V SA/Wa 2195/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Michał Sowiński Sędziowie: WSA Anna Wesołowska WSA Joanna Zabłocka (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Artur Dobrowolski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2015 r. sprawy ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącego M. W. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2015 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2014 r. zawieszające postępowanie o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym wszczęte wnioskiem M. W. z dnia [...] września 2014 r. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) decyzjami nr [...] określił M. W., zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym. Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) decyzjami nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r., uchylił w całości ww. decyzje organu podatkowego I instancji i przekazał sprawy do organu podatkowego I instancji celem ponownego rozpatrzenia. Dnia 7 kwietnia 2014 r. M. W. (dalej: podatnik) zaskarżył ww. decyzje Dyrektora IC do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnioskiem z dnia [...] września 2014 r. podatnik wezwał Dyrektora IC do natychmiastowego zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego. Wyjaśnił, że nadpłata podatku akcyzowego powstała na skutek zapłaty tego podatku w związku z decyzjami Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2014 r., uchylającymi w całości decyzje organu podatkowego I instancji określającymi zobowiązania podatkowe i przekazującymi sprawy do ponownego rozpatrzenia. We wniosku, podatnik wskazał, że zgodnie z "(...) art. 77 § 4 tej ustawy w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w § 3, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki". Wniosek został przekazany do Naczelnika UC, zgodnie z właściwością. Naczelnik UC postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. zawiesił postępowanie wszczęte wnioskiem podatnika z dnia [...] września 2014 r. do czasu wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzeczeń dotyczących decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r. Organ I instancji wyjaśnił, że decyzje kasacyjne Dyrektora Izby Celnej w W. wydane w związku z wniesionymi od nich odwołaniami zostały zaskarżone przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W związku z powyższym organ odwoławczy nie mógł dokonać zwrotu akt sprawy organowi I instancji zgodnie z art. 234a. o.p. celem wydania nowych rozstrzygnięć, stąd nie rozpoczął biegu 3-miesięczny termin do ich wydania. W ocenie Naczelnika UC rozstrzygnięcie wniosku o zwrot nadpłaty podatku akcyzowego było uzależnione od wyroków WSA w Warszawie, które należało rozumieć jako zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Dyrektor IC, po rozpoznaniu zażalenia podatnika, postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Uzasadniając postanowienie, Dyrektor IC przytoczył przyczyny zawieszenia postępowania określone w art.201§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.jed. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: o.p.) i wyjaśnił, że zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. uzależnione jest od łącznego wystąpienia trzech przesłanek: 1) postępowanie administracyjne (podatkowe) jest w toku; 2) istnieje zagadnienie wstępne; 3) rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Wskazał, że zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia materialno-prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu lub sądu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Kolejną z charakterystycznych cech zagadnienia wstępnego jest okoliczność istotnego związku między zagadnieniem wstępnym a sprawą główną, co prowadzi do wniosku, że zagadnienie wstępne musi być rozstrzygnięte przed wydaniem decyzji w sprawie głównej. Stwierdził, że rozstrzygnięcia podjęte przez sąd administracyjny będą miały wpływ na wynik postępowania w niniejszej sprawie, co daje podstawę do twierdzenia, że w analizowanej sprawie wystąpiła przesłanka zawieszenia postępowania wskazana w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa. M.W. zaskarżył postanowienie Dyrektora IC skargą z dnia 1 kwietnia 2015 r., wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 77 § 3, § 4, art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - poprzez bezzasadne zawieszenie postępowania w sprawie i uznanie, że załatwienie sprawy zależy od rozstrzygnięcia sądu administracyjnego, - art. 77 § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej - poprzez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że organ podatkowy nie ma obowiązku zwrotu nadpłaty powstałej na skutek uchylenia decyzji organu pierwszej instancji decyzją organu odwoławczego, jeżeli decyzja kasacyjna została zaskarżona do sądu administracyjnego, - art. 234a Ordynacji podatkowej - poprzez zastosowanie w sprawie, w której przepis ten nie miał zastosowania, - art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej - poprzez brak zastosowania w sprawie, - art. 77 § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 § 1 i 2 Konstytucji - poprzez wykładnię prawa w sposób naruszający zasadę równości wobec prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego (ewentualnie stwierdzenia jego wydania z naruszeniem prawa,v: art.145 § 1 p.p.s.a.). Zgodnie z art.134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany zarzutami skargi. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia, w granicach kompetencji przysługujących na podstawie ww. ustaw sądowi administracyjnemu, Sąd stwierdził, że zostało ono wydane z naruszeniem prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem kontroli Sądu w tym postępowaniu jest postanowienie o zawieszeniu postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym, a nie postępowanie w sprawie zwrotu tej nadpłaty. Dlatego do kompetencji Sądu w tym postępowaniu nie należy wypowiedzenie się w przedmiocie istnienia nadpłaty i zasadności dokonania jej zwrotu, w związku z tym Sąd nie odnosi się do zarzutów skargi w tym zakresie. Stan faktyczny sprawy ustalony przez organy podatkowe nie budzi wątpliwości i nie jest kwestionowany przez skarżącego. Przedstawia się on w ten sposób, że w stosunku do skarżącego zostały wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. cztery decyzje określające zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za określone miesiące 2007 roku. Podatnik zapłacił określony w decyzjach podatek akcyzowy . Dyrektor Izby Celnej w W. decyzje te uchylił i przekazał sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Skarżący zaskarżył kasatoryjne decyzje Dyrektora IC do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, a następnie złożył wniosek o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym, powstałej w wyniku uchylenia decyzji określających wysokość tego podatku. Organ podatkowy zawiesił postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty uznając, że rozstrzygnięcie przez WSA skarg na decyzje kasatoryjne Dyrektora IC stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p., który to przepis został wskazany jako podstawa zawieszenia postępowania. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Sąd wskazuje, że sformułowanie, iż wydanie decyzji jest uzależnione od zagadnienia wstępnego należy rozumieć w ten sposób, że od rozpatrzenia zagadnienia wstępnego zależy w ogóle wydanie decyzji, a nie wydanie decyzji o określonej treści. Wniesienie w rozpoznanej sprawie skargi na decyzję kasatoryjną organu II instancji nie stanowi przeszkody do wydania decyzji w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym. Treść wyroku pozostanie bowiem bez wpływu na możliwość wydania decyzji w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym. W sprawie wystąpienia zagadnienia wstępne w przypadku wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję kasacyjną organu drugiej instancji wypowiedział się P. Pietrasz w Komentarzu do Ordynacji podatkowej (Lex 2013) stwierdzając, że "Nie pojawia się zagadnienie wstępne w przypadku wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję kasacyjną organu drugiej instancji.(...) Jeżeli sąd administracyjny pierwszej instancji nie wstrzyma wykonania zaskarżonej decyzji kasacyjnej, to podczas postępowania sądowego może się toczyć równolegle postępowanie podatkowe w danej sprawie i może się ono zakończyć decyzją (nawet ostateczną), zanim zapadnie wyrok przesądzający o losach decyzji kasacyjnej." Sąd w składzie rozpoznającym sprawę, stanowisko to w pełni podziela. Sądowi znany jest odmienny pogląd zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 634/08, zgodnie z którym "Wszczęcie postępowania sądowoadministracyjnego ze skargi na decyzję kasacyjną organu podatkowego, obliguje ten organ do zawieszenia, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 nr 8 poz. 6 z późn. zm.), postępowania podatkowego prowadzonego po wydaniu decyzji kasacyjnej." Sąd w składzie rozpoznającym sprawę poglądu tego, z przyczyn wyżej przedstawionych nie podzielił. Wobec powyższego Sąd stwierdził, że w sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne i zawieszenie postepowania zostało dokonane z naruszeniem art.201§1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Dlatego Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c i 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art.205 § 2 i § 4 p.p.s.a. i § 3 ust.1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. Nr 31, poz.153).