I SA/Sz 1021/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Bolesław Stachura, Protokolant starszy sekretarz sądowy Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi O. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Burmistrza Miasta z dnia 27 kwietnia 2015 r. nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz O. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] - wydanym po rozpatrzeniu zażalenia O. P. S. A. w W. na postanowienie nr [...] Burmistrza Miasta S. z 27 kwietnia 2015 r., w sprawie stanowiska wierzyciela wobec zarzutów egzekucyjnych - Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia Kolegium wskazało, że Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. wszczął wobec ww. Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 10 lutego 2015 r. wystawionego przez wierzyciela, gminę Miasto S. Przedmiotem wierzytelności objętej tytułem wykonawczym jest zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości za 2009 rok. W postępowaniu tym Spółka wniosła zarzuty egzekucyjne następującej treści: 1) należność objęta tytułem jest przedawniona, 2) obowiązek w zakresie odsetek nie istnieje, 3) z uwagi na nienadanie pierwszoinstancyjnej decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności obowiązek z niej wynikający nie był wymagalny a egzekucja jest niedopuszczalna, 4) tytuł wykonawczy nie spełnia wymagań określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.) – poprzez błędne wskazanie, że obowiązek w nim opisany jest wymagalny. W ww. postanowieniu Burmistrz Miasta S. (wierzyciel) uznał zarzuty za nieuzasadnione. W uzasadnieniu postanowienia organ wyjaśnił, że bieg przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za rok 2009 został zawieszony z dniem wniesienia przez trzy gminy - w trybie art. 199a Ordynacji podatkowej - powództwa do sądu powszechnego w sprawie istnienia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego zawartego w dniu 31 stycznia 2009 r. przez O. P. SA (wówczas T. P. SA) z TP l. S. z o.o. Zdaniem tego organu, wniesienie powództwa skutkuje zawieszeniem biegu przedawnienia dla zobowiązania podatkowego za rok 2009, należnego od O. P. SA do budżetów wszystkich gmin, w tym również do budżetu Miasta S. W kwestii odsetek wierzyciel podkreślił, że zarzut ten nie ma uzasadnienia w przebiegu postępowania, ponieważ do przekroczenia trzymiesięcznego terminu jego zakończenia przyczyniła się Spółka, nie reagując na wezwania organu do przedłożenia dowodów, za co nawet została nałożona na nią kara porządkowa. Co do rygoru natychmiastowej wykonalności, organ wyjaśnił, że został on doręczony wraz z decyzją określającą zobowiązanie podatkowe a dowodem na doręczenie jest fakt zaskarżenia go przez Spółkę do SKO, które utrzymało postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności w mocy. W zażaleniu na postanowienie wierzyciela Spółka ponownie podniosła zarzut przedawnienia obowiązku, nieistnienia obowiązku w zakresie odsetek i braku jego wymagalności, a także niedopuszczalności egzekucji, z powodu niedoręczenia postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności bezpośrednio O. P. SA., a ponadto wydanie go przed doręczeniem decyzji. Spółka powtórzyła również zarzut naruszenia art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., przez błędne wskazanie, że egzekwowany obowiązek jest wymagalny. Uzasadniając podjęte w sprawie rozstrzygnięcie Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że zarzut przedawnienia dochodzonego zobowiązania podatkowego za 2009 r. jest chybiony, bowiem jego bieg został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 Ordynacji podatkowej (O.p.). Przyczyną zawieszenia biegu przedawnienia jest powództwo cywilne wniesione przez trzy gminy do sądu powszechnego (Okręgowy Sąd w W.), który ma rozstrzygnąć, czy sprzedaż przez TP SA (obecnie: O. SA), części budowli telekomunikacyjnych jest skuteczna, czy też jest to umowa pozorna, mająca na celu uniknięcie podatku od nieruchomości. Budowle stanowiące przedmiot umowy (linie telekomunikacyjne) położone są na terytorium całej Polski, co – zdaniem Kolegium - powoduje, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciążące na O. P. SA za te budowle jest podzielone na poszczególne gminy, a ich wartość, zgodnie z art. 4 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.) określona jest proporcjonalnie do długości odcinka budowli położonego na terenie danej gminy. Skutki prawne zakwestionowanej przed sądem powszechnym umowy sprzedaży, która zasadniczo wpłynęła na wartość opodatkowywanych budowli, dotykają wszystkie budżety gmin, do których wpływa cząstka podatku od nieruchomości należnego od Spółki za całość posiadanych budowli. Bieg przedawnienia został więc przerwany dla zobowiązania Spółki jako całości a nie tylko dla jego cząstki przypadającej na trzy gminy, które wniosły pozew cywilny. W ocenie Kolegium, zarzut o niewymagalności odsetek jest chybiony, z uwagi na postawę Podatnika w postępowaniu podatkowym. Nadto, powołując się na art. 54 § 1 pkt 7 O.p. Spółka nie wskazuje, jaka - jej zdaniem - kwota dochodzonych odsetek jest nienależna. Ogólnikowe przywołanie przepisu art. 54 § 1 O.p. nie spełnia warunku prawidłowo zdefiniowanego zarzutu. Przewlekłość postępowania w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2009 r. ma swe źródło w zachowaniu Podatnika. Był on bowiem wielokrotnie wzywany o dostarczenie dowodów, które tylko on posiadał, na co reagował on pismami z wywodami prawnymi i pouczeniami organu podatkowego. Organ I instancji zmuszony był zastosować wobec Spółki karę porządkową. Organ zdołał jednak wydać decyzję określającą wysokość zobowiązania za 2009 r. jeszcze w grudniu 2014 r. W dniu wydania decyzji, tj. 17 grudnia 2014 r., organ I instancji jednocześnie nadał tej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja wraz z postanowieniem o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności została doręczona pełnomocnikowi Spółki w dniu 2 stycznia 2015 r. Zarzut niedoręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności bezpośrednio Podatnikowi jest chybiony. Postanowienie to wydane zostało w związku z postępowaniem podatkowym, w którym Spółka ustanowiła pełnomocnika. Postanowienie ściśle wiąże się z decyzją podatkową, zatem doręczenie jej pełnomocnikowi jest w zupełności prawidłowe. Zdaniem Kolegium, nie można więc twierdzić, że decyzja podatkowa nie została opatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności. Wobec powyższego, Kolegium za bezpodstawny uznało zarzut naruszenia art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., ponieważ wszystkie wymagane przez ten przepis elementy treści tytułu wykonawczego będącego przedmiotem zarzutów zostały prawidłowo sformułowane, a dochodzone nim należności są wymagalne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Spółka - reprezentowana przez adwokata – wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia SKO w K. i poprzedzającego je postanowienia wierzyciela oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie: 1) art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. przez nieuznanie zarzutów: a) przedawnienia - choć zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2009 egzekwowano po dniu 31 grudnia 2014 r., a także b) nieistnienia obowiązku - w zakresie odsetek za zwłokę egzekwowanych w wysokości nieuwzględniającej okresów nienaliczania odsetek, o których mowa w art. 54 § 1 pkt 7 O.p.; 2) art. 33 § 1 pkt 2 i pkt 6 u.p.e.a., przez nieuznanie zarzutów braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji w sytuacji, w której egzekwowano należność wynikającą z decyzji nieostatecznej, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności; 3) art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., przez uznanie za bezzasadny zarzut nieprawidłowo sporządzonego tytułu wykonawczego w sytuacji, w której błędnie w nim wskazano, że egzekwowany obowiązek jest wymagalny, a także błędnie określono wielkość odsetek za zwłokę. Uzasadniając te zarzuty Skarżąca podniosła, że środek egzekucyjny został zastosowany w dniu 19 marca 2015 r., zatem czynność ta nastąpiła już po upływie terminu przedawnienia; w zakresie egzekwowanego zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 termin ten upłynął bowiem w dniu 31 grudnia 2014 r. Zdaniem Skarżącej, skoro pozwy do Sądu Okręgowego w W. nie zostały wniesione przez Burmistrza S., to nie zawieszają one biegu terminu przedawnienia zobowiązania wobec Gminy S. Zatem bezpodstawne jest stwierdzenie Kolegium o bezzasadności zarzutu przedawnienia, co jednocześnie oznacza, iż zaskarżone postanowienie narusza art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Ponadto, wskazane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia okoliczności nie wskazują na konieczność prowadzenia postępowania podatkowego przez okres wykraczający poza ustawowe terminy - zasadny jest więc również zarzut nieistnienia obowiązku w zakresie odsetek za zwłokę. Spółka podkreśliła, że w orzecznictwie sądowym stwierdzono, iż jeśli organ uważa, że opóźnienie w wydaniu decyzji było skutkiem działań podatnika lub jego przedstawiciela albo powstało z przyczyn niezależnych od organu (co wyłączałoby ochronę podatnika), ma obowiązek to wykazać. Ani wierzyciel, ani Kolegium takiej oceny jednak w ogóle nie dokonały. Nie uwzględniono zatem, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły okresy nienaliczania odsetek, o których mowa w art. 54 § 1 O.p., bowiem decyzja podatkowa została doręczona 2 stycznia 2015 r., tj. po upływie 3 miesięcy od wszczęcia postępowania, tj. od dnia wydania postanowienia o wznowieniu postępowania podatkowego, które zostało wydane 6 sierpnia 2014 r. Ponadto Skarżąca i w zarzutach, i w zażaleniu wyraźnie wskazała, w jakiej wysokości uznaje odsetki za nienależne. Zarzuty braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji - wbrew stanowisku Kolegium - nie mogły więc zostać uznane za nieuzasadnione, skoro decyzji nieostatecznej nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowienie o nadaniu rygoru nie zostało bowiem doręczone (wobec braku pełnomocnictwa w aktach sprawy rygoru, za skuteczne może zostać uznane jedynie doręczenie postanowienia bezpośrednio do Spółki, czego w przedmiotowej sprawie zaniechano), a ponadto wydano je przed doręczeniem decyzji. Zatem, zdaniem Skarżącej - wbrew stanowisku Kolegium - uzasadniało to zarzut podniesiony na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 i pkt 6 u.p.e.a., a odmienne rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym postanowieniu stanowi naruszenie tych przepisów. Ponadto, zgodnie z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., "podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być niespełnienie wymogów określonych w art. 27". Jednym z wymogów tytułu wykonawczego jest określony w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wymóg wskazania w tytule wykonawczym "treści podlegającego egzekucji obowiązku, podstawy prawnej tego obowiązku oraz stwierdzenia, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenia jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek". Błędne określenie wysokości odsetek, a także błędne określenie, że egzekwowany obowiązek jest wymagalny, powodują, że wymóg określony w tym przepisie nie został więc zrealizowany. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje: Przedmiotem rozpatrywanej sprawy, wyznaczającym granice w jakich winno zapaść jej rozstrzygnięcie, jest ocena zgodności z prawem wydanego przez organ II instancji postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie wierzyciela, tj. Burmistrza Miasta S. z dnia 27 kwietnia 2015 r., wydane na podstawie art. 34 § 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2014.1619 j.t.) –dalej: u.p.e.a., w którym uznał on ww. zarzuty zobowiązanej Spółki za nieuzasadnione. Na wstępie należy zatem wskazać, że - zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. - podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej mogą być wyłącznie przyczyny enumeratywnie wymienione w tym przepisie, w tym m.in.: - wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku (pkt 1), - odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej (pkt 2), - niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego (pkt 6), - niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 (pkt 10). Na te właśnie podstawy prawne wskazała Spółka w zgłoszonych zarzutach. Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, pkt 9 i pkt 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt pkt 1-5 i pkt 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że postanowienie to zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa procesowego i materialnego, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi ocena, czy wierzyciel może egzekwować od skarżącej Spółki przedmiotowe zobowiązanie podatkowe wraz z odsetkami z tytułu opóźnienia w zapłacie. Według składu orzekającego w sprawie, zgłoszony w skardze zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest zasadny, uznać bowiem należy, że zobowiązanie objęte tytułem wykonawczym wygasło wskutek przedawnienia. Niesporne jest w sprawie, że termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 upływał w dniu 31 grudnia 2014 r. Decyzja podatkowa organu I instancji (wraz z rygorem natychmiastowej wykonalności) została doręczona pełnomocnikowi Spółki w dniu 2 stycznia 2015 r., a więc po upływie terminu przedawnienia. Sąd nie podzielił jednak argumentu Skarżącej, że postanowienie o nadaniu rygoru pełnomocnikowi podatnika jest nieskuteczne, bowiem powinno być ono doręczone Stronie. Sąd podziela bowiem pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2015 r., sygn. I FSK 2160/13, że "pełnomocnik strony postępowania w sprawie ustalenia lub określenia zobowiązania podatkowego jest także pełnomocnikiem w postępowaniu o nadanie decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, o którym mowa w art. 239b o.p., chyba że treść udzielonego pełnomocnictwa możliwość taką wyklucza" (LEX nr 1772685). Kwestia ta nie ma jednak znaczenia w rozpoznawanej sprawie, gdyż organy obu instancji jako podstawę do nieuznania zarzutu wygaśnięcia zobowiązania wskutek przedawnienia uznały fakt, że bieg terminu przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 O.p. Zdaniem tych organów, przyczyną zawieszenia biegu przedawnienia jest powództwo cywilne wniesione przez trzy gminy do sądu powszechnego (Sądu Okręgowego w W.), który ma rozstrzygnąć, czy dokonana umową z dnia 31 stycznia 2009 r. sprzedaż przez Spółkę części budowli telekomunikacyjnych (kabli) jest skuteczna, czy też jest to umowa pozorna, mająca na celu uniknięcie podatku od nieruchomości. W ocenie Kolegium, budowle stanowiące przedmiot tej umowy (linie telekomunikacyjne) położone są na terytorium całej Polski, co powoduje, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciążące na Spółce za te budowle jest podzielone na poszczególne gminy, a ich wartość, zgodnie z art. 4 ust. 9 u.p.o.l. określona jest proporcjonalnie do długości odcinka budowli położonego na terenie danej gminy. W związku z tym skutki prawne zakwestionowanej przed sądem powszechnym umowy sprzedaży, która zasadniczo wpłynęła na wartość opodatkowywanych budowli, dotykają wszystkie budżety gmin, do których wpływa cząstka podatku od nieruchomości należnego od Spółki za całość posiadanych budowli. Sąd nie podzielił takiego poglądu. Wskazać należy, że stosownie do art. 199a § 1 O.p., organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (art. 199a § 2 O.p.). Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa (art. 199a § 3 O.p.). Ustalenie stanu faktycznego istotnego dla wymiaru podatku wymaga więc uprzedniego poznania treści czynności prawnej, z którą ten stan się wiąże. Jakakolwiek klasyfikacja zdarzeń na gruncie prawa podatkowego nie może mieć miejsca, jeżeli wcześniej nie ustali się statusu zachowania podatnika na gruncie prawa prywatnego oraz skutków, jakie to zachowanie wywołało. Artykuł 199a O.p. nie wprowadza klauzuli obejścia prawa podatkowego, zatem przepis ten nie uprawnia organów podatkowych do zignorowania, na gruncie prawa podatkowego, konsekwencji wynikających z ważnych i skutecznych czynności prawnych, które zostały podjęte celem uchylenia się od opodatkowania. Przepis art. 199a § 1 O.p. zawiera dyrektywy wykładni czynności cywilnoprawnych w celu poznania rzeczywistej woli stron czynności prawnej. Organy podatkowe są zobligowane do stosowania dyrektyw interpretacyjnych wynikających z tego przepisu w każdym przypadku, kiedy ma miejsce analiza treści czynności prawnej. Przepis ten nie tylko uprawnia, ale też obliguje organy podatkowe do ustalenia rzeczywistej treści czynności cywilnoprawnej. Artykuł 199a § 2 O.p. nie definiuje pojęcia pozorności czynności prawnej. Ustawodawca podatkowy nie kwestionuje skuteczności czynności pozornych na gruncie prawa podatkowego, lecz wyłącznie nakazuje wywodzenie skutków podatkowych z czynności ukrytych. To, że czynności pozorne są pomijane przy ustalaniu stanu faktycznego dla celów podatkowych nie jest następstwem ich nieważności z mocy prawa (art. 83 § 1 K.c.). Ustawodawca podatkowy, nie odwołując się do kwestii nieważności na gruncie prawa prywatnego, wyraźnie nakazał wywodzenie skutków tylko z czynności ukrytej. Skuteczności czynności prawnej na gruncie prawa podatkowego nie można oceniać miarą ważności czy też skuteczności tej czynności na gruncie innych gałęzi prawa, w tym prawa cywilnego. O znaczeniu tych zachowań na gruncie prawa podatkowego zawsze decyduje ustawodawca podatkowy. Powyższy przepis ma zastosowanie do wszelkich przypadków pozorności czynności prawnych. Nie mają zatem znaczenia motywy, którymi kierowały się strony, zawierając pozorne czynności prawne. Organ podatkowy wywodzi skutki z ukrytej czynności prawnej zarówno wówczas, gdy motywem działania stron była chęć ukrycia przed fiskusem rzeczywiście realizowanej czynności, jak również w każdym innym przypadku. Zasada prawdy materialnej nie ogranicza bowiem stosowania art. 199a § 2 O.p. wyłącznie przeciwko osobom unikającym opodatkowania. Artykuł 199a § 3 O.p. zawiera natomiast swoisty środek dowodowy. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwestii ustaleń w zakresie istnienia prawa lub stosunku prawnego, nie dotyczy natomiast ustalenia przez sąd powszechny stanu faktycznego lub faktów, w tym np. oświadczeń woli. Poza zakresem normy z art. 199a § 3 o.p. pozostają zatem okoliczności faktyczne sprawy. Przesłanką wystąpienia do sądu powszechnego jest stwierdzenie wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. O tym, czy w konkretnej sprawie wystąpiła przesłanka wystąpienia do sądu, czyli pojawiły się "wątpliwości", decyduje organ podatkowy. Z treści komentowanego przepisu można wyprowadzić wniosek, że kolejną przesłanką wystąpienia do sądu jest, oprócz wskazanych powyżej wątpliwości, przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony, ewentualnie odmowa składania zeznań przez stronę. Należy zauważyć, że ustawodawca w ten sposób zaakcentował szczególnie istotne znaczenie udziału strony w postępowaniu podatkowym, w którym pojawiają się wątpliwości z wykładnią oświadczeń woli stron stosunków prawnych. Stwierdzenie powyższych przesłanek obliguje organ podatkowy do wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W procesie tym powód (organ podatkowy, organ kontroli skarbowej) nie dochodzi żadnych roszczeń, domaga się jedynie dokonania przez sąd określonych ustaleń. Z powództwem, o jakim mowa w art. 189¹ K.p.c., organ podatkowy może wystąpić tylko w toku prowadzonego postępowania podatkowego powiązanego bezpośrednio z czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne dla oceny jej skutków podatkowych. Wystąpienie przez organ podatkowy do sądu z powództwem na podstawie art. 189¹ K.p.c. skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa - zgodnie z art. 70 § 6 pkt 3 O.p. Wystąpienie z powództwem do sądu w celu rozstrzygnięcia kwestii istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa jest zagadnieniem wstępnym, od którego rozstrzygnięcia zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Jest to więc przesłanka do obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Jak wynika z zaskarżonego postanowienia organ podatkowy nie wystąpił (w sprawie podatkowej) z powództwem na podstawie art. 199a § 3 O.p. do sądu powszechnego, nie doszło więc do zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 O.p. Okoliczność, że inny organ podatkowy z takim powództwem wystąpił nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, gdyż taki fakt nie miał wpływu na bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Podkreślić przy tym należy, że zgodnie z art. 5 O.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Istota zobowiązania podatkowego sprowadza się do zaistnienia między podatnikiem (podmiotem zobowiązanym – dłużnikiem podatkowym) a podmiotem publicznoprawnym (wierzycielem podatkowym) stosunku prawnego, którego przedmiotem jest zapłata podatku w określonej wysokości, terminie i miejscu. Zobowiązanie podatkowe jest skonkretyzowane zarówno po stronie podmiotowej, jak i przedmiotowej. Oznacza to, że podatnik ma uiścić podatek na rzecz danego podmiotu publicznoprawnego - w zakresie podatku od nieruchomości, danej gminy. W świetle definicji zawartej w art. 5 O.p., na płaszczyźnie materialnoprawnej nie można zatem uznać, jak uczyniły to organy obu instancji w rozpoznawanej sprawie, że zdarzenie zaistniałe w stosunku zobowiązaniowym pomiędzy ściśle określonymi podmiotami wywołało skutki w stosunkach prawnych zawiązanych pomiędzy innymi podmiotami. W polskim prawie podatkowym nie przewidziano bowiem konstrukcji zbiorczego zobowiązania podatkowego, która pozwalałaby uznać, że istnieje jedno zobowiązanie podatkowe podatnika do zapłaty podatku od nieruchomości za dany rok na rzecz wszystkich gmin, w których podatnik ten posiada nieruchomości. W każdej gminie powstaje odrębne zobowiązanie do zapłaty podatku na rzecz tej konkretnej gminy, jeżeli zachodzą określone w ustawie przesłanki uzasadniające opodatkowanie. W konsekwencji nie można więc uznać, że pozew wniesiony do sądu powszechnego przez inny podmiot, niż gmina która jest wierzycielem należności podatkowej, rodzi na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 O.p., skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wszystkich zobowiązaniach podatkowych Spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r. Wskazać dodatkowo należy, że wyrok wydany w oparciu o art. 189¹ K.p.c. będzie wywierał skutki i kształtował stan prawny wyłącznie pomiędzy stronami procesu (inter pares), nie będzie go cechowała tzw. "prawomocność rozszerzona" (erga omnes). Zgodnie bowiem z art. 365 § 1 K.p.c. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z kolei art. 366 K.p.c. stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Zagadnienie prawomocności materialnej wyroku wydanego przez sąd w innej sprawie odnosi się do faktu jego istnienia, a przejawia się w mocy wiążącej, ocenianej od strony podmiotowej i przedmiotowej. Granice podmiotowe wyznaczone są składem uczestników postępowania prawomocnie zakończonego, chyba że ustawa wyraźnie wskazuje na związanie także innych osób (art. 365 § 1 in fine K.p.c.), np. art. 435, art. 452, art. 458 K.p.c. Jeśli nie zachodzi tożsamość podmiotowa, to rozstrzygnięcie określonego zagadnienia prawnego w jednej sprawie nie wyłącza dopuszczalności jego badania i oceny w innej sprawie. Oznacza to, że osoby, które nie były stronami i których nie obejmuje rozszerzona prawomocność materialna wcześniejszego wyroku, nie są pozbawione możliwości realizowania swego prawa we własnej sprawie, także wtedy, gdy łączy się to z kwestionowaniem oceny, wyrażonej w innej sprawie, w zakresie przesłanek orzekania. Wiąże się to z koniecznością zapewnienia stronie prawa do sądu umożliwiającego właściwą ochronę jej praw. (por. wyrok Sądu Najwyższego z 19.09.2013 r. sygn. akt I CSK 727/12, LEX nr 1523363). Podobne poglądy wyrażono w wielu wyrokach sądów administracyjnych, np. w wyrokach: WSA we W. z 18.12.2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1533/15 i 1664/15, WSA w L. z 18.12.2015 r. I SA/Lu 684/15, WSA w Ł. z 29.12.2015 r. I SA/Łd 1126/15 i WSA w P. z 14.01.2016 r. I SA/Po 1915/15. Zauważyć tu należy również, że wyrokiem z 24 sierpnia 2015 r. sygn. akt IV C 1010/14 Sąd Okręgowy w W. oddalił powództwo Prezydenta W. dotyczące ustalenia, że ww. umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z 31 stycznia 2009 r. nie istnieje. Wobec powyższego za zasadny należało uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., uzasadniony przedawnieniem zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r., egzekwowanego na podstawie TW z dnia 10 lutego 2015 r. W związku z tym stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie oraz postanowienie wierzyciela wydane zostały z naruszeniem przepisów art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 6 pkt 3 O.p. - w stopniu skutkującym koniecznością ich uchylenia. Organy obu instancji bezpodstawnie bowiem uznały, że wyroki, które zapadną z powództwa innych podmiotów (innych organów podatkowych) stanowią zagadnienie wstępne w toczącym się postępowaniu podatkowym i że procesy przed sądem powszechnym wytoczone przez inne organy podatkowe, uzasadniają w świetle art. 70 § 6 pkt 3 O.p. zawieszenie biegu terminu przedawnienia dochodzonego zobowiązania. Stanowisko takie, oparte na błędnym założeniu, skutkowało więc wadliwym uznaniem, że w sprawie wystąpiła przesłanka z art. 70 § 6 pkt 3 O.p. (zawieszenie biegu terminu przedawnienia), która umożliwiała po 31 grudnia 2014 r. egzekwowanie od Skarżącej podatku od nieruchomości za 2009 r. Uznając zatem za uzasadniony zasadniczy zarzut skargi dotyczący nieuprawnionego przyjęcia przez organy obu instancji, iż nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia egzekwowanego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 O.p., za zasadny należało też uznać zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., przez nieuznanie zarzutu braku wymagalności zobowiązania w sytuacji, w której egzekwowano należność wynikającą z decyzji nieostatecznej, doręczonej po upływie terminu przedawnienia, a zatem której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności przed tym terminem (postanowienie w tym przedmiocie także doręczono po upływie terminu przedawnienia). W takiej sytuacji nieuprawnione było również nieuwzględnienie zarzutu nieistnienia obowiązku w zakresie odsetek za zwłokę. Rozpoznając ponownie zarzuty Spółki wierzyciel dokona oceny ich zasadności z uwzględnieniem powyższej oceny prawnej. Z podanych względów, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ww. ustawy w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804).