I SA/Łd 578/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Protokolant: Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2015 r. sprawy ze skargi "A" Polska Sp. z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług wysokości zobowiązania podatkowego za miesiąc wrzesień 2011 roku oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny za miesiące od maja do sierpnia 2011 roku oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Nr [...], określającą A spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. w podatku od towarów i usług wysokość zobowiązania podatkowego za wrzesień 2011 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny za miesiące od maja do sierpnia 2011 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w wyniku przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. ustalono, że w złożonych deklaracjach podatkowych za maj i sierpień 2011 r. podatnik niezasadnie obniżył podatek należny o podatek naliczony określony w fakturach wystawionych przez B, to jest: w fakturze z 31 maja 2011 r. nr [...] (VAT: 500,94 zł) oraz w fakturze z 18 sierpnia 2011 r. nr [...] (VAT: 506,00 zł). W ocenie organu pierwszej instancji zebrany w sprawie materiał dowodowy wykazał, że przedmiotowe faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a przez to, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich zawarty. Opierając się na dokonanych ustaleniach Dyrektor UKS w Ł. decyzją z [...]r. określił stronie kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2011 r. oraz wysokość zobowiązania podatkowego za wrzesień 2011 r. Po rozpoznaniu odwołania od tej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Kolejną decyzją z [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił stronie w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od maja do sierpnia 2011 r. oraz zobowiązanie podatkowe za wrzesień 2011 r. Pismem z 31 grudnia 2014 r. pełnomocnik strony złożył odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, w którym zarzucił naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego, tj. przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w związku z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, jak i przepisów postępowania podatkowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) i wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości oraz o umorzenie postępowania w sprawie. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał przede wszystkim, że organy podatkowe obu instancji nie kwestionowały faktu wykonania w siedzibie podatnika prac remontowych stwierdzonych przedmiotowymi fakturami. Stwierdziły natomiast, że w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie można uznać, że wykonawcą tych prac był wystawca faktur, to jest firma B. Wniosek ten oparto w pierwszej kolejności na treści zeznań samego M. J., który wprost przyznał, że nie wykonywał żadnych prac stwierdzonych zakwestionowanymi fakturami. Organ odwoławczy wskazał następnie na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r., wydaną na podstawie art. 108 ustawy o VAT, którą określono M. J. obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług wynikającego z wystawionych przez niego faktur, w tym z faktur na rzecz skarżącej spółki. Ponadto – zdaniem organu drugiej instancji – za przyjęciem tezy o fikcyjności przedmiotowych faktur przemawiał także szereg okoliczności faktycznych, jakie miały towarzyszyć wykonaniu wspomnianych usług, dotyczących między innymi tego kto i w jaki sposób dostarczył faktury do spółki, kto wykonał usługę, czy też kto odebrał należność za jej wykonanie. W dalszej części uzasadnienia decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na okoliczności, które w jego ocenie wykluczały zachowanie przez podatnika należytej staranności w doborze kontrahenta. Organ odwoławczy wskazał zatem, że przedstawiciele podatnika nie potrafili wskazać, w jaki sposób nawiązano kontakt z wykonawcą usług, dlaczego wybrali tego, a nie innego wykonawcę, nie mieli wiedzy co do tego kto występował w imieniu wykonawcy w czasie prowadzonych rozmów, nie znali wystawcy faktur, a także w żaden sposób nie weryfikowali osoby, której przekazano należność za wykonane usługi. Wszystkie te okoliczności przemawiały zdaniem organu drugiej instancji za trafnością rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez M. J., który wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: (1) art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 4 O.p., poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie organów podatkowych oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny w sposób sprzeczny z zasadami logiki i doświadczenia życiowego; (2) art. 210 § 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, i zawarcie w decyzji uzasadnienia o charakterze wyłącznie sprawozdawczym, które sprowadza się jedynie do przytoczenia ustaleń organu pierwszej instancji oraz okoliczności, które w ocenie organu odwoławczego przesądzają o naruszeniu przez skarżącą przepisów prawa podatkowego, a także – nie wyjaśnienie przez organ odwoławczy przesłanek, które przesądziły o treści dokonanego rozstrzygnięcia sprawy, a także niewskazanie dowodów, którym dał wiarę, ani przyczyn odmówienia innym dowodom tego przymiotu, co świadczy o rażąco nieprawidłowym charakterze uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji; (3) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w związku z przepisem art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzez jego zastosowanie, w sytuacji gdy przedmiotowe faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze, a ponadto gdy domniemanie działania strony skarżącej w dobrej wierze przy nabyciu usług nie zostało w żaden sposób obalone; (4) art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez odmówienie stronie skarżącej prawa do odliczenia podatku wskazanego w treści spornych faktur, w sytuacji gdy strona wypełniła wszelkie przewidziane przepisami wymogi do skorzystania z rzeczonego uprawnienia, transakcje miały rzeczywisty charakter, a dokumentujące je faktury były prawidłowe pod względem formalnym, a ponadto strona nie miała podstaw do uznania, że usługi wyszczególnione w treści spornych faktur zostały wykonane przez inny podmiot, niż wskazany w nich jako sprzedawca: (5) art. 1 Protokołu Nr 1 do Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności z dnia 20 marca 1952 r. (Dz.U. z 1995 r., Nr 36, poz. 175 ze zm.) w związku z przepisem art. 6 i art. 13 tego Protokołu, poprzez nieproporcjonalną ingerencję organów podatkowych w prawo własności oraz swobodę prowadzenia działalności gospodarczej skarżącego polegającą na uniemożliwieniu mu skorzystania z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, z przyczyn od niego niezależnych, tj. związanych z nieuczciwymi praktykami stosowanymi przez podmioty trzecie, względnie popełnieniem przez nie przestępstwa oszustwa w stosunku do skarżącego, co stanowi środek nieproporcjonalny do celu, jakim jest ochrona przed narażeniem Skarbu Państwa na uszczuplenie podatkowe. Dodatkowo, na wypadek gdyby sąd nie podzielił argumentacji strony skarżącej, pełnomocnik podatnika wniósł ponadto, aby Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając w oparciu o art. 267 ust. 1 i ust. 3 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej – wystąpił do TSUE z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym przepisów prawa UE, których interpretacja będzie w tej sytuacji konieczna do wydania wyroku w niniejszej sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. W punkcie wyjścia przypomnieć należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest podstawowym prawem podatnika. Nie jest to jednak prawo nieograniczone. Podatnik, aby skorzystać z tego prawa musi spełnić określone warunki. Jednym z tych warunków jest posiadanie faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi (z zastrzeżeniem ust. 3–7) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Dysponowanie fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi podstawowy i formalny warunek do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Aby móc ustalić podatek z faktury niezbędne jest istnienie takiej faktury. Podstawę do odliczenia podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur (faktur korygujących) albo ich duplikaty. W konsekwencji brak faktury uniemożliwia realizację prawa do odliczenia. Zarówno przepisy ustawy o VAT, jak i Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, nie przewidują możliwości zastąpienia faktury VAT innymi dokumentami. Samo posiadanie faktury nie jest jednak warunkiem wystarczającym dla dokonania odliczenia. Faktura bowiem – co słusznie podkreśla organ podatkowy – musi odzwierciedlać rzeczywistość, to jest: musi odpowiadać dostawie towarów lub usłudze, która została wykonana przez wystawcę zarówno pod względem podmiotowym (strony transakcji), jak i przedmiotowym (oznaczenie towaru lub usługi). Jeżeli faktura nie oddaje dostawy lub usługi w sposób pełny, stanowi tzw. pustą fakturę, która nie może być wykorzystana w rozliczeniu podatkowym. Ustawowy wyraz tej oczywistej zasady znalazł swoje miejsce w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem: nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Regulacja ta stanowi narzędzie zapobiegania nadużyciom prawa podatkowego, ograniczania możliwości unikania płacenia podatków. Czynność rzeczywista zatem to ta, która po pierwsze zaistniała w rzeczywistości, po drugie doszło do niej między podmiotami wyszczególnionymi na fakturze i po trzecie rzeczywisty przedmiot transakcji zgadza się z przedmiotem wskazanym na fakturze. Jeśli brak jest jednego z tych elementów, np. tożsamości podmiotów zawierających umowę lub jej przedmiotu, wówczas nie sposób przyjąć, że faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. W konsekwencji prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia – ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami – że faktura potwierdza sprzedaż towaru (wykonanie usługi). Ustalenia tego organ podatkowy może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę. W ocenie sądu, materiał dowodowy dotyczący usług, jakie miały zostać wykonane przez M. J., został zebrany przez organy podatkowe zgodnie z prawem, jego ocena była prawidłowa, a tym samym nie sposób jest kwestionować ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zaskarżonej decyzji. Ustalenia te sprowadzają się zaś do tezy, że kontrahent podatnika w rzeczywistości nie wykonał na jego rzecz usług budowlanych, na które powołuje się skarżący. Organy trafnie zatem uznały za wiarygodne wyjaśnienia złożone przez M. J., który zaprzeczył jakoby miał wykonać na rzecz skarżącej spółki usługi wyszczególnione w treści spornych faktur, czy też otrzymać od niej jakąkolwiek zapłatę z tego tytułu. Wystawca faktur nie znał również osoby o nazwisku A., która zgodnie z dowodami dotyczącymi wypłat gotówkowych, miała odebrać w siedzibie spółki należność za wykonanie usług. Organy podatkowe słusznie dalej zwróciły uwagę na szereg okoliczności, które miały towarzyszyć spornymi transakcjom, a które – w ocenie sądu – słusznie zostały uznane za potwierdzające fikcyjność transakcji stwierdzonych spornymi fakturami. Zgodzić się zatem wypada z Dyrektorem Izby Skarbowej, że nie jest racjonalne powierzenie remontu siedziby spółki firmie, co do której żadna z osób podejmujących decyzje w imieniu spółki nie potrafiła podać przyczyn, dla których wybrano tego właśnie, a nie innego, wykonawcę, a rozmowy poprzedzające wybór wykonawcy prowadzono nie z właścicielem firmy, ale z osobami, których nie sposób obecnie zidentyfikować. Zasady należytego prowadzenia spraw przez uczestników obrotu gospodarczego podpowiadają, zdaniem sądu, że w takiej sytuacji zamawiający dba o to by wykonawca miał jasność co do tego jakie są stawiane przed nim wymagania, jak powinien wykonać swoje prace oraz czy rzeczywiście daje rękojmię ich należytej realizacji. Podobnie trudno również dać wiarę podatnikowi, który twierdzi, że nie zadbał o weryfikację osoby, której miano wypłacić należność za wykonaną usługę. Wszystkie powyższe okoliczności faktyczne, jakie towarzyszyły wykonaniu przedmiotowych usług, stanowią dodatkowe uzasadnienie dla przyjęcia tezy o fikcyjności zakwestionowanych faktur. Doniosłe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, miała ponadto decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r. Nr [...] określająca M. J. obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług (wynikający między innymi z faktur wystawionych na rzecz skarżącej spółki) na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Wskazany przepis wprowadza specyficzną instytucję obowiązku zapłaty podatku w razie samego wystawienia faktury. Charakter kwoty wykazanej w fakturze jako podatek należny w rozumieniu ustawy o VAT, w istocie nie będącej podatkiem należnym w tym rozumieniu, jest okolicznością nie pozwalająca na objęcie tej kwoty systemem rozliczeń dokonywanym przez podatnika w deklaracji VAT-7 w ramach podstawowego mechanizmu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, naliczenie podatku należnego – odliczenie podatku naliczonego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2009 r., I FSK 1658/07, LEX nr 508163). W sytuacji gdy organ właściwy dla sprzedawcy stwierdził, że czynność opodatkowana nie miała miejsca, uwzględnienie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej samej faktury przez organ właściwy dla nabywcy towaru prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności VAT. W kontekście powyższych ustaleń rację należy również przyznać Dyrektorowi Izby Skarbowej co do tego, że można podatnikowi w niniejszej sprawie postawić zarzut nie zachowania dobrej wiary przy wyborze kontrahenta. Fakt, że osoby podejmujące decyzje w skarżącej spółce, nie potrafiły wskazać, w jaki sposób nawiązano kontakt z wykonawcą usług, dlaczego wybrały tego, a nie innego wykonawcę, nie miały wiedzy co do tego kto występował w imieniu wykonawcy w czasie prowadzonych rozmów, nie znały wystawcy faktur, a także w żaden sposób nie weryfikowały osoby, której przekazano należność za wykonane usługi, potwierdza zdaniem sądu, że skarżąca spółka nie dochowała w niniejszej sprawie należytej staranności. Konsekwencje takiego stanu rzeczy obciążają podatnika. W tym miejscu przypomnieć należy, że obowiązek dowodzenia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych spoczywa wprawdzie na organach podatkowych, niemniej w sytuacji, gdy w posiadaniu podatnika są dowody (ewentualnie mogą być), a nie czyni on żadnych starań, aby te dowody przedstawić, nie można skutecznie podnosić zarzutu błędu w ustaleniach faktycznych polegającego na odrzuceniu twierdzeń strony, która tych twierdzeń nie starała się nawet dowieść. Ma to istotne znaczenie zwłaszcza w tych sytuacjach, gdy tylko strona posiada wiedzę oraz możliwości dowodowe (w znaczeniu pozyskania dowodów), aby udowodnić swe twierdzenia. Jeśli zatem zasada in dubio pro tributario, na którą powołuje się skarżący, ma być odpowiednikiem zasady in dubio pro reo, to wskazać należy, że w procedurze karnej zasada ta dotyczy rozstrzygania na korzyść tylko takich wątpliwości, które mają charakter nieusuwalnych. Jeśli więc tylko strona (a nie organ) ma możliwości dowodowe, aby na swą korzyść rozstrzygnąć sprawę (w zakresie ustaleń faktycznych), to zasada in dubio pro tributario nie ma zastosowania. Skoro zatem ze zgromadzonego materiału dowodowego można wysnuć logiczny wniosek o wadliwości faktur, na których opiera się strona skarżąca, a skarżąca nie przedstawia żadnych środków dowodowych, które mogłyby potwierdzić jego twierdzenia o zgodności faktur z rzeczywistością, to zarzut naruszenia przez organy podatkowe zasad rządzących zbieraniem i oceną materiału dowodowego w toku postępowania podatkowego, uznać należy za bezzasadny. W świetle tych rozważań należało uznać za nieuzasadnione zarzuty skargi naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 4 O.p. Organy podatkowe przede wszystkim zebrały wyczerpujący materiał dowodowy, należycie go oceniły i wyprowadziły trafne wnioski. Strona skarżąca nie potrafiła zatem wskazać na takie środki dowodowe, które mogłyby mieć wpływ na ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe. Brak w zebranym materiale dowodów potwierdzających tezy głoszone przez podatnika nie świadczy o niekompletności tego materiału. Z zasad wypływających z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. wynika, że zgromadzenie materiałów pozwalających na zbudowanie spójnego, pełnego i logicznego stanu faktycznego pozwala przyjąć, że postępowanie dowodowe w sprawie dobiegło końca. W takiej sytuacji to do podatnika należy wskazanie takich środków dowodowych, które mogą zburzyć obraz zbudowany przez organy. W niniejszej sprawie strona skarżąca takich środków nie potrafiła jednak wskazać. Nie zasługuje także na akceptację zarzut naruszenia art. 188 O.p. Zgodnie z tym przepisem żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Sąd rozpoznający sprawę w niniejszym składzie zgadza się z poglądem, zgodnie z którym organ podatkowy nie może oddalić wniosku dowodowego, jeśli żądany dowód ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i zgłoszony został na odmienną od dotychczas zebranego materiału dowodowego tezę dowodową. Organ podatkowy może oddalić taki wniosek tylko wówczas, gdy okoliczność, która ma być tym dowodem udowodniona, została już wystarczająco stwierdzona innym dowodem (dowodami). Wykładnia znaczenia pojęć i zwrotów użytych w art. 188 O.p. musi prowadzić do konkluzji, że oddalenie wniosku dowodnego w opisanej wyżej sytuacji procesowej będzie uzasadnione wtedy, kiedy w toku postępowania został już przeprowadzony dowód, który pozwala na odtworzenie stanu faktycznego zgodnie z twierdzeniem wnioskodawcy. Ocena wiarygodności tego dowodu – uwzględnienie go (lub nie) w rozstrzygnięciu sprawy są bez znaczenia. Podkreślić jednak należy, że w niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest to, czy faktury wystawione przez M. J. dokumentowały wynikające z nich zdarzenia gospodarcze. Naruszenie art. 188 O.p. uzasadnia wyeliminowanie decyzji z obrotu tylko wówczas, gdy organ nie uwzględni wniosku dowodowego w sytuacji, gdy nie istnieją (nie zostały przeprowadzone) dowody potwierdzające tezę dowodową. Taka sytuacja jednak nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie. Nie można uznać za zasadny zarzut naruszenia art. 191 O.p. Podkreślić należy, że dokonanie przez organy podatkowe odmiennej od oczekiwanej przez podatnika oceny zebranego materiału dowodowego nie stanowi naruszenia tego unormowania. Naruszenie tego przepisu może polegać na niepełnej, bądź dokonanej z naruszeniem zasad logiki, oceny zebranych materiałów. Strona skarżąca nie potrafiła jednak przekonująco wskazać jakie błędy popełniły w swoim rozumowaniu organy podatkowe. Jedyny argument jakim miała być stosunkowo niewielka wartość oraz prostota przeprowadzonych prac, w kontekście faktu, że remont dotyczył jednak samej siedziby spółki oraz w zestawieniu z dość przypadkowym wyborem wykonawcy robót, nie może się ostać. Pozostałe argumenty powoływane przez stronę albo nie dotyczą oceny materiału dowodowego (zarzut niewykazania przez organy podatkowe kto był faktycznym wykonawcą robót) albo stanowią jedynie polemikę z oceną dokonaną przez organ. Bezzasadne pozostają kolejne zarzuty naruszenia art. 121 § 1 i art. 193 § 4 O.p. Sam skarżący nie wskazuje ani w jaki sposób organy naruszyły wspomniane przepisy, ani też w jaki sposób naruszenie to mogło wpłynąć na wynik sprawy. Bezzasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 210 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Zaskarżona decyzja obejmuje również należyte uzasadnienie prawne podjętego rozstrzygnięcia. Skarga złożona do sądu zawiera jedynie polemikę z oceną materiału dowodowego dokonaną przez organ podatkowy. Odmienna ocena tego materiału dokonana przez organ podatkowy nie pociąga za sobą ani naruszenia przepisu określającego zasady, jakich należy przestrzegać przy sporządzaniu decyzji podatkowych, ani też zasady, zgodnie z którą organ podatkowy powinien w sposób klarowny wyjaśnić stronie postępowania przesłanki, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy. Reasumując, zdaniem sądu, organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych oraz trafnie przyjęły, że faktury wystawione na rzecz skarżącego przez były typowymi "pustymi" fakturami, które nie dokumentowały wykonania przez ich wystawcę usług budowlanych. Podzielić zatem należy ostateczny wniosek Dyrektora Izby Skarbowej o braku prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez ten podmiot. Bezzasadne okazały się zatem także powołane w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe rozważania, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) należało skargę oddalić. mko