I FSK 2220/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia WSA del. Dagmara Dominik - Ogińska, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 23 września 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 670/15 w sprawie ze skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 kwietnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, okresy od czerwca do października i grudzień 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 300 (słownie: trzysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami. 1.1. Wyrokiem z dnia 23 września 2015 r., w sprawie I SA/Łd 670/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 kwietnia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, miesiące od czerwca do października oraz grudzień 2009 r. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi po rozpatrzeniu odwołania K. O. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za styczeń i listopad 2009 r. oraz określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od czerwca do października 2009 r. i określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2009 r., uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za styczeń i listopad 2009 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie, zaś w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej - wbrew zarzutom odwołania - za prawidłowe uznał stanowisko wyrażone w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L., zgodnie z którym Podatnik, prowadzący w kontrolowanym okresie działalność gospodarczą pod nazwą W., w rozliczeniu podatku od towarów i usług za czerwiec i grudzień 2009 r. bezzasadnie odliczył podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez jego małżonkę J. O. - właścicielkę firmy B., gdyż usługi opisane w tychże fakturach nie zostały w rzeczywistości wykonane. W związku z powyższym organ pierwszej instancji - powołując się na przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: u.p.t.u.) - stwierdził, że ww. faktury nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany. Ponadto Strona dokonała w styczniu 2009 r. sprzedaży lokalu mieszkalnego. Mając na uwadze fakt, że Podatnik wraz z małżonką do dnia 31 grudnia 2010 r. dokonał nabycia i sprzedaży szeregu nieruchomości, a transakcje te miały charakter ciągły i zorganizowany, uwzględniając treść art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a u.p.t.u., organ przyjął, że wymieniona transakcja winna być w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej wykazana w deklaracji VAT-7 za styczeń 2009 r. jako dostawa zwolniona od podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy stwierdził przy tym, że w niniejszej sprawie nastąpiło przedawnienie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za styczeń i listopad 2009 r. z dniem 31 grudnia 2014 r., natomiast do końca tego roku nie wystąpiły żadne okoliczności skutkujące przerwaniem bądź zawieszeniem biegu terminu przedawnienia nienależnie dokonanego zwrotu podatku VAT za styczeń i listopad 2009 r. Ponadto organ wskazał, że 18 listopada 2014 r. zostało wszczęte dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe w zakresie podatku od towarów i usług m.in. za miesiące od czerwca do października 2009 r. Zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 26 listopada 2014 r. wystosowane w trybie art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: O.p.) o zawieszeniu z dniem 18 listopada 2014 r. biegu terminu przedawnienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy m.in. za miesiące od czerwca do października 2009 r. zostało doręczone pełnomocnikowi K. O. - dor.pod. D.K. w trybie art. 150 O.p. w dniu 12 grudnia 2014 r., a zatem nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za okres od czerwca do października 2009 r. nie uległy przedawnieniu. Natomiast w odniesieniu do terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za grudzień 2009 r. organ stwierdził, że upływa on z dniem 31 grudnia 2015 r. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. W skardze do WSA w Łodzi Strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego. Organowi podatkowemu Skarżący zarzucił naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez niezasadne stwierdzenie, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiące od czerwca do października 2009 r. i w konsekwencji tego uchybienie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 208 § 1 O.p., poprzez ich niezastosowanie odnośnie zobowiązań podatkowych za ww. okresy rozliczeniowe z uwagi na ich przedawnienie. Ponadto Skarżący wskazał na naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 122 i art. 187 § 1, art. 191 i art. 188 O.p., podnosząc, iż organ podatkowy nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, odmawiając przeprowadzenia dowodów zgłaszanych przez Skarżącego, a ponadto dokonał dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wskazano również na uchybienie art. 194 § 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie przez organ ustaleń wynikających z przeprowadzonych w stosunku do Podatnika kontroli w zakresie podatku dochodowego i VAT za 2011 r. Ponadto Skarżący zarzucił naruszenie art. 86 § 1 O.p. poprzez stwierdzenie, że na podatniku zryczałtowanego podatku dochodowego ciąży obowiązek posiadania dokumentów związanych z zakupem usług, a także naruszenie art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w związku z art. 9 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347, s. 1, ze zm., dalej: dyrektywa 2006/112/WE), poprzez uznanie za dokonaną w ramach działalności gospodarczej sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek prywatny Skarżącego. 2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w kwestionowanej decyzji. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. WSA w Łodzi stwierdził, że brak jest podstaw do uwzględnienia skargi. 3.2. Sąd przyjął, że nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc określona w zaskarżonej decyzji za czerwiec, lipiec, sierpień i październik 2009 r. nie uległa przedawnieniu. W tym zakresie Sąd wskazał, że w dniu 18 listopada 2014 r. zostało wszczęte postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe w zakresie podatku VAT m.in. za okres czerwiec-październik 2009 r. Z kolei zawiadomienie w trybie art. 70c O.p. zostało doręczone pełnomocnikowi Skarżącego w dniu 12 grudnia 2014 r. w ramach doręczenia zastępczego przewidzianego w art. 150 § 1 i 2 O.p. Sąd nie podzielił stanowiska Skarżącego co do tego, że zawiadomienie to nie wywołało skutków prawnych gdyż nie zostało doręczone bezpośrednio Skarżącemu. Stanowisko to - zdaniem Sądu - jest sprzeczne z przepisem art. 145 § 2 O.p., zgodnie z którym jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika pisma doręcza się pełnomocnikowi. 3.3. Sąd pierwszej instancji za trafną uznał ocenę organów podatkowych w zakresie prawa Podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych na jego rzecz przez J. O. W kontekście powyższego Sąd wskazał, że z materiału dowodowego sprawy wynika, iż firma małżonki Skarżącego nie dysponowała żadnym zapleczem technicznym ani zasobami ludzkimi niezbędnymi do wykonania prac wyszczególnionych na fakturach, a polegających na wykańczaniu budynków mieszkalnych. Strony spornych transakcji nie były w stanie wskazać choćby jednego podmiotu wykonującego przedmiotowe usługi w charakterze podwykonawców, nie ujawniono żadnej umowy pisemnej z podwykonawcą, dokumentów dotyczących statusu i form organizacyjnych firm podwykonawczych, protokołów odbioru robót itp., nie zachowały się również pokwitowania odbioru płatności za wykonanie przedmiotowych usług, dokonywanych wyłącznie gotówkowo. W związku z powyższym za prawidłowe Sąd uznał stanowisko organów podatkowych, iż faktury, którymi udokumentowano rzekomą sprzedaż usług budowlanych na rzecz Skarżącego, nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Za prawidłowe Sąd uznał przy tym stanowisko organu odwoławczego odnośnie pełnej świadomości i wiedzy Skarżącego w zakresie nierzetelności przedmiotowych faktur. W kontekście powiązań rodzinnych między właścicielami obu firm oraz faktu, że Skarżący sprawował w przedmiotowych budowach funkcję kierownika robót, jego wiedza co do faktycznego i rzeczywistego wykonania spornych usług jest - zdaniem Sądu - oczywista. 3.4. Wobec powyższego Sąd jako niezasadne ocenił sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania, stwierdzając, że w niniejszej sprawie postępowanie to przeprowadzone zostało zgodnie z regulacjami zawartymi w Ordynacji podatkowej. W szczególności Sąd wskazał, że - wbrew twierdzeniom Skarżącego - organ dokonał swojej oceny w oparciu o cały materiał dowodowy, kierując się przede wszystkim zasadą prawdy obiektywnej. W uzasadnieniu zaś zaskarżonej decyzji wskazał zarówno dowody, którym dał wiarę oraz dowody, którym takiej wiarygodności odmówił, podając jednocześnie przyczyny takiego rozstrzygnięcia i odwołując się do treści dowodów. 3.5. WSA przyjął, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 15 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, ze zm.), bowiem przepis ten nie miał w niej zastosowania. W ocenie Sądu, ww. przepis nie zwalnia żony Skarżącego od obowiązku przechowywania do czasu upływu terminu przedawnienia dokumentów związanych z rozliczeniem podatku od towarów i usług. Nie ma ona tego obowiązku na gruncie zryczałtowanego podatku dochodowego, ale obowiązek ten obciąża ją z mocy art. 112 u.p.t.u. w zakresie podatku VAT. 3.6. Sąd stwierdził, że - wbrew zarzutom skargi - rozliczenia w podatku VAT za styczeń (i listopad) 2009 r. nie były przedmiotem zaskarżonej decyzji, gdyż organ odwoławczy umorzył w tym zakresie postępowanie z powodu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, a zatem domaganie się przeprowadzenia żądanych dowodów na okoliczność rozliczenia tych miesięcy stało się bezprzedmiotowe. 3.7. Ponadto Sąd zwrócił uwagę, że powoływane w skardze protokoły z kontroli, dotyczyły postępowań kontrolnych w zakresie podatku dochodowego za 2011 r. oraz podatku od towarów i usług za październik i listopad 2011 r., a więc nie mogą stanowić dowodu w niniejszej sprawie, dotyczącej innych okresów rozliczeniowych. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Podatnik zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji w skardze kasacyjnej naruszenie: I. przepisów postępowania, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "P.p.s.a.") w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 150 § 1 i 2, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania podatkowego, polegającego na nieprzeprowadzeniu rzetelnego postępowania dowodowego, przekroczeniu zasady swobodnej oceny dowodów, nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego, jednostronnej ocenie zebranego materiału dowodowego oraz błędnym zastosowaniu fikcji doręczenia pełnomocnikowi Skarżącego zawiadomienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, a także art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez zaniechanie odniesienia się w sposób wyczerpujący do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze; II. przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez błędną wykładnię prowadzącą do przyjęcia, że zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe musi zostać doręczone pełnomocnikowi, a nie podatnikowi, a w konsekwencji do błędnego przyjęcia, że w niniejszej sprawie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec-październik 2009 r. nie przedawniło się; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 112 u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Przy tak sformułowanych zarzutach w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Łodzi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 4.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 5.1. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Wbrew twierdzeniu wyrażonemu w skardze kasacyjnej, trafnie Sąd pierwszej instancji uznał, że w przypadku gdy podatnik ma ustanowionego w postępowaniu pełnomocnika doręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trybie art. 70c O.p. powinno nastąpić w stosunku do jego pełnomocnika w toczącym się postępowaniu podatkowym (kontrolnym) odnośnie zobowiązania podatkowego, z którym wiąże się wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. W wyroku z dnia 27 kwietnia 2017 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1806/15 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl) NSA orzekł, że jeżeli podatnik ustanawia pełnomocnika do reprezentowania jego interesów (praw i obowiązków) w postępowaniu kontrolnym oznacza to, że jest on uprawniony do reprezentowania strony (podatnika) we wszystkich czynnościach tego postępowania, które nie wymagają jej osobistego udziału, w tym do odbierania zawiadomień wystosowanych w trybie art. 70c O.p. Ustanowienie przez stronę pełnomocnika skutkuje wyłączeniem zasady doręczania pism bezpośrednio stronie, która w tym zakresie zastępowana jest przez pełnomocnika. Przepis art. 145 § 2 O.p. nie dopuszcza żadnych wyjątków i zgodnie z zasadą oficjalności doręczeń, obarcza organy podatkowe prowadzące postępowanie obowiązkiem doręczania wszystkich pism procesowych pełnomocnikowi ustanowionemu w sprawie. Od dnia powiadomienia organu o ustanowieniu pełnomocnika powinien mieć on zapewniony udział w postępowaniu jak strona, a pominięcie pełnomocnika strony w czynnościach postępowania jest równoznaczne z pominięciem tejże strony i wywołuje te same skutki prawne (por. wyrok NSA z 8 listopada 2016 r., sygn. akt I GSK 97/15, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 5.2. Oczywiście skuteczne doręczenie pełnomocnikowi zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w trybie art. 70c O.p. może nastąpić – podobnie jak i innych pism procesowych do niego adresowanych – zgodnie z art. 150 O.p., w formie doręczenia zastępczego. Chybione jest przy tym twierdzenie skargi kasacyjnej, że w niniejszej sprawie niezasadnie zastosowano fikcję doręczenia pełnomocnikowi ww. zawiadomienia, "gdyż nie otrzymał on żadnego awizo i nie mógł odebrać korespondencji kierowanej do niego". W żaden bowiem sposób nawet nie uprawdopodobniono tych okoliczności, a tym samym nie podważono prawidłowości zastosowania w tej sprawie art. 150 § 1 i 2 O.p. Ponadto, w skardze do Sądu pierwszej instancji Strona - kwestionując prawidłowość doręczenia zawiadomienia w trybie art. 70c O.p. - stwierdziła, że: "za takie nie sposób uznać doręczenie przez awizo p. D. K., która nie miała stosownego upoważnienia od podatnika", co oznacza, że na etapie skargi do tego Sądu nie kwestionowano faktu otrzymania przez pełnomocnika Skarżącego stosownego awiza tegoż zawiadomienia. 5.3. Brak także podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 § 1 O.p. Uzasadnienie tego zarzutu w zakresie wykazania naruszenia tych przepisów Ordynacji podatkowej przez Sąd pierwszej instancji jest nader lakoniczne i sprowadza się do stwierdzenia, że: "Zdaniem Skarżącego, ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego była jednostronna i nierzetelna, czym naruszono art. 187 § 1 i 191 O.p. W ocenie Skarżącego WSA błędnie przyjął, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji. WSA niesłusznie przyjął bowiem za organem odwoławczym niewłaściwą ocenę dowodu z przesłuchania Skarżącego oraz z wyjaśnień jego żony J. O., będącej wystawcą spornych faktur. WSA w tym zakresie w całości pominął argumentację przedstawioną w uzasadnieniu skargi przez Skarżącego". Tego rodzaju argumentacja w żaden sposób nie wskazuje w czym konkretnie Strona Skarżąca upatruje naruszenia ww. przepisów, co nie daje Sądowi kasacyjnemu jakichkolwiek podstaw do uwzględnienia tak sformułowanego i uzasadnionego zarzutu kasacyjnego. Przypomnieć należy, że skarga kasacyjna, jako sformalizowany środek prawny, wymaga nie tylko przytoczenia podstaw kasacyjnych, lecz także ich starannego uzasadnienia w sposób korespondujący z tym zarzutami. Uzasadnienie to powinno - w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wskazywać konkretne argumenty w zakresie niekompletności zabranego materiału dowodowego, wadliwości jego kompletacji, czy też oceny, a nie bazować na ogólnej negacji stanowiska zajętego w sprawie przez Sąd pierwszej instancji. 5.4. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. podnoszący, że Sąd pominął dowody zgłoszone przez Skarżącego, jako nieistotne dla sprawy, "w szczególności w postaci wyciągu z konta czy protokołów kontroli". Sąd pierwszej instancji w tym zakresie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do ww. dowodów, stwierdzając m.in., że: "okazany wyciąg z konta bankowego nie stanowi potwierdzenia faktu dokonania płatności podwykonawcom, bowiem skarżący nie udowodnił, że środki pieniężne z wypłat z konta przeznaczone były na finansowanie nabyć usług budowlanych", a "protokoły z kontroli, na które powołuje się strona skarżąca, dotyczyły postępowań kontrolnych dotyczących podatku dochodowego za 2011 r. oraz podatku od towarów i usług za październik i listopad 2011 r., zatem – jak słusznie stwierdzono w zaskarżonej decyzji – protokoły dotyczą innych okresów rozliczeniowych niż przedmiotowa sprawa i nie mogą stanowić w niej dowodu". Całkiem niezrozumiałe w kontekście zarzutu naruszenia ww. przepisu jest twierdzenie, że Sąd pominął dowody "ze źródeł osobowych", gdyż w skardze kasacyjnej nie wskazano o jakie konkretne dowody Stronie chodzi, a tym samym nie wykazano wpływu podniesionego uchybienia na wynik sprawy. 5.5. Nietrafny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 112 u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu tego zarzutu w skardze kasacyjnej stwierdzono, że: "WSA umknął fakt, że żona Skarżącego otrzymywała rachunki od osób prowadzących działalność, ale niebędących podatnikami VAT, co w konsekwencji nie podlega pod art. 112 i nie była zobowiązana do ich przechowywania zgodnie z wytycznymi art. 112 jak błędnie przyjął WSA. Powyższe stanowi o niewłaściwym zastosowaniu art. 112 u.p.t.u. w tej konkretnej sprawie.". Stanowisko powyższe jest wadliwe, gdyż pomija inne regulacje, które w zakresie przechowywania ewidencji (dokumentacji) VAT obowiązywały w okresie, którego dotyczy niniejsza sprawa, uzupełniając normę art. 112 u.p.t.u. stanowiącą, że "podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego". Przede wszystkim, m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u. Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1337, ze zm.), w którym unormowano m.in. szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny one zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania. W § 17 pkt 5 tego rozporządzenia stwierdzono, że za fakturę uznaje się również: "rachunki, o których mowa w art. 87 i 88 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), wystawiane przez podatników nieobowiązanych do wystawiania faktur według zasad określonych w § 4, 5, 7—14, 16—20 i 22.". Jak stanowił natomiast art. 106 ust. 1 u.p.t.u. podatnicy, o których mowa w art. 15 (a zatem również zwolnieni od podatku), są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, która w przypadku podatników zwolnionych od VAT winna właśnie przybrać postać rachunku, o którym mowa w przepisach Ordynacji podatkowej. Ponadto, w § 21 ust. 1 ww. rozporządzenia postanowiono, że podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur, a zatem i powyższe rachunki, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. J. O. była zatem, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana do żądania od swoich kontrahentów wystawiania faktur w postaci rachunków, o których mowa w art. 87 i 88 O.p., i przechowywania ich zgodnie z art. 112 u.p.t.u. oraz § 21 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. 5.6. W konsekwencji powyższego za nietrafny uznać także należy zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., gdyż w niepodważonych okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy, nie może budzić wątpliwości, że zakwestionowane faktury wystawione przez J. O. nie dawały Skarżącemu podstaw do odliczenia wykazywanego w nich podatku VAT. 5.7. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań - działając na podstawie przepisów art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. - orzekł jak w sentencji wyroku. ----------------------- 2