II FSK 1702/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Wiktor Herlinger, po rozpoznaniu w dniu 29 maja 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.C. R. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 17 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Go 492/15 w sprawie ze skargi A.C. R. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 13 października 2015 r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec i lipiec 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz A.C. R. R. kwotę 590 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze decyzją z dnia 13 października 2015r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. z dnia 24 lipca 2015 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności A. C. R. R. (dalej: Skarżący, Strona) jako członka zarządu za zaległości podatkowe ciążące na Sp. z o.o. "P[...]" jako płatniku z tytułu ryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za czerwiec i lipiec 2010 r. w kwocie należności głównej 4.040,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę liczonymi do dnia wydania decyzji w kwocie 2.302,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 275,50 zł. 1.2. Od ww. decyzji organu odwoławczego Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie zasady prawdy materialnej i kompletności materiału dowodowego o której mowa w art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz z art. 191 Ordynacji podatkowej (.t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej "o.p.") oraz naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 116 § 1 o.p. W ocenie Skarżącego organy podatkowe pominęły wierzytelności należne Spółce z tytułu udzielonych pożyczek w kwocie 77.663,72 zł oraz 3.284,07 Euro, chociaż informacja o istnieniu tego składnika majątkowego została wyraźnie wskazana w sprawozdaniu tymczasowego nadzorcy sądowego z dnia 23 grudnia 2010 r. Również uzasadnienie postanowienia Sądu Rejonowego w G. Wydział [...] Gospodarczy z dnia 30 grudnia 2010r. wskazywało na istnienie ww. wierzytelności. Strona skarżąca podkreśliła, że spełniła warunki do uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, bowiem złożyła w odpowiednim czasie tj. w dniu 15 listopada 2010 r., wniosek o ogłoszenie upadłości. 1.3. Wyrokiem z dnia 17 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Go 492/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę na ww. decyzję organu odwoławczego. W uzasadnieniu wskazał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza bezskuteczność egzekucji prowadzonej z majątku Spółki "P[...]" z/s w G. Z ustaleń bowiem dokonanych w sprawie jednoznacznie wynikało, że pod wskazanym w aktach rejestrowych adresem Spółka "P[...]" nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie posiada majątku, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji administracyjnej. Również dokonując zajęcia rachunków bankowych Spółki organ egzekucyjny ustalił, iż z powodu braku środków pieniężnych na rachunku, zablokowania jak również zamknięcia rachunku realizacja zajęcia egzekucyjnego jest niemożliwa. Odnosząc się do twierdzeń Skarżącego, że egzekucja nie była skierowana do całego majątku wskazał, że wierzytelność w kwocie 62.085,62 zł przysługuje wobec S[...] sp. z.o.o. a Spółka ta należy m.in. do Spółki P[...] (70%) oraz Skarżącego (20%). W obu spółkach Skarżący był prezesem zarządu. Nie można mówić zatem zdaniem Sądu o realnej szansie na uzyskanie ww. kwoty wierzytelności. Wskazał Sąd także, że w niniejszej sprawie Sąd Rejonowy w G. Wydział [...] Gospodarczy postanowieniem z dnia 30 grudnia 2010 r., sygn. akt [...] oddalił wniosek dłużnika "P[...]" Sp. z o. o. z/s w G. o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację jej majątku ponieważ majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Ww. postanowienie Sądu Rejonowego świadczy także o tym, że Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości ww. Spółki we właściwym czasie. Z wniosków ratalnych Spółki z dnia 21 września 2010 r. oraz z dnia 18 października 2010 r. wynikało, że Spółka nie regulowała swoich zobowiązań z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne od lipca 2010 r. Od czerwca 2010 r. nie regulowała zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych jako płatnik. Zatem prawidłowo organy przyjęły, że po podpisaniu w dniu 30 czerwca 2010 r. sprawozdania finansowego Spółki za 2009 r. i posiadaniu wiedzy o jej aktualnej sytuacji finansowej - najpóźniej w lipcu 2010 r. - Strona skarżąca jako Prezes zarządu winna wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki "P[...]". 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 2.1. Od ww. wyroku Strona reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego wywiodła skargę kasacyjną zarzucając : 1. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie: a) art. 135 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 oraz w zw. z art. 116 § 1 o.p. z uwagi na naruszenie przez organy podatkowe zasady prawdy materialnej i kompletności materiału dowodowego o czym świadczy m.in. odmowa przesłuchania skarżącego w charakterze strony. b) art. 135 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 o.p. ponieważ organ podatkowy nie wykazał istnienia pozytywnej przesłanki przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego w postaci bezskuteczności egzekucji skierowanej do Spółki z uwagi na stwierdzone istnienie majątku należącego do Spółki w postaci wierzytelności w znacznych rozmiarach, która w ogóle nie była przedmiotem prowadzonego przez organy podatkowe postępowania egzekucyjnego, a ponadto Skarżący wykazał istnienie negatywnej przesłanki przeniesienia odpowiedzialności w postaci złożenia przez niego w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, c) art. 141 § 4 p.p.s.a. z uwagi na sporządzenie uzasadnienia wyroku w sposób niewyjaśniający wszystkich podniesionych w skardze zarzutów Skarżącego 2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie: a) art. 116 § 1 o.p. z uwagi na przeniesienie odpowiedzialności na Skarżącego w sytuacji, w której organ podatkowy nie wykazał istnienia pozytywnej przesłanki przeniesienia odpowiedzialności w postaci bezskuteczności egzekucji skierowanej do Spółki, b) art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. z uwagi na przeniesienie odpowiedzialności na Skarżącego w sytuacji, w której Skarżący wykazał istnienie negatywnej przesłanki przeniesienia odpowiedzialności w postaci złożenia przez niego w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, c) art. 116 § 1 pkt 2 o.p. z uwagi na przeniesienie odpowiedzialności na Skarżącego w sytuacji, w której Skarżący wykazał istnienie negatywnej przesłanki przeniesienia odpowiedzialności w wyniku wskazania mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki co najmniej w znacznej części. 2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: 3.1. W formułowanych grupach zarzutów odnoszących się do prawa procesowego, autor skargi kasacyjnej wskazuje na naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a w razie gdy wskutek uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Przepis ten określa wymogi formalne uzasadnienia orzeczenia. Jednym z elementów koniecznych uzasadnienia jest wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ramach podstawy prawnej rozstrzygnięcia sąd powinien podać nie tylko argumenty, którymi kierował się wydając takie, a nie inne rozstrzygnięcie, ale też wskazać dlaczego nie podziela zarzutów strony. W orzecznictwie przyjmuje się, że wadliwość uzasadnienia może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną naruszenia przepisów postępowania, gdy uzasadnienie nie pozwala na kasacyjną kontrolę orzeczenia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 września 2009 r. sygn. akt I OSK 1605/09, z 27 października 2010 r. sygn. akt II GSK 900/09, z 5 listopada 2010 r. sygn. akt II OSK 1713/10, z 30 listopada 2012 r., II FSK 745/11; dostępne w systemie CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie odpowiada powyższym wymogom wskazanym w art. 141 § 4 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że stanowisko Sądu pierwszej instancji w zakresie oceny możliwości przeprowadzenia egzekucji ze wskazanych przez Stronę wierzytelności nie znajduje oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Sąd przyjął, że z wierzytelności w nominalnej kwocie 77.663,72 zł oraz 3.284,07 Euro egzekucja może realnie przynieść wpływy w wysokości 23.500 zł. bowiem tak ocenił to tymczasowy nadzorca w postępowaniu z wniosku o upadłość "P[...]" w 2010 r. Możliwość uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki poprzez wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych, wymaga wskazania takiego mienia, z którego egzekucja faktycznie jest możliwa. Dlatego też ocena spełnienia przesłanek uwolnienia od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki powinna uwzględnić to, czy egzekucja ze wskazanego majątku jest realnie możliwa. Organy nie przeprowadziły jednak żadnego postępowania odnośnie możliwości skutecznej egzekucji ze wskazanych wierzytelnością, a mimo to Sąd dokonał samodzielnej oceny tej okoliczności uznając, że wskazane wierzytelności nie pozwolą na zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ponadto Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do podniesionych w skardze zarzutów Skarżącego dotyczących odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Skarżącego w charakterze strony oraz nieprzeprowadzenia postępowania o wyjawienie majątku Spółki. Biorąc pod uwagę powyższe za przedwczesne na tym etapie należy uznać rozpatrywanie pozostałych zarzutów kasacyjnych. 4. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach orzeczono stosownie do art. 203 pkt 1 tej ustawy.