II FSK 2889/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Beata Cieloch, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 15 stycznia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "W." sp. z o.o. z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 278/13 w sprawie ze skargi "W." sp. z o.o. z siedzibą w Z. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 17 grudnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 8 maja 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę W. Sp. z o.o. z siedzibą w Z. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 17 grudnia 2012 r., w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia 6 listopada 2012 r. Burmistrz B. określił Spółce wysokość podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 6.790 zł. Postanowieniem z dnia 17 grudnia 2012r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. stwierdziło uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że decyzja Burmistrza B. z dnia 6 listopada 2012 r., zgodnie z potwierdzeniem odbioru zwróconym przez pocztę, została doręczona skarżącej 8 listopada 2012 r., a odwołanie od niej nadano na poczcie w dniu 26 listopada 2012 r. Należało zatem uznać, że zostało ono wniesione po upływie 14 dniowego terminu do jego złożenia, co skutkuje wydaniem postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S.z dnia 17 grudnia 2012 r., zarzucając mu naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 oraz art. 122, 123 § 1, 187 § 1 i 2, 188, 190 § 1 i 2, 191, 200 § 1, 217 § 1 i 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012, poz. 749 ze zm., dalej: O.p.). W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając skargę wskazał, że w rozpoznawanej sprawie, wbrew stanowisku zaprezentowanemu w skardze, data doręczenia decyzji Burmistrza B. określającej skarżącej podatek od nieruchomości za 2011 r., nie budzi żadnych wątpliwości, które miałyby uzasadniać konieczność dodatkowego wyjaśnienia tej kwestii przez organ odwoławczy. Zwrócono uwagę, że na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie widnieje wskazywana przez pełnomocnika skarżącej data 12 listopada 2012r. Data ta widnieje natomiast na dołączonej do skargi kserokopii koperty, która zawiera pozostałości zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki niestosowanego w korespondencji urzędowej. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 200 § 1 O.p. wskazano, że zawiadomienie strony o przysługującym jej prawie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, wyrażone w przepisie 200 O.p., będącym konkretyzacją zasady ogólnej czynnego udziału strony w postępowaniu ujętej w art. 123 O.p., stanowi gwarancję dla strony wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji organu podatkowego. Użyte w tym przepisie wyrażenie "przed wydaniem decyzji", zdaniem sądu pierwszej instancji skutkuje uznaniem, że wyrażona w art. 200 O.p. zasada nie będzie miała zastosowania do postanowień. Sąd pierwszej instancji zauważył także, że skarżąca przed wydaniem zaskarżonego postanowienia przedstawiła swoje stanowisko w kwestii daty doręczenia decyzji organu pierwszej instancji w piśmie z dnia 12 grudnia 2012 r. Od powyższego wyroku pełnomocnik strony Skarżącej wywiódł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy to jest: - art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddalenie skargi w sytuacji, gdy strona Skarżąca wykazała, że SKO w S. postanowieniem z dnia 17 grudnia 2012r. bezzasadnie stwierdziło uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Burmistrza z dnia 6 listopada 2013r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011r. w kwocie 7690 zł, podczas gdy odwołanie zostało wniesione w terminie ustawowym; - art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, § 2, art. 188, art. 191. art. 192 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi przez sąd pierwszej instancji, w sytuacji gdy skarżąca wykazała, że SKO w S. nie zgromadziło całości materiałów dowodowych, które umożliwiałyby prawidłowe rozpatrzenie sprawy, nie dokonało wszechstronnej oceny wszystkich dowodów dotyczących daty doręczenia stronie decyzji Burmistrza, błędnie ustaliło, iż powyższa decyzja została doręczona skarżącej w dniu 8 listopada 2012r. oraz że od tego dnia biegł termin do wniesienia odwołania, podczas gdy w ocenie skarżącej ww. decyzja została doręczono dniu 12 listopada 2012r.; - art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 200 § 1 w zw. z art. 123 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi przez sąd pierwszej instancji w sytuacji gdy skarżąca wykazała, że SKO przed wydaniem postanowienia bezzasadnie nie wyznaczyło stronie Skarżącej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiałów dowodowych sprawy, przez co naruszono została zasada zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu; - art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 217 § 1 pkt 4 i 5 oraz § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, że postanowienie SKO zawiera błędne rozstrzygnięcie i uzasadnienie; - art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art.187 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku, w którym sąd pierwszej instancji przedstawił stan faktyczny niezgodnie z rzeczywistością poprzez bezzasadną akceptację nieprawidłowego ustalenia SKO, że decyzja Burmistrza została doręczona skarżącej w dniu 8 listopada 2012r. oraz że od tego dnia biegł termin do wniesienia odwołania, podczas gdy w ocenie Skarżącej ww. decyzja została doręczone Spółce w dniu 12 listopada 2012r. Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie w całości wyroku WSA w Gdańsku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie od SKO na rzecz strony Skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, w tym zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego (wynagrodzenie doradcy podatkowego). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, nie zasługuje na uwzględnienie. Sedno sporu wiąże się z ustaleniem czy podatnik uchybił terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Burmistrza B. z dnia 6 listopada 2012 r. w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2011 r. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Konsekwencją przekroczenia tego terminu jest obowiązek organu odwoławczego stwierdzenia faktu wniesienia odwołania z uchybieniem terminu w przewidzianej prawem formie procesowej, a więc w postaci postanowienia, o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Podejmując rozstrzygnięcie w oparciu o ten przepis, organ odwoławczy ogranicza się wyłącznie do badania, czy odwołanie zostało wniesione w terminie. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2013r., sygn. akt II FSK 1487/11). Rozstrzygnięcie zarysowanego wyżej problemu wymaga zatem odpowiedzi na pytanie, w jakim dniu została stronie doręczona decyzja organu podatkowego. Kwestia ta stanowi w sprawie oś sporu, albowiem skarżący twierdzi, że doręczenie decyzji nastąpiło w dniu 12 listopada 2012 r., a w ocenie organu odwoławczego oraz Sądu pierwszej instancji miało to miejsce 8 listopada 2012 r. Uwzględniając niesporną okoliczność, że odwołanie zostało wniesione w dniu 26 listopada 2012 r., ustalenie konkretnej daty doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej (8 bądź 12 listopada) ma przesądzające w sprawie znaczenie. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na to, iż doręczenie decyzji miało miejsce w dniu 8 listopada 2012 r., a wobec tego termin do wniesienia odwołania upłynął 22 listopada 2012 r. Jak zasadnie zauważył Sąd pierwszej instancji, znajdujące się w aktach sprawy zwrotne poświadczenie odbioru decyzji w sposób jednoznaczny potwierdza jej doręczenie w dniu 8 listopada 2012 r. Na poświadczeniu tym została wskazana zarówno data doręczenia (w formie pieczątki "8 listopada 2012 r."), jak też czytelny podpis osoby upoważnionej do odbioru korespondencji. Bez znaczenia dla możliwości identyfikacji przesłanego dokumentu pozostaje fakt podania w górnym roku potwierdzenia odbioru błędnej końcówki numeru decyzji (podano [...], zamiast [...]). Przekonujące są w tej mierze wyjaśnienia organu, że w dniu 6 listopada 2012 r. nie sporządzono - poza decyzją w przedmiocie podatku za 2011 r. - żadnych innych pism. Nadto podatnik nawet nie próbował wskazać, że niezależnie od skarżonej decyzji, otrzymał inne pismo o numerze [...]. Zgodzić się też należy z argumentacją Sądu pierwszej instancji, że na znajdującym się w aktach sprawy oryginale potwierdzenia odbioru, poza datą 8 listopada 2012 r., nie figuruje żadna inna, a zwłaszcza data 12 listopada 2012 r. Załączona do skargi kserokopia koperty z datą 12 listopada 2012 r. dotyczyć ma zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki. To wszystko świadczy, że sporna decyzja została doręczona w dniu 8 listopada 2012 r. W rezultacie skoro Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że organ odwoławczy, stwierdzając fakt naruszenia terminu złożenia odwołania, postąpił zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, to bezzasadne okazały się kolejne zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej, w tym dotyczące naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 217 § 1 pkt 4 i 5 oraz § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art.187 § 1 O.p. Stan faktyczny istotny z punktu widzenia oceny uchybienia terminowi do wniesienia spornego odwołania został ustalony w sposób prawidłowy. Za chybiony uznać również należy sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 200 § 1 w zw. z art. 123 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi przez sąd pierwszej instancji w sytuacji gdy skarżąca wykazała, że SKO przed wydaniem postanowienia bezzasadnie nie wyznaczyło stronie Skarżącej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiałów dowodowych sprawy. Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela pogląd prezentowany w judykaturze, że obowiązek, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p. dotyczy jedynie sytuacji, w której wydawana jest decyzja podatkowa. Żaden przepis ustawy z 1997 r. - Ordynacja podatkowa nie nakazuje jego stosowania przed wydaniem postanowienia kończącego postępowanie w sprawie (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 671/12). Wobec wykazania, że zarzuty powołane w skardze kasacyjnej okazały się bezzasadne, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - orzekł jak w sentencji.