I SA/Wr 1840/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie: sędzia WSA Barbara Ciołek, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant: starszy sekretarz sądowy Paulina Wódka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2016 r. w Wydziale I sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Budowlanego A spółka z o.o., spółka komandytowa z siedzibą w O. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...]lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi jest pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego (interpretacja indywidualna) wydana na wniosek Przedsiębiorstwa Budowlanego A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w O. w dniu [...] lipca 2015 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważniania Ministra Finansów w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność deweloperską w rozumieniu ustawy z 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. nr 232, poz. 1377). W ramach prowadzonej działalności wnioskodawca zajmuje się wznoszeniem budynków wielorodzinnych i usługowych oraz sprzedażą lokali mieszkalnych i usługowych we wzniesionych budynkach. Zgodnie z ustawą deweloperską, wnioskodawca jest zobowiązany zawrzeć z bankiem umowę o prowadzenie otwartego lub zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego dla każdego przedsięwzięcia deweloperskiego. Wnioskodawca zawarł z bankiem umowę o prowadzenie otwartego rachunku powierniczego. Zgodnie z zawieranymi przez wnioskodawcę umowami, wnioskodawca zobowiązuje się do wybudowania nieruchomości, a następnie do ustanowienia odrębnej własności lokali oraz przeniesienia na nabywcę, po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego, prawa własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego. Nabywca jest zobowiązany do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz wnioskodawcy na poczet ceny nabycia tego prawa. Przeniesienie na nabywcę pełni praw do dysponowania lokalem jak właściciel nastąpi w momencie podpisania aktu notarialnego przenoszącego prawo własności lokalu. Przed podpisaniem aktu notarialnego nastąpi odbiór lokalu. Z chwilą protokolarnego wydania lokalu korzyści i ciężary związane z lokalem mieszkalnym oraz niebezpieczeństwo uszkodzenia lokalu przechodzą na nabywcę. Od dnie odbioru lokalu nabywca zobowiązany jest do ponoszenia opłat związanych z eksploatacją lokalu i części wspólnych nieruchomości. Zgodnie z zawartą przez wnioskodawcę z bankiem umowa o prowadzenie otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego, rachunek ten będzie zasilany wyłącznie przez wpłaty dokonywane przez nabywcę lokalu na wygenerowane rachunki indywidualne, po jednym dla każdej umowy deweloperskiej. Wnioskodawca będzie jedynie powiernikiem a nie posiadaczem środków zgromadzonych na rachunku powierniczym. Warunkiem wypłaty środków z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego jest stwierdzenie przez bank ukończenia danego etapu realizowanego przedsięwzięcia, określonego w harmonogramie przedsięwzięcia oraz stwierdzenie poprawnego i zgodnego z harmonogramem procentu zużycia środków finansowych na jego realizację. Wnioskodawca planuje, aby w maju 2015 r. nastąpiła pierwsza wypłata z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego, po przedłożenie stosownego wniosku do banku oraz zatwierdzeniu przez bank raportu okresowego, który zatwierdza zakończony etap robót z harmonogramem rzeczowo - finansowym. Na sfinansowanie przedsięwzięcia deweloperskiego wnioskodawca zawarł z tym samym bankiem, z którym zawarł ww. umowę otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego, umowę kredytową o kredyt nieodnawialny na finansowanie projektu deweloperskiego. Zgodnie z umową kredytową, spłata kredytu będzie pochodzić automatycznie ze środków zwalnianych z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego, po spełnieniu warunków do zwolnienia tych środków oraz z umów sprzedaży zawieranych po zamknięciu otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego. Dlatego wnioskodawca mimo, że bank będzie zwalniał środki z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego, nie będzie mógł nimi swobodnie dysponować. Na gruncie tak opisanego zdarzenia przyszłego wnioskodawca zapytał: Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług – czy w momencie poszczególnych wpłat środków pieniężnach dokonywanych przez nabywców na otwarty rachunek mieszkaniowy powierniczy, czy wówczas gdy wnioskodawca przeniesie prawo od rozporządzania lokalami jak właściciel na nabywcę (tj. w momencie podpisania aktu notarialnego) ? Przedstawiając własne stanowisko wnioskodawca stwierdził, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie w chwili dostawy lokalu, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania lokalem jak właściciel na nabywcę (podpisanie aktu notarialnego). Obowiązek podatkowy nie powstanie w momencie dokonywania wpłat przez nabywców na rachunek powierniczy, gdyż ze względu na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego (art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe) środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust.8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: ustawa o VAT). Dokonanie wpłat przez nabywców na rachunek powierniczy nie oznacza bowiem, że posiadacz rachunku ma możliwość dysponowania tymi środkami. W sensie ekonomicznym uprawniony do przechowywanych przez bank pieniędzy jest powierzający i dyspozycje rachunkiem to ostatecznie jemu mają przynieść gospodarcze korzyści o ile powiernik wywiąże się ze wszystkich swoich zobowiązań wobec powierzającego, a wynikających z umowy powierniczej. Obowiązek podatkowy nie powstanie także w chwili wypłaty przez bank środków zgromadzonych na rachunku powierniczym po zakończeniu określonego etapu przedsięwzięcia, gdyż, jak wynika ze zdarzenia przyszłego, środki te będą automatycznie zarachowywane przez bank na poczet zobowiązania kredytowego, z którego została sfinansowana inwestycja deweloperska. Dlatego mimo, że teoretycznie bank wypłaca wnioskodawcy środki zgromadzone na rachunku powierniczym, to jednaj wnioskodawca nie będzie mógł nimi swobodnie dysponować. Wnioskodawca powołał się na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...].07.2014 r., z której wynika, że dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, iż wypłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę czy zapłatę. Dlatego wnioskodawca uważa, że w wyniku powiązania spłaty zobowiązania kredytowego z wypłatami środków zgromadzonych na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym, obowiązek podatkowy powstanie, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w momencie dostawy lokalu. Dyrektor Izby Skarbowej w P., działający z upoważnienia Ministra Finansów stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe. Po przywołaniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT organ interpretacyjny stwierdził, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstanie obowiązku podatkowego. Przepis art. 19a ust. 1 ustawy o VAT formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa lub świadczenie usług i za ten okres winien być rozliczony. W myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeśli przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usług otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt.4, przy czy, jak stwardził organ, zastrzeżenie to nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Dalej, powołując przepisy art. 49 ust. 1 i art. 59 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2015 r. poz.128) oraz przepisy art. 5 ust. 1, art. 3 pkt 7, art. 11, art. 27 ustawy deweloperskiej, organ interpretacyjny stwierdził, że istota rachunku powierniczego polega na tym, iż jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenia interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron zapewnia neutralny podmiot, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane sa w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie, aż do chili spełnienia warunków umowy, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań. Do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia. Uwzględniając specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego otwartego, organ interpretacyjny stwierdził, że środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat zaliczek (...) wymienionych art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, gdyż decydującym kryterium dla uznania wpłaconych kwot na rachunek powierniczy jest fakt czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania środkami wpłaconymi na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, u wnioskodawcy nie powstanie zatem obowiązek podatkowy w momencie dokonania przez nabywców wpłat środków pieniężnach na otwarty rachunek mieszkaniowy powierniczy. Jednak przed przeniesieniem przez wnioskodawcę na nabywców prawa do rozrządzania lokalami jak właściciel (czyli przed dostawą lokali) nastąpi zwolnienie przez bank środków zgromadzonych na otwartym rachunku mieszkaniowym powierniczym i przekazanie ich, zgodnie z dyspozycja wnioskodawcy wynikająca z zawartej z bankiem u mowy kredytowej, na poczet spłaty kredytu, z którego została sfinansowana inwestycja deweloperska. Fakt, że w analizowanym przypadku nie nastąpi wypłata/przekazanie środków zgromadzonych na otwartym rachunku mieszkaniowym powierniczym wnioskodawcy, lecz środki zostaną zarachowane na spłatę kredytu nie oznacza, zdaniem organu interpretacyjnego, że nie może on w chili uwolnienia środków z rachunku swobodnie nimi dysponować. Podpisując umowę kredytową wyraził bowiem swoją wolę i określił jak mają być zadysponowane środki w chwili ich zwolnienia z ww. rachunku powierniczego. W konsekwencji organ interpretacyjny przyjął, że obowiązek podatkowy powstanie z chwilą zwolnienia przez bank środków pieniężnach z otwartego rachunku mieszkaniowego powierniczego (w odniesieniu do zwolnionej kwoty) i przekazania ich, zgodnie z dyspozycją wnioskodawcy, na poczet spłaty kredytu. Działający z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej wezwany do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Przedsiębiorstwo Budowlane A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w O. wniosło o uchylenie interpretacji indywidualnej, zasądzenia kosztów postępowania sądowego i zarzuciło naruszenie: - art. 19 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 120 i art. 121 §1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2012 r., poz. 747 ze zm. – dalej: O.p.) przez dopuszczenie się przez organ niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego w wyniku przyjęcia, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym przepis art. 19a ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania; - art. 19a ust.8 w zw. z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art.120, art. 121 §1 O.p. przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą jednoczesnego zwolnienia przez bank środków pieniężnach z otwartego rachunku mieszkaniowego powierniczego i automatycznego zarachowania ich przez bank na poczet spłaty kredytu; - art. 19a ust. 8 ustawy o VAT przez dopuszczenie się przez organ niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, w wyniku przyjęcia, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazany przepis art. 19a ust. 8 ma zastosowanie. W uzasadnieniu skargi strona podkreśla, że zawarła z bankiem dwie umowy, tj. umowę otwartego rachunku mieszkaniowego powierniczego i umowę kredytową o kredyt nieodnawialny na finansowanie bieżącej działalności. Umowy te dotyczą jednego przedsięwzięcia deweloperskiego. Na podstawie jednego z postanowień umowy o otwarty rachunek mieszkaniowy powierniczy, bank jest uprawniony w pierwszej kolejności, bez odrębnej dyspozycji strony, przekazać środki znajdujące się na otwartym rachunku powierniczym mieszkaniowym na rachunek służący spłacie kredytu zaciągniętego na finansowanie i realizację przedsięwzięcia deweloperskiego. Mechanizm ten jest doprecyzowany w umowie kredytowej, gdzie jest wprost wskazane, że spłata kredytu nastąpi zgodnie z harmonogramem oraz ze środków zwalnianych w ww. rachunku powierniczego. To, zdaniem strony skarżącej, oznacza, że kwoty wypłacane z rachunku powierniczego są zablokowane dla wnioskodawcy. Dalej skarżąca wyjaśniła, że art. 19a ust. 8 ustawy o VAT jest wyjątkiem od zasady z art. 19a ust. 1 tej ustawy i przepis ten należy interpretować ściśle i precyzyjnie, co niedopuszczalnym czyni przyjęcie, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania, nawet potencjalnego, całości lub części zapłaty. W ocenie skarżącej, fakt uwolnienia z rachunku powierniczego środku pieniężnych nie oznacza, że zostaną faktycznie wypłacone wnioskodawcy. Środki te są bowiem przekazane przez bank bezpośrednio na spłatę kredytu. Wyklucza to przyjęcie, że obowiązek podatkowy powstanie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, wnioskodawca nie ma bowiem możliwości swobodnego dysponowania tymi środkami. Każdorazowe zarachowanie tych środków odbywa się poza jej dyspozycją. Zdaniem skarżącej, obowiązek podatkowy powstanie dopiero w momencie podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu na nabywcę, tj. na podstawę art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. Na potwierdzenie prawidłowości tego stanowisko powołała skarżąca interpretację indywidualną Ministra Finansów z [...] lipca 2014 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W., działający z upoważnienia Ministra Finansów, wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskrzonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (teksy jedn. Dz. U. z 2014 r. poz.1647), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej: P.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.). W sprawach tych, stosownie do art. 57a P.p.s.a., sąd administracyjny związany jest zarzutami skargi oraz powołaną podstawa prawną. W tak określonym zakresie kognicji sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Wnioskodawca - deweloper posiadający otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy twierdzi, że obowiązek podatkowy powstanie w momencie podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność wyodrębnionego lokalu na nabywcę (art. 19a ust.1 ustawy o VAT), a nie w momencie zwolnienia przez bank, prowadzący otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, gdyż środki te, zgodnie z zapisami umowy kredytowej zawartej przez wnioskodawcę z bankiem, automatycznie (bez dodatkowej dyspozycji) przelewane są na spłatę kredytu. Wnioskodawca nie ma zatem możliwości swobodnego dysponowania tymi środkami. Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów, twierdzi, że obowiązek podatkowy powstanie w momencie zwolnienia przez bank, prowadzący otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy wnioskodawcy (w odniesieniu do zwolnionej kwoty), gdyż środki te, zgodnie z zapisami umowy kredytowej zawartej przez wnioskodawcę z bankiem, przelewane są na spłatę kredytu zaciągniętego przez wnioskodawcę. Co oznacza, że wnioskodawca środkami zwalnianymi z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego zadysponował w umowie kredytowej. Jako podstawę prawną organ wskazał 19a ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowa powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Przepis ten formułuje ogólna zasadę, w myśl której obowiązek podatkowy powstaje w chwilą dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi, oznacza to, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę i w rozliczeniu za ten okres winien być ujęty. Powołany przepis przewiduje jednak wyjątki od tej zasady. Jeden z takich wyjątków jest zawarty w przepisie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, który stanowi, że jeśli przed dokonaniem dostawy towaru lub przed wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, (..), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Przy czym wskazane zastrzeżenie nie ma znaczenia dla rozstrzygniecie niniejszej sprawy. Uwzględniając uregulowania zawarte w ustawie Prawo bankowe (w szczególności art. 49ust. i art. 59) oraz ustawie o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (w szczególności art. 4, art. 5 ust. 1 i 2, art. 11, art. 22 ust. 1 pkt 8 i art. 27 ust. 1 ) należy stwierdzić, że prawidłowo przyjął Dyrektor Izby Skarbowej, Iż środki wpłacone przez przyszłych nabywców lokali na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy dewelopera nie będą należnościami posiadacza rachunku (dewelopera), gdyż z chwilą ich wpłaty na ten rachunek posiadacz rachunku (deweloper) nie będzie miał możliwości rozporządzania tymi środkami. Istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Strony bezpieczeństwo uzyskują dzięki uczestniczeniu trzeciego podmiotu, który nadzoruje realizację umowy. Po zawarciu umowy przyszły nabywca lokalu wpłaca środki pieniężne na rachunek powierniczy jednorazowo lub zgodnie z ustalonym harmonogramem. Sprzedawca, posiadając informację o zabezpieczeniu środków na realizację uzgodnionego przedsięwzięcia, przystępuje do wykonania umowy. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach, zgodnie z postępem realizacji umowy. Do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku bankowym płatności maja charakter nieostateczny, warunkowy, zatem nie można przyjąć, ze maja charakter częściowej płatności za usługę. Charakter zgromadzonych środków ulega zmianie wówczas, gdy na skutek realizacji poszczególnych etapów przedsięwzięcia sprzedawca uzyskuje środki do dyspozycji. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że przed dostawą lokali przez wnioskodawcę (tj. przed przeniesieniem przez wnioskodawcę na nabywców prawa do rozporządzania lokalami na podstawie aktów notarialnych) nastąpi zwolnienie przez bank środków zgromadzonych na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym i przekazanie tych środków – zgodnie z dyspozycją wnioskodawcy wynikającą z zawartej z bankiem umowy kredytowej – na poczet spłaty kredytu, z którego został sfinansowany projekt deweloperski. Fakt, że w niniejszej sprawie nie następuje wypłata środków zgromadzanych na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym wnioskodawcy, ale środki te zostają zarachowane przez bank na spłatę kredytu zaciągniętego przez wnioskodawcę na realizację projektu deweloperskiego nie oznacza, że środkami tymi wnioskodawca nie mógł zadysponować. Dyspozycji takiej, wnioskodawca dokonał bowiem już w momencie zawarcie z bankiem umowy kredytowej o określonej treści, tj. umowy przewidującej, że sukcesywnie zwalniane przez bank środki zgromadzone na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym wnioskodawcy będą stanowiły spłatę zobowiązań kredytorach wnioskodawcy wobec banku. Oznacza to, zdaniem Sądu, że już podpisując umowę kredytową wnioskodawca rozporządził przyszłymi należnościami, jakie powstaną w związek z realizacją poszczególnych etapów projektu deweloperskiego i związanym z tym zwolnieniem przez bank środków zgromadzonych na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym. Twierdzenia strony skarżącej, że w wyniku zawartych przez wnioskodawcę umów otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego oraz o kredyt na finansowanie przedsięwzięcia deweloperskiego wypłacane przez bank kwoty z otwartego rachunku mieszkaniowego nie będą pozostawione do swobodnej dyspozycji wnioskodawcy, co skutkuje, że nie mogą one być traktowane jak zaliczki czy przedpłaty, nie są zasadne. Strona pomija bowiem fakt, że środkami tymi już rozporządziła i bank realizuje jedynie wolę strony przekazując środki zwolnione z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego na rachunek związany ze spłatą kredytu. Oczywistym jest zatem, że ponownie środkami tymi skarżąca dysponować swobodnie nie może, obowiązuje ją bowiem umowa, w której dyspozycji takiej dokonana. Zwolnienie przez bank środków zgromadzonych na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym i przerachowanie ich na spłatę zobowiązań kredytowych wnioskodawcy niewątpliwie generuje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług wynikający z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Wnioskodawca otrzymał bowiem przed dokonaniem dostawy wyodrębnionych lokali, o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, kwoty stanowiące częściową zapłatę za dokonanie tej dostawy. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawi art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił jako bezzasadną.