II FSK 601/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: , Sędzia NSA: Stefan Babiarz, , po rozpoznaniu w dniu 19 sierpnia 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. K. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2015 r. sygn. akt III SA/WA 2068/15 odrzucającego skargę T. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 17 kwietnia 2015 r., Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie i przekazać sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. Postanowieniem z dnia 4 listopada 2015 r., III SA/Wa 2068/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę T. K.(zwanego dalej skarżącym) na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 17 kwietnia 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, w odpowiedzi na wniosek skarżącego wydanie interpretacji indywidualnej, organ interpretacyjny wydał trzy indywidualne interpretacje prawa podatkowego o trzech odrębnych numerach. Skarżący w dniu 6 maja 2015 r. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W wezwaniu nie wskazał jednak, której interpretacji ma ono dotyczyć. Organ kierując się treścią wniosku uznał, że dotyczy ono interpretacji indywidualnej Nr [144] i pismem z dnia 1 czerwca 2015 r. [...] udzielił odpowiedzi, stwierdzając brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu postanowienia odrzucającego skargę podniósł, że z art. 52 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. –dalej: p.p.s.a.) wynika, iż skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie (§1). Zakwestionowanie zatem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w drodze wezwania do usunięcia naruszenia prawa, jest warunkiem jej zaskarżenia do sądu administracyjnego. Mimo prawidłowego pouczenia przed złożeniem skargi do sądu, skarżący nie wezwał organu interpretacyjnego do usunięcia naruszenia prawa. Sąd kierując się dołączoną przez skarżącego do wezwania do usunięcia naruszenia prawa treścią wniosku, którego dotyczyć miało wezwanie, uznał, że dotyczy ono interpretacji indywidualnej Nr [144]. Zatem w niniejszej sprawie, dotyczącej interpretacji [...]142, skarżący nie wyczerpał przysługujących mu środków zaskarżenia w postępowaniu przed organami administracyjnymi. Powyższe postanowienie skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając sądowi pierwszej instancji: - naruszenie na podstawie art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm. – dalej: Konstytucja RP) oraz art. 174 pkt 2 p.p.s.a.: 1) art. 2 Konstytucji RP - poprzez dowolne, bez jakichkolwiek ustaleń, uznanie, że w sprawie wywołanej skargą uprzednio nie wezwano organu do usunięcia naruszenia prawa, 2) art. 7 Konstytucji RP - poprzez dowolne uznanie, że organ prawidłowo uznał, iż skarga nie została poprzedzona wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, tym samym uznanie, że organ prawidłowo ocenił, że może uznać sam, do której z indywidualnych interpretacji udzielonych na wniosek skarżącego odnosi się wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, bez wzywania wnioskodawcy do udzielenia wyjaśnień, 3) art. 45 ust. 1 Konstytucji RP - poprzez pozbawienie prawa do rozpatrzenia sprawy objętej skargą, w drodze dowolnego uznania organu i sądu zaistnienia zdarzenia faktycznego i prawnego (braku wezwania do usunięcia naruszenia prawa) i niewyczerpania drogi postępowania, 4) art. 7 p.p.s.a. - poprzez brak podjęcia czynności mających na celu ustalenie, czy skarżący dochował dyspozycji wyczerpania drogi postępowania przed wystąpieniem ze skargą, - naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 5) art. 49 § 1 p.p.s.a. - poprzez niewezwanie skarżącego do uzupełnienie braków skargi przez wykazanie, czy wezwano organ do usunięcia naruszenia prawa w sprawie objętej skargą, 6) art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. - poprzez uznanie, że skarżący nie wyczerpał trybu postępowania niezbędnego do wystąpienia ze skargą, a tym samym, że organ nie naruszył przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 – dalej: ord. pod.) i odrzucenie skargi, 7) art. 141 § 4 w związku z art. 166 p.p.s.a. - wobec przytoczenia w uzasadnieniu, jako stanowisko sądu, części stanowiska organu (bez sprawdzenia jego prawidłowości), że wskazane przez organ wezwanie do usunięcia naruszenia prawa dotyczy indywidualnej interpretacji podatkowej w sprawie, w której nie wytoczono skargi, nie zaś w sprawie, w której taką skargę wytoczono. Mając powyższe na uwadze, skarżący wniósł o: - uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, - zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy i dlatego podlega uwzględnieniu. Zasadny jest zarzut naruszenia przez organ art. 169 § 1 ord. pod. Zgodnie z tym przepisem: "Jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia". Skarżący był świadomy, że jego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podzielono na trzy odrębne interpretacje, gdyż dołączył 3 osobne potwierdzenia realizacji przelewu, w tytułach których wskazał 3 odrębne numery interpretacji ([...]142), ([...]143) i ([...]144) – karty nr 21, 20 i 19 akt administracyjnych. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z kolei - jak skarżący wskazał w tytule – dotyczy interpretacji indywidualnej nr "4511/15". Tym samym skarżący zrezygnował ze wskazania, czy wniosek odnosi się do interpretacji o numerze 142, czy 144 (interpretacją nr 143 organ uznał stanowisko skarżącego za prawidłowe). Organ nie ustalił, w jakim celu skarżący pominął środkową część numeru. Czy przez taki zabieg skarżący miał na celu wniesienie wezwania do usunięcia naruszenia prawa w zakresie dwóch interpretacji? Wówczas organ powinien wezwać o odpis wniosku w celu załączenia go do akt drugiej sprawy. Jeżeli skarżący miał na uwadze wniesienie wniosku w sprawie z tylko jednej interpretacji – niezbędne było wyjaśnienie, którą interpretację skarżący miał na uwadze. Nieuprawnione było samodzielne uznawanie przez organ, co było intencją skarżącego. Mając powyższe na uwadze, organ powinien na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h) ord. pod. wezwać skarżącego do wyjasnienia w jakiej sprawie wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Niezasadnie zatem sąd pierwszej instancji uznał działanie organu za prawidłowe. Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 169 § 1 był zasadny. Niezasadne natomiast były pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu sąd pierwszej instancji będzie zobowiązany odnieść powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na postawienie art. 185 p.p.s.a. jak w sentencji. W zakresie wniosku o zwrot kosztów postępowania należy zauważyć, że na stronach ciąży obowiązek ponoszenia kosztów postępowania związanych z ich udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 199 p.p.s.a.). Według tej zasady, każdą stronę obciążają poniesione przez nią koszty postępowania związane z jej udziałem w postępowaniu bez prawa domagania się zwrotu tych kosztów od innej strony. Wyjątki od tej zasady, stanowiące podstawę do orzekania o zwrocie kosztów między stronami zostały ściśle unormowane w art. 200, art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a. i nie można ich interpretować rozszerzająco (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 lipca 2014 r., II FSK 2905/13, LEX nr 1519021). Skoro art. 203 pkt 1) p.p.s.a. stanowi, że stronie, która wniosła skargę kasacyjną należy się zwrot poniesionych przez nią niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego od organu – jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi kasacyjnej został uchylony wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę, to nie ma ten przepis zastosowania w przypadku wydania postanowienia o odrzuceniu skargi, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie. Nie ma zatem podstaw do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.