Trzeba wobec tego stwierdzić, iż w tych okolicznościach przepisów przejściowych ustawy o grach hazardowych nie można uznać za przepisy krajowe pozwalające jedynie na marginalne użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych." Rację ma zatem organ wywodząc, że przepisów przejściowych u.g.h. nie można uznać za przepisy krajowe pozwalające jedynie na marginalne użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych, a to w konsekwencji prowadzi do wniosku, że przepisy te, co do zasady, nie mogą zostać uznane za przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. We wskazanym wyżej wyroku TSUE zaznaczył, że: "należy zaś stwierdzić, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nakładają warunki mogące wpływać na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Zakaz wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami może bowiem bezpośrednio wpływać na obrót tymi automatami. W tych okolicznościach zadaniem sądu krajowego jest ustalić, czy takie zakazy, których przestrzeganie jest obowiązkowe de iure w odniesieniu do użytkowania automatów do gier o niskich wygranych, mogą wpływać w sposób istotny na właściwości lub sprzedaż tych automatów (zob. podobnie wyrok w sprawie Lindberg, pkt 78)" (pkt 36-37). Zaznaczenia wymaga, że z uwagi na kompetencje sądu administracyjnego ustawowo ograniczone do badania zgodności z prawem zaskarżonego aktu, to na organie administracji publicznej ciąży powinność zbadania okoliczności wpływu tych zakazów na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Zdaniem Sądu, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wykazał, że przepisy u.g.h., dotyczące cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, które wymagają uprzedniej notyfikacji. Teza ta została obszernie uzasadniona, a organ powoływał szereg trafnych okoliczności prawnych i faktycznych na jej poparcie. Uzasadnienie to w pełni zasługuje na aprobatę. Niezależnie jednak od powyższego, nawet gdyby hipotetycznie przyjąć, że jak twierdzi skarżący, omawiane przepisy są jednak przepisami technicznymi, to i tak, wbrew odmiennym wywodom skargi, nie zaistniałyby podstawy prawne do jej uwzględnienia i to nie tylko dlatego, że ustawa o grach hazardowych jest aktem obowiązującym i nadal korzysta z domniemania konstytucyjności, skoro Trybunał Konstytucyjny dotychczas nie orzekł o niezgodności z Konstytucją któregokolwiek z jej przepisów, ale przede wszystkim dlatego, ze dyrektywa 98/34/WE nie stanowi elementu konstytucyjnej procedury ustawodawczej. Konstytucja jest aktem zasadniczym i nadrzędnym w stosunku do innych aktów prawnych. Natomiast obowiązek notyfikacji wynikający z dyrektywy 98/34/WE nie został unormowany w Konstytucji tylko w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 239, poz. 2039 ze zm.), które implementowało do porządku krajowego ww. dyrektywę. Konstytucja po wstąpieniu Polski do Unii Europejskiej nie została w tym zakresie zmieniona, co wskazuje na to, że ustawodawca świadomie zrezygnował z wprowadzenia obowiązku notyfikacji jako elementu konstytucyjnej procedury ustawodawczej. W wyroku z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt P 4/14 Trybunał Konstytucyjny uznał, że notyfikacja przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE i rozporządzeniu w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten wraz z przytoczoną argumentacją, w pełni podziela. Trybunał wyjaśniając istotę notyfikacji podkreślił, że ww. instytucję należy postrzegać jako swoistą formę unijnej kontroli prewencyjnej, która służy sprawdzeniu, czy proponowana regulacja nie narusza postanowień traktatowych dotyczących swobodnego przepływu towarów. Nie stanowi ona o współdecydowaniu Komisji i innych państw członkowskich o ostatecznym kształcie stanowionych w porządku krajowym ustaw, a uwzględnienie ewentualnych opinii i uwag ww. podmiotów odbywa się na zasadzie "tak dalece, jak to będzie możliwe". W ocenie Trybunału uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może samo przez się stanowić podstawy do stwierdzenia niekonstytucyjności aktu i prowadzić do utraty przez ten akt mocy obowiązującej. W przypadku notyfikacji przepisów technicznych mamy do czynienia z procedurą podobną do opiniowania czy konsultowania projektów ustaw, a naruszenie obowiązku opiniowania wynikającego z ustawy jest nieprawidłowością, która nie przesądza o naruszeniu konstytucyjnego standardu postępowania legislacyjnego. Wymóg notyfikacji wynikający z dyrektywy 98/34/WE nie ma zakotwiczenia w Konstytucji i nie jest ważniejszy niż analogiczny obowiązek wynikający z ustawy zwykłej, a przychylność prawa krajowego prawu europejskiemu nie może prowadzić do rezultatów sprzecznych z wyraźnym brzmieniem norm konstytucyjnych i niemożliwych do uzgodnienia z minimum funkcji gwarancyjnych, realizowanych przez Konstytucję. Również w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego możliwość odmowy zastosowania ustawy o grach hazardowych powinna być odczytywana z uwzględnieniem nadrzędności Konstytucji w systemie prawnym, a kompetencja sądów do odmowy zastosowania ustawy niezgodnej z prawem unijnym, wyrażona w art. 91 ust. 3 Konstytucji, nie daje podstaw do automatycznej i bezwarunkowej odmowy zastosowania przepisu, który nie został notyfikowany Komisji Europejskiej. W przypadku zaniechania notyfikacji nie mamy bowiem do czynienia z "treściową" niezgodnością prawa krajowego z prawem unijnym, ale z naruszeniem "formalno-proceduralnym". Wada proceduralna nie przesądza o tym, czy treść nienotyfikowanego przepisu narusza prawo unijne (por. postanowienie z dnia 15 stycznia 2014 r. sygn. akt II GSK 686/13, dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W świetle powyższych uwag dotyczących rangi przepisów Konstytucji jak i istoty oraz charakteru notyfikacji stwierdzić należy, że konsekwencją niedochowania procedury notyfikacyjnej wobec ustawy o grach hazardowych nie może być odmowa stosowania jej przepisów. Skoro procedura unijna nie stanowi konstytucyjnego kryterium ważności aktu normatywnego, zatem jej brak nie może przesądzać o bezskuteczności przepisów nie poddanych notyfikacji, zwłaszcza w sytuacji, gdy ani dyrektywa 98/34/WE, ani Traktat o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej nie wiąże z brakiem notyfikacji takich skutków. Rozważając w powyższym kontekście wnioski skargi o zadanie Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej określonych w niej pytań prejudycjalnych Sąd nie znalazł uzasadnionych powodów do wystąpienia z takimi pytaniami. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej z przyczyn, o który była mowa powyżej, oraz art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 124 i art. 121 § 1 tej ustawy polegające na braku śladowego choćby odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do twierdzeń i zarzutów strony uważanych za kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy, a dotyczących sprzeczności regulacji art. 138 ust. 3 u.g.h z nadrzędnym prawem unijnym. Zdaniem Sądu, organ II instancji dokonał logicznej oceny wszechstronnie zebranego materiału dowodowego, czego konsekwencją są trafne ustalenia faktyczne i zgodna z prawem materialnym ich ocena prawna. Organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji rozstrzygnął sprawę z uwzględnieniem zarzutów odwołania, a swoje stanowisko zarówno co do oceny postępowania organu pierwszej instancji jak i oceny własnej istotnych w sprawie okoliczności zawarł w uzasadnieniu decyzji, wyczerpującym wymogi art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej. Powyższe stwierdzenia przemawiają za przyjęciem, że zaskarżona decyzja odpowiada art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż została podjęta zgodnie z prawem procesowym i przepisami prawa materialnego. Z powyższych względów, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, należało na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji wyroku.