II FSK 783/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. [...]S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 477/15 w sprawie ze skargi O. [...]S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej z dnia 16 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku o nieruchomości za 2009 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej z dnia 16 lutego 2015 r. nr [...], 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej na rzecz O. [...] S.A. z siedzibą w W. kwotę 917 (dziewięćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 6 listopada 2015 r., I SA/Gl 477/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę O. [...] S.A. z siedzibą w W. (zwanej dalej spółką) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej z dnia 16 lutego 2015 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd I instancji wynika, że decyzja organu I instancji zawierała prawidłowe pouczenie o możliwości wniesienia odwołania do Samorządowego Kolegium Odwoławczego za pośrednictwem organu pierwszej instancji, w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji. Z załączonego do akt sprawy urzędowego poświadczenia doręczenia wynika, że decyzja została skutecznie doręczona w dniu 20 listopada 2014 r., zatem termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg z dniem następnym i upływał w dniu 4 grudnia 2014 r. Odwołanie zostało nadane w placówce pocztowej dzień później, tj. w dniu 5 grudnia 2014 r., a więc po upływie terminu do dokonania czynności. Składając odwołanie z uchybieniem terminu, spółka nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Organ wskazał, że wniesienie odwołania po terminie skutkuje wydaniem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do jego wniesienia. 3. Spółka powołując się na art. 152a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm. – zwanej dalej: ord. pod.) wskazała, że skutek doręczenia nastąpił dopiero w dniu 21 listopada 2014 r., a więc termin do wniesienia odwołana upływał w dniu 5 grudnia 2014 r., zatem spółka dokonała czynności w terminie. 4. Kolegium uznało stanowisko strony za niezasadne. Jak podniosło, przepis art. 152a § 3 ord. pod. stanowi, że w przypadku nieodebrania pisma doręczenie uważa się za dokonane po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłania pierwszego zawiadomienia. Powyższy przepis określa termin doręczenia przesyłki w sytuacji, kiedy przesyłka nie została odebrana. W niniejszej sprawie decyzja została doręczona w dniu 20 listopada 2014 r., co wynika z urzędowego poświadczenia odbioru pisma potwierdzonego profilem zaufanym. 5. W skardze spółka zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 152a § 3, art. 145 § 2 i art. 187 § 1 ord. pod. W uzasadnieniu spółka wskazała, że SKO dokonało błędnego ustalenia daty doręczenia decyzji podatkowej, gdyż nie uwzględniło, że: - pełnomocnikiem w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. był doradca podatkowy i zgodnie z art. 145 § 2 ord. pod. doręczenie tylko tej osobie może zostać uznane za doręczenie skuteczne; - ten doradca podatkowy nie podjął pisma awizowanego w trybie art. 152a) ord. pod.; - urzędowe poświadczenie odbioru w dniu 20 listopada 2014 r. nie zostało potwierdzone przez pełnomocnika - doradcę podatkowego, ale przez osobę, która nie jest pełnomocnikiem w przedmiotowej sprawie. Zdaniem spółki na podstawie powyższego nie można zatem twierdzić, że w tym dniu nastąpiło doręczenie decyzji ustanowionemu w tej sprawie pełnomocnikowi. Odmienne ustalenie organu odwoławczego stanowiło naruszenie art. 191 i art. 187 § 1 ord. pod. Ponieważ Wójt Gminy dokonał zawiadomienia, o którym mowa w art. 152a § 1 ord. pod. w dniu 6 listopada 2014 r., to w tym dniu rozpoczął bieg 14-dniowy termin awizacji, o którym mowa w art. 152a) ord. pod. Decyzja ta nie została odebrana w terminie 14 dni awizacji, który to termin upływał w dniu 20 listopada 2014 r. Zastosowanie znajduje zatem w tej sytuacji art. 152a § 3 ord. pod., zgodnie z którym "w przypadku nieodebrania pisma doręczenie uważa się za dokonane po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłania pierwszego zawiadomienia". Zdaniem spółki decyzja Wójta Gminy powinna była zostać uznana za doręczoną w dniu 21 listopada 2014 r., nie zaś - jak twierdzi Kolegium - w dniu 20 listopada 2014 r. Wynika to z tego, że decyzja nie została odebrana w terminie 14 dni od dnia awizowania, a zatem skutek doręczenia nastąpił po upływie tego okresu, tj. w dniu 21 listopada 2014 r. Tym samym termin do wniesienia odwołania upływał 5 grudnia 2014 r., a więc został zachowany. SKO, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętą skargą postanowienia. 6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał skargę za niezasadną. Sąd zaznaczył, że istotną okolicznością dla rozstrzygnięcia zaistniałego sporu jest fakt, że pismem z dnia 9 września 2014 r. reprezentujący spółkę pełnomocnik wniósł o doręczanie wszelkiej korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej, wskazując jednocześnie adres elektroniczny. Pismem z dnia 28 października 2014 r. organ poinformował pełnomocnika, że skrzynka kontaktowa wskazana przez niego nie spełnia niestety kryteriów stawianych przez ustawodawcę w przepisach prawa i skrzynka ta będzie wykorzystywana wyłącznie do przekazywania zawiadomień, o których mowa w art. 152 a § 1 ord. pod. Adres elektroniczny został natomiast wskazany w załączniku nr 1 wraz z instrukcją pierwszego logowania. W piśmie tym znalazła się też informacja, że od momentu wpływu korespondencji zaczynają bieg terminy doręczenia. Sąd zaznaczył, że skutki procesowe wskazanych czynności należy ocenić w oparciu o art. 152a § 1 ord. pod. Sąd przyjął na podstawie akt, że decyzja organu I instancji z dnia 31 października 2014 r. określająca spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. została przesłana na adres elektroniczny w dniu 5 listopada 2014 r. Urzędowe Poświadczenie Odbioru nastąpiło w dniu 20 listopada 2014 r. Zdaniem sądu I instancji istotna - dla oceny terminu doręczenia w niniejszej sprawie – jest treść art. 152 § 3 ord. pod., zgodnie z którym - w przypadku nieodebrania pisma - doręczenie uważa się za dokonane po upływie 14 dni, licząc od dnia przesłania pierwszego zawiadomienia. Sąd I instancji nie zaakceptował stanowiska spółki, że skutek fikcyjnego doręczenia nastąpił w dniu 21 listopada 2014 r. Skoro zawiadomienie pierwsze o przesyłce zostało przekazane na adres mailowy w dniu 5 listopada 2014 r., to w dniu 19 listopada upłynął 14 dniowy termin. Zdaniem sądu I instancji termin do wniesienia odwołania skutecznie upływał z dniem 4 grudnia 2014 r., a nie - jak twierdzi pełnomocnik spółki - z dniem 5 grudnia 2014 r. 7. Powyższy wyrok spółka zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: 1) art. 141 § 4 w związku z art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - zwanej dalej: p.p.s.a.) – poprzez nienależyte wyjaśnienie sprawy w zakresie ustalenia daty, od której należy liczyć termin do wniesienia odwołania; 2) art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 228 § 1 pkt 2 ord. pod. i art. 223 § 2 pkt 1 ord. pod. w związku z art. 152a § 1 i § 3 ord. pod., a także w związku z art. 217 § 2 ord. pod. oraz art. 122, art. 187 § 1 ord. pod. – poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, gdy WSA w Gliwicach powinien był uznać, że wadliwe było stwierdzenie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchybienia terminowi do wniesienia odwołania w skutek błędnego ustalenia daty, w którym termin ten upłynął. Mając na uwadze powyższe, spółka wniosła o: - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, - zasądzenie od SKO w Bielsku - Białej na rzecz spółki zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, - przeprowadzenie dowodu z załączonych dokumentów, tj. wydruku z systemu SEKAP. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy, a zatem zasługuje na uwzględnienie. 7. Sedno sformułowanych zarzutów sprowadza się do zakwestionowania skuteczności doręczenia dokonanego przez organ pierwszej instancji. W pierwszej kolejności wymaga podkreślenia, że zgodnie z art. 144a § 1 ord. pod. doręczenie pism następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz. U. z 2013 r. poz. 1422 ze zm.), jeżeli strona spełni jeden z następujących warunków: 1) złoży podanie w formie dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego lub porta! podatkowy; 2) wniesie o doręczenie za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny; 3) wyrazi zgodę na doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny. Z kolei zgodnie z art. 152a § 1 ord. pod. w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 10 stycznia 2014 r. o zmianie ustawy o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 183), w celu doręczenia pisma w formie dokumentu elektronicznego organ podatkowy przesyła na adres elektroniczny adresata zawiadomienie zawierające: 1) informację, że adresat może odebrać pismo w formie dokumentu elektronicznego; 2) wskazanie adresu elektronicznego, z którego adresat może pobrać pismo i pod którym powinien dokonać potwierdzenia doręczenia pisma, 3) pouczenie dotyczące sposobu odbioru pisma, a w szczególności sposobu identyfikacji pod wskazanym adresem elektronicznym w systemie teleinformatycznym organu podatkowego oraz informację o wymogu podpisania urzędowego poświadczenia odbioru w sposób, o którym mowa w art. 20a ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2013 r. poz. 235 ze zm.). Przepis art. 152a) ord. pod. statuuje doręczenie w drodze quasi awiza. Pismo nie jest bowiem przesyłane adresatowi, a jedynie jest on informowany o możliwości odebrania pisma (por. P. Pietrasz [w:] R. Dowgier, L. Etei (red. nauk.), P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2017, s. 1028). W konsekwencji doręczenie pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej następuje dwuetapowo. W pierwszym etapie organ administracji przesyła adresatowi - na uprzednio podany adres elektroniczny - zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w formie dokumentu elektronicznego wraz z linkiem umożliwiającym - po spełnieniu określonych warunków - zapoznanie się z pismem oraz jego pobranie. Drugi etap doręczenia pisma to jego pobranie i podpisanie przez adresata urzędowego poświadczenia odbioru pisma. Można to uczynić na dwa sposoby: z użyciem bezpiecznego podpisu elektronicznego weryfikowanego za pomocą kwalifikowanego certyfikatu lub podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP. Brak adresu skrzynki na platformie ePUAP, co należy wyraźnie zaakcentować, nie uniemożliwia zapoznania się z treścią dokumentu. W rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji przesłał pocztą elektroniczną na podany przez spółkę adres elektroniczny w dniu 28 października 2014 r. pismo zawiadamiające pełnomocnika spółki, że skrzynka kontaktowa wskazana przez niego nie spełnia kryteriów wskazanych przez przepisy prawa i będzie wykorzystywana wyłącznie do przekazywania zawiadomień, o których mowa w art. 152a § 1 ord. pod. Adres elektroniczny został natomiast wskazany w załączniku nr 1 wraz z instrukcją pierwszego logowania. W piśmie tym znalazła się także informacja, że od momentu wpływu korespondencji zaczynają bieg terminy doręczenia. Z ww. zawiadomienia w żaden sposób nie wynika, że pod wskazanym adresem elektronicznym już czeka pismo kierowane do spółki (decyzja wymiarowa) lecz jedynie, że na ten adres "będzie kierowana korespondencja". W tej sytuacji nie można przyjąć, jak przedstawił to w stanie faktycznym sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, jakoby organ pierwszej instancji zawiadomił pełnomocnika spółki o możliwości odbioru decyzji (tej konkretnej) w formie dokumentu elektronicznego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpatrywanej sprawie nie został spełniony warunek określony w art. 152a § 1 pkt 1 ord. pod., bowiem zawiadomienia te - jak zasadnie zaakcentowała spółka w skardze kasacyjnej - zawierają jedynie "ogólną" informację o trybie doręczenia w sytuacji, w której spółka wniosła o komunikację elektroniczną z organem pierwszej instancji. W konsekwencji po stronie spółki nie było podstaw do wnioskowania z przesłanego zawiadomienia, że jakieś pismo oczekuje już na podjęcie i w związku z tym zawiadomieniem należy podjąć działania w celu jego odebrania. W powstałych okolicznościach uznać należy - wbrew stanowisku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach – że nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji w trybie art. 152a § 3 ord. pod. W konsekwencji bezprzedmiotowy jest zarzut naruszenia art. 152a § 5 ord. pod. dotyczący zasad przechowywania doręczonych w trybie zastępczym dokumentów elektronicznych, skoro do skutecznego doręczenia w rozpatrywanej sprawie nie doszło. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzutami skargi kasacyjnej spółka skutecznie podważyła ocenę zaskarżonego postanowienia dokonaną przez sąd I instancji. Tożsama ocena prawna w analogicznym stanie faktycznym została wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 marca 2018 r., II FSK 616/16 (www.orzecznictwo.nsa.gov.pi). 8. W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny - działając na podstawie art. 188 p.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną uchylając zaskarżony wyrok, zaś uznając, że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona, po rozpoznaniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach - uchylił w całości zaskarżone postanowienie organu odwoławczego. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 200 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.