I SA/Łd 1143/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi M. O. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność. 1. uchyla zaskarżoną interpretację podatkową, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. M. O. wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku przedstawił następujący stan faktyczny. Wnioskodawca pozostający ze swoją żoną A. O. we wspólności ustawowej od dnia ślubu (24.10.1981 r.), nabył wraz z żoną w dniu 25.04.2014 r. tytuł prawny do lokalu mieszkalnego nr 41 w budynku przy ul A. 122 w Ł. na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowy przeniesienia prawa własności, zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową im. W. J.. Wcześniej małżonkowie posiadali tytuł prawny do tego lokalu w postaci spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, nabytego na podstawie przydziału z dnia 16.04.1991 r. po wniesieniu wkładu mieszkaniowego w wysokości 10% kosztów budowy tego lokalu. W latach 1998 – 2014 wkład został powiększony o koszty związane z zakupem gruntów, wymianą dwu sztuk dźwigów, budową TVK i Internetu oraz termomodernizacji. Wnioskodawca wraz z żoną spełnił wszystkie warunki finansowe niezbędne do przeniesienia własności lokalu, zawarte w prawie spółdzielczym. W okresie od 16.04.1991 r. do 10.04.2014 r. spłacili kredyt zaciągnięty na budowę budynku mieszkalnego nr 1B przy ul. A 122 w części przypadającej na lokal nr 41. Kredyt ten zaciągnęła G. przed dniem 31.05.1992 r. W dniu 20.05.2014 r. małżonkowie sprzedali ten lokal. Odpłatne zbycie lokalu nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej, w rozumieniu art.5a pkt.6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej "u.p.d.o.f." (tekst jedn. Dz.U. 2012.361 ze zm.). Wcześniej w 2008 r. małżonkowie rozpoczęli budowę własnego domu jednorodzinnego w B.. Budowa została zakończona w sierpniu 2006 r. Na potrzeby budowy domu, przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży mieszkania, małżonkowie zaciągnęli dwa kredyty : hipoteczny i konsumpcyjny. W celu rzetelnego rozliczenia się z urzędem z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego małżonkowie wystąpili do Spółdzielni Mieszkaniowej o : - określenie zwaloryzowanej wartości wkładu mieszkaniowego wniesionego w 1991 r. według stanu na maj 2014 r., - określenie w jaki sposób spłacany był przez wnioskodawcę wraz z małżonką kredyt zaciągnięty na budowę przedmiotowego lokalu mieszkalnego, tzn. jakie kwoty były spłacane w poszczególnych latach, w okresie od 1991 r. do 2014 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa wyjaśniła, że zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych z dnia 15.12.2000 r. ze zm., zwaloryzowany wkład mieszkaniowy od dnia 31 lipca 2007 r. stanowi wartość rynkową lokalu. Wartość ta została określona w umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 20.05.2014 r., Kredyt na realizację zadania inwestycyjnego, to jest budowę budynku, w części przypadającej na lokal mieszkalny został zaciągnięty przez G przed 31.05.1992 r. Wnioskodawca wraz z żoną otrzymali zestawienie w okresach rocznych w formie tabelarycznej, wniesionych wpłat na spłatę zadłużenia z tytułu kredytu i odsetek przypadających na ich lokal mieszkalny. W tym stanie faktycznym wnioskodawca pyta: 1.Czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest (w proporcji 50% wnioskodawca, 50% jego żona z uwagi na wspólność ustawową) zwaloryzowany wkład mieszkaniowy, który zgodnie ze stanowiskiem Spółdzielni Mieszkaniowej opartym o przepisy ustawy z dnia 15.12.2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, stanowi wartość rynkową lokalu, która została określona w umowie sprzedaży ? Jeżeli nie, to jak należy ustalić koszt nabycia, w szczególności czy może to być cena rynkowa? 2.Czy do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży tego lokalu mieszkalnego, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, można zaliczyć (w proporcji 50% wnioskodawca, 50% jego żona) wkład mieszkaniowy wniesiony przez małżonków w 1991 r. oraz całość spłaty kredytu wraz z odsetkami, zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową na wybudowanie tego lokalu mieszkalnego, spłaconego w całości przez małżonków w latach 1991-2014, zwaloryzowane w oparciu o przeciętne miesięczne wynagrodzenie w gospodarce narodowej w latach 1991-2014 według danych GUS? W przypadku braku akceptacji dla sposobu waloryzacji wnioskodawca prosi o jego określenie. 3.Czy spłata dwóch zaciągniętych kredytów (hipotecznego i konsumpcyjnego) przed datą sprzedaży lokalu mieszkalnego, dokonana po dacie sprzedaży lokalu mieszkalnego może być zaliczona przez wnioskodawcę w wysokości 50% (podział po 50% przez małżonków ze względu na wspólność ustawową) do tzw. celów mieszkaniowych i uwzględniona w rozliczeniu sprzedaży lokalu jako dochód podlegający zwolnieniu, na podstawie art.21 ust.pkt.131 u.p.d.o.f. ? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie w zakresie pytania 1., wnioskodawca wskazał na art.10 ust.1 pkt.8, art.22 ust.6c lub ust.6d oraz art.19 u.p.d.o.f. i stwierdził, że podstawą obliczenia podatku z odpłatnego zbycia nieruchomości, który wynosi 19% tej podstawy, jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami ustalonymi zgodnie z art.22 ust.6c lub ust.6d u.p.d.o.f. Wyjaśnił, że koszty odpłatnego zbycia, ustawowo niezdefiniowane – to wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne by transakcja mogła dojść do skutku. Natomiast koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w tym przypadku lokalu, czyli ze źródła wskazanego w art.10 ust.1 pkt.8 lit.a-c u.p.d.o.f., ustalone zgodnie z art.22 ust.6c z zastrzeżeniemust.6d, to udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia rzeczy, powiększone o udokumentowane nakłady poczynione w czasie ich posiadania, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych. Wnioskodawca przywołał także art.12 ust.1 ustawy z dnia 15.12.2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U 2003 r. Nr 119, poz.1116 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia zobowiązana jest zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego: 1.spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust.1 pkt.1 ustawy, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia korzysta z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków – spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa, 2.spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art.4 ust.1. W ocenie wnioskodawcy wskazane w art.12 ust.1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wpłaty (tytułem wkładu mieszkaniowego są więc bezpośrednio związane z nabyciem lokalu. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu powinien zatem zostać zakwalifikowany zwaloryzowany wkład mieszkaniowy, którego wniesienie może być potwierdzone - zgodnie z przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych - zaświadczeniem ze spółdzielni mieszkaniowej. Wnioskodawca wywodzi, że zwaloryzowany wkład mieszkaniowy odpowiada aktualnej wartości rynkowej mieszkania, a jego wysokość wynika albo z wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę albo z umowy sprzedaży między właścicielem a nabywcą, wskazującej wartość mieszkania . W akcie notarialnym ustanowienia odrębnej własności lokalu nie określono wartości zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego. Odnośnie pytania 2.wnioskodawca również wskazał na powyższy stan prawny i stwierdził, że zarówno wkład mieszkaniowy wniesiony w 1991 r. jak i spłacone kredyty wraz z odsetkami w latach 1991-2014 podlegają waloryzacji na mocy przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, która zakłada waloryzację. Wnioskodawca uważa, że waloryzacja zgodnie ze wzrostem przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej według danych GUS jest obiektywnym narzędziem oddającym spadek wartości nabywczej złotego, a zarazem pokazuje rzeczywistą wielkość kosztów poniesionych przez wnioskodawcę i jego żonę w ciągu 23 lat w celu realnego nabycia lokalu mieszkalnego. Wskazano tu na art.22 ust.6f u.p.d.o.f. Odnośnie pytania 3. Wnioskodawca stwierdził, że spłata zaciągniętych przed sprzedażą lokalu mieszkalnego dwóch kredytów: hipotecznego i konsumpcyjnego może być traktowana jako wydatki na własne cele mieszkaniowe i uwzględniona w rozliczeniu sprzedaży lokalu jako dochód podlegający zwolnieniu na podstawie art.21 ust.1 pkt.131 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Wnioskodawca wskazał także na art.21 ust.25 pkt.2 powołanej ustawy, który stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się: a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1, b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a, c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30. Wnioskodawca uważa, że spełnia warunki wynikające ze wskazanych przepisów. W interpretacji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. upoważniony do wydawania interpretacji przez Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w odniesieniu do pytania 3. i potwierdził, że spłata zaciągniętych przed sprzedażą lokalu mieszkalnego dwóch kredytów: hipotecznego i konsumpcyjnego może być traktowana jako wydatki na własne cele mieszkaniowe i uwzględniona w rozliczeniu sprzedaży lokalu jako dochód podlegający zwolnieniu na podstawie art.21 ust.1 pkt.131 u.p.d.o.f. Za nieprawidłowe uznał natomiast stanowisko w części dotyczącej ustalenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność. Organ wskazał na art.10 ust.1 pkt.8, art.22 ust.6c lub ust.6d oraz art.19 u.p.d.o.f. Wyjaśnił, że podstawą obliczenia podatku z odpłatnego zbycia nieruchomości, który wynosi 19% tej podstawy, jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami ustalonymi zgodnie z art.22 ust.6c lub ust.6d u.p.d.o.f. Wyjaśnił też, że koszty odpłatnego zbycia, ustawowo niezdefiniowane – to wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne by transakcja mogła dojść do skutku. Natomiast koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w tym przypadku lokalu, czyli ze źródła wskazanego w art.10 ust.1 pkt.8 lit.a-c u.p.d.o.f., ustalone zgodnie z art.22 ust.6c z zastrzeżeniemust.6d, to udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia rzeczy, powiększone o udokumentowane nakłady poczynione w czasie ich posiadania, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych. Organ przywołał także art.12 ust.1 ustawy z dnia 15.12.2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U 2003 r. Nr 119, poz.1116 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia zobowiązana jest zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu. Warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo własności jest pokrycie kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na ten lokal, w tym wkład mieszkaniowy, co wynika – jak wskazał organ, z art.10 ust.1 i ust.2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Organ stwierdził, że wkład stanowi udział w kosztach budowy lokalu. Kiedy wygaśnie prawo własnościowe do lokalu spółdzielnia zwraca zwaloryzowaną wartość wkładu. Wkład mieszkaniowy bezpośrednio wiąże się z nabyciem udziału w prawie odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Wkład może więc zostać uznany, jak wywodzi organ, za koszt uzyskania przychodu zgodnie z art.22 ust.6c u.p.d.o.f., jako koszt nabycia rzeczy. Reasumując organ stwierdził, że wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć dochód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia udziału w prawie odrębnej własności lokalu mieszkalnego o wydatki poniesione na wpłaty tytułem wkładu mieszkaniowego, ale tylko wydatki faktycznie wniesione w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, a nie zwaloryzowane. Wnioskodawca wystąpił o usunięcie naruszenia prawa zarzucając wydanej interpretacji naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów państwa, wyrażonej w art.121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art.122 tej ustawy. W odpowiedzi na to wezwanie organ stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie : art.22 ust.6c u.p.d.o.f. przez niewłaściwą wykładnię polegającą na przyjęciu, że kosztem uzyskania przychodu ze źródeł, o których mowa w art.10 ust.1 pkt.8 lit. a) - c) tej ustawy nie jest zwaloryzowany wkład mieszkaniowy odpowiadający wartości rynkowej lokalu, mimo że wnioskodawca udokumentował poniesienie kosztów nabycia, art.14c § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez uchylenie się od przedstawienia wyczerpującego uzasadnienia i oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy, art.14c § 2 i 14h ustawy Ordynacja podatkowa przez uznanie stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe, mimo że poparte zostało licznymi poglądami orzecznictwa i organów podatkowych, z jednoczesnym brakiem umotywowanego przez organ stanowiska dlaczego tych poglądów nie podziela, zasady zaufania wyrażonej w art.121 § 1 Ordynacji podatkowej przez nieuzasadnione pomijanie poglądów zaprezentowanych w orzecznictwie administracyjnym i interpretacjach organów podatkowych, naruszenie art..14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przez odmowę zmiany wydanej interpretacji. W uzasadnieniu skargi wnioskodawca przedstawił ponownie stan faktyczny, będący podstawą wniosku o wydanie interpretacji, własne stanowisko i stanowisko organu, oraz ponownie przywołał stan prawny, który w jego ocenie uzasadnia przyjęcie, że w świetle art.22 ust.6c u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodu ze źródeł, o których mowa w art.10 ust.1 pkt.8 lit. a) - c) tej ustawy jest zwaloryzowany wkład mieszkaniowy odpowiadający wartości rynkowej lokalu. Wskazał na orzecznictwo sądów administracyjnych, które jak podnosi, potwierdza jego stanowisko. W piśmie procesowym z dnia 14.01.2016 r. wnioskodawca podtrzymuje zasadność zarzutów sformułowanych w skardze, w świetle przywołanego ponownie stanu prawnego i poglądów orzecznictwa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Stwierdził brak podstaw do stwierdzenia naruszenia zaskarżoną interpretacją analizowanych przepisów prawa materialnego, jak też wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Organ podkreślił, że przepisy u.p.d.o.f. nie przewidują waloryzacji wkładów mieszkaniowych, a także innych wydatków poniesionych w związku z nabyciem spółdzielczych praw do lokali mieszkalnych na podstawie przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej według danych GUS. Zaznaczył, że skarga w części naruszenia przepisów prawa materialnego odnosi się wyłącznie do naruszenia art.22 ust.6c u.p.d.o.f. Bezpodstawne są także w ocenie organu zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. W interpretacji dokonano bowiem wnikliwej analizy przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do złożonego wniosku. Odniesiono się do argumentów przedstawionych przez wnioskodawcę, a odmienne stanowisko organu nie może stanowić o naruszeniu art.14c § 1 i § 2 Ordynacji. Organ podniósł, że powołane interpretacje indywidualne, jak też wyroki wydane w konkretnych sprawach wiążą tylko w sprawach, w których zostały wydane. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia rozstrzygnięcia organu (w tym przypadku wydanej interpretacji indywidualnej), Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 i § 2 pkt.4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej "p.p.s.a."). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje. Skarga jest zasadna, chociaż nie wszystkie podniesione w niej argumenty zasługują na uwzględnienie. Wstępnie przypomnieć należy stan prawny mający istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Zgodnie z art. 30e u.p.d.o.f., podatek dochodow od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku (ust. 1). Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (ust. 2). Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (ust. 4). Zgodnie z art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Niewątpliwie do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć wydatek poniesiony na wniesienie do spółdzielni wkładu mieszkaniowego, który stanowi udział w kosztach budowy lokalu, i który warunkował uzyskanie przez wnioskodawcę lokatorskiego prawa do lokalu. Zgodnie z przepisami art.30e ust.2 u.p.d.o.f w związku z art.22 ust.6c u.p.d.o.f, dochód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest rozumiany jako różnica pomiędzy przychodem ze zbycia, a kosztami jego uzyskania. Kosztami uzyskania takiego przychodu są udokumentowane koszty nabycia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania. Sąd podziela stanowisko organu, że w prawie podatkowym nie istnieją podstawy do waloryzowania kosztów poniesionych przez wnioskodawcę na rzecz spółdzielni mieszkaniowej w związku ze sfinansowaniem lokalu objętego spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu. Nie ma również podstawy do zastosowania art.22 ust.6f u.p.d.o.f, gdyż w stanie faktycznym sprawy przepis ten nie ma zastosowania. Wyjaśnić tu należy, że art.11 ust.1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi, że spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego wygasa z chwilą ustania członkostwa oraz w innych wypadkach określonych w tej ustawie. Zgodnie z art.11 ust.2(1) tej ustawy, w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia wypłaca osobie uprawnionej wartość rynkową tego lokalu, uwzględniając sposób rozliczenia wskazany w ust.2(2) art.11 Przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię zgodnie z postanowieniami statutu. Jak jednak wskazano przepisy te dotyczą sytuacji wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, kiedy to następuje wypłata osobie uprawnionej wartości rynkowej tego lokalu. Wartość rynkowa lokalu nie jest pojęciem tożsamym z wkładem mieszkaniowym, są to pojęcia różne. Z drugiej jednak strony należy podnieść, że w okresie od dnia kwietnia 1991 r. (oddanie budynku, w którym znajdował się sporny lokal do użytkowania) do momentu, w którym lokal został sprzedany (maj 2014 r.) nastąpiły zdarzenia, które w istotnym stopniu zmieniły wartość pieniądza ( hiperinflacja, zmiana systemu politycznego i gospodarczego oraz denominacja złotego ). W związku z tym przyjęcie, że kwota wkładu faktycznie wpłacona przez wnioskodawcę jest w jakimkolwiek stopniu kwotą realną, oddającą ciężar ekonomiczny, który poniósł w związku z uzyskaniem prawa do lokalu, jest sprzeczne z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Jak się wydaje problem ten dostrzegł także ustawodawca obligując spółdzielnie mieszkaniowe do dokonania waloryzacji wkładów mieszkaniowych i budowlanych w terminie do dnia 31 grudnia 1995 roku. Obowiązek ten wynikał z art.11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku o zmianie ustawy – Prawo spółdzielcze oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz.U 90 poz.419 ) w związku z wprowadzeniem nowej definicji wkładów mieszkaniowych. Tak określoną wysokość wkładu mieszkaniowego spółdzielnie miały obowiązek wprowadzić do ksiąg rachunkowych, z powiadomieniem członków. Wypada dodać, że w sprawie, która była przedmiotem oceny przez WSA w Krakowie ( prawomocny wyrok z dnia 13 czerwca 2014 roku, sygn. akt I SA/Kr 634/14 ) organy podatkowe przyjęły koszty nabycia lokalu w wysokości zwaloryzowanej przez spółdzielnię mieszkaniową, w analogicznym do niniejszego stanie faktycznym. Ze stanu faktycznego sprawy nie wynika, czy spółdzielnia dokonała waloryzacji wkładu mieszkaniowego skarżącej na dzień 31 grudnia 1995 roku i rozważą, czy kwota taka (po zwaloryzowaniu) winna obniżać podstawę opodatkowania w stosunku do podatniczki analogicznie jak to miało miejsce w sprawie I SA/Kr 634/14. Brak wyjaśnienia tej okoliczności nie pozwala w ocenie sądu rozpoznającego sprawę na zajęcie przez organ jednoznacznego merytorycznego stanowiska. Przypomnieć tu trzeba, że w razie gdy stan faktyczny przestawiony we wniosku wymaga doprecyzowania, przepis art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązuje organ podatkowy do podjęcia czynności wyjaśniających. Dotyczy to sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do tego, czy wnioskodawca wystąpił we własnej sprawie, czy gdy nie dość precyzyjnie wskazał przepisy, o których interpretację wnosi, jak i również przypadku, gdy stan faktyczny, w kontekście interpretowanych przepisów, nie pozwala jeszcze na podjęcie jednoznacznego merytorycznego stanowiska. Konsekwencją naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej może być także dokonanie błędnej wykładni przepisu art. 22 ust.6c u.p.d.o.f. w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia przedmiotowego lokalu. Wada ta ma wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ uwzględni dokonaną przez Sąd ocenę prawną stosownie do art.153 p.p.s.a. Wskazując na powyższe Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art.146 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art.200 w zw. z art.205 § 2 tej ustawy. E.J.