III SA/Wa 3516/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2015 r. sprawy ze skargi D. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę III SA/Wa 3516/14 Uzasadnienie Zaskarżoną do Sądu decyzja z dnia [...] września 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] określającą Skarżącemu D.Z. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 r. od dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Na podstawie akt sprawy Sąd przyjął następujący stan faktyczny za podstawę do wydania wyroku w niniejszej sprawie. [...] grudnia 2008 r. Skarżący zbył lokal mieszkalny położony w W. przy ulicy [...] , stanowiący odrębną nieruchomość. Lokal ten Skarżący nabył na podstawie umowy darowizny [...] stycznia 2007 r. Z uwagi na to, że zbycie tego lokalu nastąpiło przed upływem pięciu lat od daty nabycia przychód ze zbycia tego lokalu podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lt.a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2010r. nr 51 poz. 307, dalej powoływanej, jako u.p.d.o.f.). W decyzji organu pierwszej instancji wskazano, że Skarżący nie zapłacił podatku od dochodu ze sprzedaży wymienionego lokalu. Organ wskazał, że zgodnie z art. 121 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.) wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia: a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 21 u.p.d.o.f. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, miało zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. został uchylony przez art. 1 pkt 11 lit. a) tiret piętnaste ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. (Dz.U.2008.209.1316) dalej powoływanej, jako ustawa zmieniająca. Na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej podatnicy, którzy uzyskali przychody wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. ze zbycia nieruchomości i prawa, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., obowiązani byli złożyć w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. (30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym), za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie miał zastosowania. Organ wskazał, że Skarżący nie złożył w ogóle oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. (oświadczenie w sprawie ulgi meldunkowej). W tej sytuacji zdaniem organu Skarżącemu nie przysługiwał ulga meldunkowa określona w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) u.p.d.o.f. Na to stanowisko organu nie mógł mieć wpływu fakt przedstawienia przez Skarżącego zaświadczenia Urzędu Miasta W. wskazujące, że Skarżący w ww. lokalu był zameldowany przez okres przekraczający 12 miesięcy. W decyzji wskazano, że zaświadczenie to miałoby znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, gdyby Skarżący spełnił warunek wynikający z art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. i art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej. Organ nie dał wiary twierdzeniem Skarżącego, że warunek ten spełnił wysyłając w dniu 2 kwietnia 2009 r. za pośrednictwem Poczty oświadczenie o, którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. razem z zeznaniem PIT-37. Organ wskazał, że twierdzenie to jest nieudowodnione. W sprawie brak było dowodu potwierdzającego wysłanie przez Skarżącego przedmiotowego oświadczenia w dniu 2 kwietnia 2009 r. Organ wskazał, że w aktach Urzędu Skarbowego znajduje się koperta, w której w dniu 11 marca 2009 r. nadano na Poczcie zeznanie Skarżącego i jego żony za rok 2008 -PIT-37 i załącznik do tego zeznania PIT-O. Na Kopercie tej zamiast nazwy adresata wpisano "PIT-37 i PIT-O". W tym stanie faktycznym organ podatkowy uznał, że Skarżący nie spełnił, określonego w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. warunku do skorzystania z ulgi meldunkowej i na podstawie art. 30e ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. określił Skarżącemu podatek od dochodu ze sprzedaży lokalu nr 130 położonego w W. przy ulicy [...] . Od decyzji organu pierwszej instancji Skarżący wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W. . W odwołaniu stwierdził, że nie zgadza się z interpretacją przepisów zawartą w zaskarżonej decyzji a także zarzucił wydanie tej decyzji z naruszeniem zasad podatkowych. Wskazaną na wstępie decyzją z dnia [...] września 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organu drugiej instancji powołano taką samą argumentację jaką powołano w decyzji organu pierwszej instancji. Na decyzję organu drugiej instancji D. Z. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 199 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p.") przez zaniechanie ustalenia w sposób niebudzący wątpliwości, czy Skarżący w terminie złożył oświadczenie o prawie do skorzystania z ulgi mieszkaniowej w związku ze sprzedażą ww. lokalu. W uzasadnieniu skargi podnoszono, że organ nie wyjaśnił w stopniu dostatecznym kwestii wykonania przez Skarżącego obowiązku zawiadomienia organu o spełnieniu warunku do skorzystania z ulgi meldunkowej, o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. i art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej. Skarżący podnosił, że organ w celu ustalenia czy Skarżący zawiadomił organ w terminie o spełnieniu warunku do skorzystania z ulgi w postaci zameldowania w lokalu przez okres co najmniej 12 miesięcy powinien był przesłuchać osoby w obecności, których do koperty zawierającej zeznanie podatkowe Skarżącego i jego żony PIT-37 za rok 2008 i załącznik PIT O, włożone miało zostać także oświadczenie Skarżącego o spełnieniu warunku do skorzystania z ulgi meldunkowej. Organ w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy miał obowiązek przesłuchać także pracowników Urzędu Skarbowego W. , którzy otwierali przesyłkę zawierającą zeznanie podatkowe Skarżącego i jego żony PIT-37 za rok 2008 i załącznik PIT O i ustalić co się stało z oświadczeniem Skarżącego o spełnieniu warunku do Skorzystania z ulgi meldunkowej. Organ w odpowiedzi na skargę zarzuty w niej podniesione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zdaniem Sądu w rozpoznanej sprawie organy wykazały, że Skarżący nie złożył oświadczenia o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. i art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej, od którego złożenia w organie uzależnione było prawo podatnik do skorzystania ze zwolnienia od podatku ustanowionego przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f.(ulga meldunkowa). W rozpoznanej sprawie organ stwierdził, że Skarżący nie złożył w ogóle przedmiotowego oświadczenia. W takiej sytuacji jedynym sposobem obalenia tego twierdzenia było wykazanie przez Skarżącego, że przedmiotowe oświadczenie złożył. W rozpoznanej sprawie Skarżący nie dysponuje żadnym dowodem potwierdzającym złożenie tego oświadczenia. Twierdzenia Skarżącego, że oświadczenie to znajdowało się w przesyłce pocztowej zawierającej zenanie PIT-37 za rok 2008 i załącznik PIT O nie są poparte żadnymi dowodami. Twierdzenie to można określić, jako gołosłowne. Zdaniem Sądu, w sytuacji, gdy organ stwierdził, że Skarżący nie złożył przedmiotowego oświadczenia to Skarżący powinien był wykazać, że złożył oświadczenie w terminie. W ocenie Sądu w zaistniałym stanie faktycznym, gdy z art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. i art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej wynikał obowiązek złożenia przez Skarżącego oświadczenia o spełnieniu warunku zameldowania to Skarżący powinien był okoliczność tę udowodnić, gdyż leżało to w jego interesie. Skarżący powinien był wybrać taki sposób złożenia oświadczenia, który pozwalałby na stwierdzenie bez wątpliwości, że Skarżący złożył do organu przedmiotowe oświadczenie. Dlatego twierdzenie przez Skarżącego, że w niniejszej sprawie organ powinien był podejmować dodatkowe czynności w celu ustalenia, czy Skarżący wysłał do organu przedmiotowe oświadczenie są całkowicie bezzasadne. Zakres postępowania dowodowego prowadzanego w postępowaniu dowodowym wyznacza treść przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie. Zdaniem Sądu w świetle treści art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 21 u.p.d.o.f. i art. 8 ust. 3 ustawy zmieniającej w postępowaniu prowadzonym w niniejszej sprawie należało ustalić, czy Skarżący złożył w przepisanym terminie oświadczenie o zameldowaniu przez okres co najmniej 12 miesięcy. Organ w rozpoznanej sprawie ustalił stan faktyczny sprawy przed nim zawisłej w stopniu odpowiednim, gdyż stwierdził że Skarżący nie złożył oświadczenia o zameldowaniu w ogóle. Zdaniem Sądu organ nie miał obowiązku poszukiwania dowodów przeciwko temu ustaleniu. Zdaniem Sądu organ nie miał takiej potrzeby i nie było to konieczne do właściwego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zdaniem Sądu w rozpoznanej sprawie obowiązkiem organu było ustalić czy Skarżący złożył przedmiotowe, czy też tego nie uczynił. Dla stwierdzenia, tak jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, że podatnik nie złożył przedmiotowego oświadczenia wystarczające było stwierdzenie, że oświadczenia tego nie ma w organie oraz stwierdzenie, że brak jest jakichkolwiek przesłanek faktycznych do twierdzenia, że oświadczenie to zostało złożone do organu. Organy nie mają obowiązku poszukiwania dowodów w celu ewentualnego zakwestionowania stanu faktycznego ustalonego przez nie wcześniej na podstawie stwierdzonych przez organy i uwodnionych okoliczności fatycznych. Teza ta wyrażona został wielokrotnie w orzecznictwie NSA (np. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2000 r., sygn. akt III SA 1252/99). Organ prawidłowo wskazał, że twierdzenia Skarżącego o tym, że przedmiotowe oświadczenie zostało włożone do koperty zawierającej zeznanie podatkowe PIT-37 za rok 2008 i załącznik PIT O nie zasługiwało na uwzględnienie, gdyż na kopercie tej sam Skarżący, jako je zawartość wymienił tylko zeznanie podatkowe i załącznik do tego zeznania PIT-O. Okoliczność ta potwierdza twierdzenie organu, że Skarżący nie złożył przedmiotowego oświadczenia w ogóle. Nie można wyjaśnić w sposób przekonujący wskazywanej przez Skarżącego okoliczności włożenia do koperty obok zeznania i załącznika także przedmiotowego oświadczenia i niewskazania tego dokumentu na kopercie w sytuacji, gdy pozostałe dwa dokumenty zostały na niej wskazane. Skoro w rozpoznanej sprawie organ wykazał, że przedmiocie oświadczenie nie wpłynęło do organu a sam Skarżący nie przedstawił dowodu na to, że złożył to oświadczenie w terminie to należało uznać, że stan faktyczny niniejszej sprawy został wyjaśniony w sposób prawidłowy. Z powodu tych konstatacji Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie naruszała art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 199 O.p. Podnoszona przez Skarżącego okoliczność wydania decyzji po przeszło czterech latach od uzyskania przez organ wiedzy o tym, że Skarżący nie złożył przedmiotowego oświadczenia nie stanowi naruszenia prawa. Organ może wydać decyzję wymiarową do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Także zarzut według, którego przepisy art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 21 u.p.d.o.f. stanowią swoistą "pułapkę na podatników" nie mógł być uznany za zarzut naruszenia prawa przy wydawaniu decyzji, gdyż w rozpoznanej sprawie organ przepisy te zastosował w sposób prawidłowy. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) skargę oddalił w całości.