III SA/Wa 718/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak ( sprawozdawca ), sędzia WSA Agnieszka Góra - Błaszczykowska, Protokolant p.o. referenta stażysty Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2016 r. sprawy ze skargi U. NV z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. oddala skargę Decyzją z [...] września 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. ("Dyrektor UKS") określił Skarżącej – U. NV z siedzibą w Belgii, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za marzec 2012 r. w kwocie 116.201 zł. Skarżąca zarejestrowana jest jako podatnik w Belgii, a także jako podatnik od towarów i usług w Polsce oraz podatnik VAT UE. Przedmiotem jej działalności jest sprzedaż hurtowa przemysłowych wyrobów chemicznych. W deklaracji VAT-7 za marzec 2012 r. Skarżąca zadeklarowała wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów ("WDT") do L. NV w Belgii na podstawie faktury VAT nr [...] z 13.03.2012 r. oraz do R. NV w Belgii na podstawie faktury VAT nr [...] z 27.03.2012 r. W fakturach jako warunki dostawy wskazano odpowiednio D. i D.. Na dokumencie przewozowym CMR dołączonym do faktury z 13.03.2012 r. Skarżącą wskazano jako nadawcę towaru, a L. jako odbiorcę. Data załadunku i wywozu to 6 marca 2012 r. W dokumencie przewozowym CMR dołączonym do faktury z 27.03.2012 r. jako nadawca wpisana została Skarżąca, a jako odbiorca – F.. Data załadunku i odjazdu to 23 marca 2012 r. Do dostaw tych Skarżąca zastosowała 0% stawkę podatku od towarów i usług. Ustalono, iż były to transakcje łańcuchowe. Towary będące przedmiotem WDT zostały nabyte u producenta, tj. B. sp. z o.o. ("B."), w którego płockich magazynach odbywał się załadunek towarów i skąd fizycznie były one przewożone do finalnego odbiorcy w Belgii. Dyrektor UKS wyjaśnił, że sporządzając łańcuch transakcji (opisany przez Skarżącą był niekompletny) kierowano się punktami stycznymi występującymi w fakturach VAT i dokumentach CMR (numery partii, rodzaj i ilość towarów oraz numer dostawy), uwzględniając wyjaśnienia Skarżącej. I tak, (1) B. z polskim NIP sprzedawała towar do B. Co BV z polskim NIP ("B.") – stawka podatku 23%, reguła I.. (2) B. ten sam towar sprzedawała Skarżącej z polskim NIP – stawka 23%, reguła I.. (3) Skarżąca sprzedawała towar R. S.A. ("R.") z polskim NIP – stawka VAT 23%, reguła I.. (4) R. odsprzedawała towar Skarżącej – stawka 23%, reguła Incoterms DDP. (5) Skarżąca dokonywała WDT do podmiotu z Belgii z belgijskim NIP – stawka 0%, reguła Incoterms DDP Reguła FCA oznacza organizację transportu przez kupującego, czyli kolejno przez B., Skarżącą i R.. Formuła DDP wskazuje, że za organizację transportu odpowiada sprzedający, czyli R.. Zdaniem Dyrektora UKS, ponieważ w powyższym łańcuchu dostaw R. występuje dwa razy, będąc zarówno nabywcą (oznaczonym regułą FCA), jak i dostawcą (oznaczonym regułą DDP), transakcja ruchoma, której należy przypisać transport towaru, występuje pomiędzy R. i Skarżącą. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.) – dalej: "u.p.t.u.", dostawę towarów, która następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów. Skarżąca powinna była zatem zarejestrować się w państwie przeznaczenia towaru tj. w Belgii i transakcja pomiędzy R. a Skarżącą powinna być WDT, w której Skarżąca występuje z belgijskim numerem NIP. Ponieważ Skarżąca powinna była rozliczyć podatek od wartości dodanej w Belgii, stosownie do art. 86 ust. 1 u.p.t.u., nie miała ona prawa do zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach nabycia towaru od R.. Organ pierwszej instancji ewidencje prowadzone przez Skarżącą na potrzeby podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. ocenił jako nierzetelnie i nie uznał ich za dowód w zakresie zapisów dotyczących podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez R.. Na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpił jednak od oszacowania podstawy opodatkowania. W odwołaniu od tej decyzji Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy. Zarzuciła naruszenie art. 22 ust. 2 u.p.t.u. przez błędną interpretację polegającą na przyjęciu, że za WDT do Belgii należy uznać dostawy dokonywane przez R. na jej rzecz, a nie dostawy towarów dokonywane przez nią na rzecz ostatecznego nabywcy; art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że Skarżąca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji nabycia towarów od R. w łańcuchu transakcji, w efekcie którego towar jest transportowany z terytorium Polski do Belgii. Zdaniem Skarżącej, Dyrektor UKS słusznie uznał, że na podstawie art. 22 ust. 2 u.p.t.u transport może być przyporządkowany do jednej transakcji w łańcuchu dostaw. Przepis ten nie daje podstaw do stwierdzenia, iż o przyporządkowaniu decydować powinno tylko, który podmiot fizycznie organizuje transport oraz ponosi koszty transportu i jego ubezpieczenia. Z całokształtu okoliczności transakcji wynika, że transport towarów do Belgii związany jest z dostawą towarów dokonywaną przez Skarżącą na rzecz belgijskiego odbiorcy. Nie zmienia tego reguła Incoterms (DDP) przyjęta przez strony dla transakcji pomiędzy R. i Skarżącą, należącymi do Grupy R.. Zastosowanie tej reguły wynika z pozycji i roli R. w Grupie, jako centralnej spółki zabezpieczającej ryzyko utraty towarów w trakcie transportu, a także z funkcjonowania w Grupie automatycznego systemu księgowego Matrix. Dla sprzedawców towarów i ich nabywców R. pozostaje niewidoczna, a za całość transakcji przed zewnętrznymi kontrahentami odpowiada Skarżąca. W celu przeniesienia na R. ryzyk związanych z transakcjami, Skarżąca od razu po nabyciu odsprzedaje towary tej spółce, która następnie z powrotem odsprzedaje towary Skarżącej, aby mogła ona dokonać ich dostawy do ostatecznego nabywcy. W efekcie, to transakcje dokonywane przez Skarżącą generują transport towarów z Polski do innych państw członkowskich – to ona odpowiada za transport towarów w relacji z ostatecznym nabywcą. Uznanie za WDT transakcji innej niż dokonana przez Skarżącą na rzecz R. lub L. jest sprzeczne z naturą transakcji oraz jej ekonomicznym i biznesowym sensem. W opinii Skarżącej Dyrektor UKS zastosował art. 22 ust. 2 u.p.t.u. niezgodnie z ekonomicznym sensem WDT do Belgii, jako że podwójnie błędnie przypisał transport, pomijając okoliczności transakcji i literalne brzmienie przepisu. Odczytując ten przepis dosłownie należałoby dojść do wniosku, że skoro to R. organizowała transport towarów, powinien być on przyporządkowany dostawie dokonanej na rzecz tej spółki, a nie przez nią. Błąd ten wynika z braku w art. 22 ust. 2 u.p.t.u. wyraźnych, jednoznacznych i zawsze prawdziwych przesłanek co do przypisania transportu do konkretnej dostawy w łańcuchu dostaw. W celu przypisania transportu do konkretnej dostawy decydujące powinny być ustalenia stron. Same reguły I., rozpatrywane bez uwzględnienia okoliczności całej transakcji, mogą prowadzić do konkluzji sprzecznych z rzeczywistym przebiegiem transakcji. Skarżąca stwierdziła, że transakcja pomiędzy nią i R. nie jest transakcją niepodlegająca opodatkowaniu w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u., nawet gdyby uznać tę transakcję za WDT towarów z Polski. WDT jest dostawą towarów opodatkowaną w Polsce, dla której – przy spełnieniu pewnych warunków formalnych – można zastosować 0% stawkę podatku. Opodatkowanie WDT stawką 23% zamiast 0% nie oznacza więc, że nabywca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury zawierającej podatek błędnie naliczony ze stawką 23%. Błąd w stawce podatku nie wyklucza prawa do odliczenia podatku naliczonego. Tym bardziej, że R. nie miała możliwości zafakturowania dostawy ze stawką 0%, ponieważ Skarżąca nie przedstawiała jej numeru belgijskiego NIP. Zastosowanie stawki 23% do transakcji WDT, dla której sprzedawca nie prawa zastosować stawki 0%, co wynika bezpośrednio z przepisów u.p.t.u., nie może wykluczać prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę towarów. Jeżeli dostawca nie ma możliwości zastosowania stawki 0% do WDT, jest ona zwykłą dostawą towarów, związaną wprawdzie z ich transportem, ale opodatkowaną w Polsce z krajową stawką podatku. Decyzja Dyrektora UKS jest niezgodna z art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 u.p.t.u. W rezultacie nawet konstatacja, że to R. dokonywała WDT z Polski nie wpływa na prawo Skarżącej do odliczenia podatku z faktur otrzymanych od tej spółki. Na poparcie swego stanowiska Skarżąca wskazała interpretacje indywidualne. Decyzją z [...] grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzję Organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. Zgodził się Dyrektorem UKS, że Skarżąca nie dokonała WDT do L. NV i R. NV w Belgii. Odwołał się do ustaleń faktycznych poczynionych w postępowaniu kontrolnym. Przytoczył treść art. 7 ust. 8 u.p.t.u., zgodnie z którym jeżeli kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar ostatniemu nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów określa natomiast art. 22 u.p.t.u. i jest ono uzależnione od sposobu realizacji dostawy. W ust. 2 tego artykułu ustawodawca zdecydował, że co do zasady, w przypadku transakcji łańcuchowych, w których towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę dokonującego również jego dostawy, dostawą ruchomą jest dostawa dokonana do tego nabywcy. Zasada ta podlega modyfikacji jeżeli z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować dostawie dokonanej przez tego nabywcę. Istotne w tym przypadku stają się warunki transportu towarów. Rozliczenie transakcji łańcuchowych należy zatem rozpocząć od ustalenia, do której dostawy jest przyporządkowana wysyłka (transport) towarów – transakcja ta będzie miała charakter WDT i będzie tzw. transakcją ruchomą. Reguła FCA oznacza organizację transportu przez kupującego, tj. kolejno przez B., Skarżącą i R.. Natomiast formuła DDP wskazuje, że za organizację transportu odpowiada sprzedający, czyli R.. Skoro więc R. występuje w łańcuchu dostaw dwa razy, tj. zarówno jako nabywca (reguła FCA), jak i dostawcą (reguła DDP), transakcja ruchoma, do której należy przypisać transport towaru, występuje pomiędzy R. i Skarżącą. Skarżąca nie wyjaśniła powodów zmiany reguł Incoterms w ramach jednej transakcji łańcuchowej, Dopiero w zastrzeżeniach do protokołu kontroli podniosła, iż całokształt okoliczności i ustalenia stron transakcji wskazują na konieczność przyporządkowania transportu do dostaw dokonywanych przez nią. Na potwierdzenie swego stanowiska nie przedłożyła jednak żadnej umowy zawartej z którymkolwiek z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw, potwierdzającej opisany w odwołaniu model transakcji stosowany w grupie R.. Pomimo wielokrotnych wezwań Skarżąca nie udzieliła informacji dotyczących stosowania reguł Incoterms w transakcjach, a przy tym na żadnym etapie postępowania kontrolnego nie przedstawiła dowodów, które należałoby włączyć do akt, choć obciążał ją obowiązek wykazania faktów uzasadniających jej twierdzenia, kwestionujące ustalenia postępowania kontrolnego. Powołując się na orzecznictwo Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż podatnik powinien sam ujawnić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. W rezultacie podzielił stanowisko Organu kontroli skarbowej, że Skarżąca powinna rozliczyć podatek od wartości dodanej w Belgii, ponieważ nie miała prawa zastosować 0% stawki podatku oraz odliczyć podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu wystawionych przez R.. Organ odwoławczy jako prawidłowe ocenił również ustalenia Dyrektora UKS w zakresie nierzetelności ewidencji Skarżącej prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług. Jego zdaniem, Dyrektor UKS podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie. Sformułowała takie same jak w odwołaniu zarzuty naruszenia art. 22 ust. 2 oraz art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 u.p.t.u., odnosząc je do stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej. Powtórzyła także argumentację przedstawioną na ich uzasadnienie. Zdaniem Skarżącej, błędne i sprzeczne z art. 86 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u. jest stanowisko Organu odwoławczego, zgodnie z którym nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nabyte towary nie służyły czynnościom opodatkowanym. Dostawy towarów dokonywane przez Skarżącą jakoby na terytorium Belgii, dawałyby jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyby były wykonywane na terytorium Polski. Odmawianie Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez R. nie znajduje żadnych podstaw, nawet gdyby przyjąć, że spółka ta ta powinna była rozpoznawać WDT z Polski do Belgii. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Jego zdaniem, zarzuty skargi są niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2012 r. Organy podatkowe zakwestionowały prawo Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych na jej rzecz przez R. tytułem transakcji zrealizowanych w ramach tzw. dostaw łańcuchowych. Ustalono, że producent towaru i pierwszy jego dostawca (B.) dostarczał towar finalnemu odbiorcy w Belgii (L. NV oraz R. NV), przy czym to Skarżąca sprzedała tenże towar firmom belgijskim. Łańcuch transakcji prowadzący do finalnej dostawy przebiegał w ten sposób, że B. sprzedawała towar B., która z kolei sprzedawała go Skarżącej. R. nabywała towar od Skarżącej i następnie towar ten z powrotem odsprzedawała Skarżącej. Skarżąca sprzedawała towar firmom belgijskim. Przy dostawach zrealizowanych przez B., B., R. oraz przy dostawach Skarżącej na rzecz R. zastosowano podstawową 23% stawkę podatku od towarów i usług. Stawkę podatku wynoszącą 0%, właściwą dla WDT, zastosowała Skarżąca do swoich dostaw na rzecz firm belgijskich L. NV i R. NV. Zdaniem organów podatkowych, Skarżąca z tytułu powyższych dostaw powinna była rozliczyć podatek od wartości dodanej w Belgii. Nie przysługiwało jej natomiast prawo zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług. W rezultacie zaś nie miała ona również prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach nabycia towaru od R.. Zgodnie z art. 7 ust. 8 u.p.t.u., jeżeli kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1257/09 (dostępny na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w przepisie powyższym ustawodawca wykreował swoistą fikcję prawną, tak by opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostosować do potrzeb i realiów współczesnego obrotu gospodarczego. Niedogodnością i nadmiernym utrudnieniem byłaby bowiem konieczność uzyskiwania po kolei przez każdy z podmiotów "fizycznego władztwa" nad towarem. W świetle tego przepisu każdy z podmiotów uczestniczących w zdarzeniu gospodarczym powinien wystawić fakturę na rzecz bezpośrednio występującego po nim nabywcy. Podmiot pierwszy w kolejności dokonuje tylko dostawy, zaś podmiot który ostatecznie towar otrzymał – tylko nabycia towaru. Podmioty drugi w kolejności (i ewentualnie następne) kupują i odsprzedają towar nie dysponując nim fizycznie. Bezspornym jest przy tym, że reguły określone w art. 7 ust. 8 u.p.t.u. obowiązują zarówno wtedy, gdy transakcja ma charakter krajowy, jak i międzynarodowy (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów lub eksport towarów). Do dostaw łańcuchowych stosuje się szczególną regulację dotyczącą ustalania miejsca świadczenia, a w rezultacie miejsca ich opodatkowania. Przepis art. 22 ust. 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r.) stanowił, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie. Stosownie zaś do art. 22 ust. 3 u.p.t.u, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów(pkt 1); następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów (pkt 2). Nie ulega wątpliwości, że faktyczny przewóz towarów odbywał się na trasie z P., gdzie znajdowały się magazyny producenta do L. i R. w Belgii, gdzie znajdowali się odbiorcy. Z dokumentów przewozowych (CMR) wynika przy tym, że nadawcą towaru była Skarżąca, odbiorcami – firmy belgijskie, a transport wykonywany był zgodnie z regułą DDP (Incoterms 2010). Reguła powyższa ("Delivered Duty Paid") oznacza, że wszystkie koszty i całe ryzyko związane z dostawą towarów ponosi sprzedawca, który jest też organizatorem transportu. Ryzyko przechodzi na nabywcę w momencie udostępnienia mu towarów we wskazanym przez niego miejscu. Natomiast reguła FCA ("Free Carrier") polega na tym, że towar jest dostarczony w momencie, gdy sprzedawca dostarczy go do przewoźnika w określonej lokalizacji. Innymi słowy, kupujący jest tu organizatorem transportu. Przytoczony wyżej art. 22 ust. 2 u.p.t.u. jednoznacznie wskazuje, że – co do zasady – jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy. Jak już Sąd wskazał w dokumentach przewozowych jako nadawca figuruje Skarżąca. Jednakże, ponieważ przed sprzedażą towarów firmie belgijskiej Skarżąca towary te nabyła od R., transport należy przypisać dostawie dokonanej przez tę spółkę na rzecz Skarżącej. Tak też prawidłowo przyjęły organy podatkowe ustalając, że w opisanym wyżej łańcuchu transakcji to transakcję sprzedaży dokonaną przez R. na rzecz Skarżącej należy uznać za transakcję ruchomą i jej przypisać transport towarów. Przepis art. 22 ust. 2 u.p.t.u. w powyższym brzmieniu stwarzał podatnikowi (nabywcy towarów) możliwość udowodnienia, że zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy, wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie. Skarżąca z możliwości tej nie skorzystała. Wprawdzie w odwołaniu opisała powody, dla których w łańcuchu transakcji uczestniczyła również R., ale jej twierdzenia w tym zakresie pozostały gołosłowne. Zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na okoliczność, że Skarżąca nie wyjaśniła powodów zmiany warunków dostawy w ramach jednej transakcji, a przede wszystkim – iż nie przedłożyła żadnej umowy zawartej z którymkolwiek z uczestników łańcucha dostaw. Skarżąca nie przedłożyła również żadnych dokumentów obrazujących zasady dokonywania transakcji w Grupie R.. Podkreślić należy, że same w sobie przyjęte w ramach grupy kapitałowej zasady księgowania nie mogą mieć decydującego znaczenia dla oceny zasadności klasyfikowania transakcji jako WDT, czy też określenia miejsca dostawy. Zważywszy zaś, że przepis art. 22 ust. 2 u.p.t.u. wymaga udowodnienia, nie zaś jedynie uprawdopodobnienia, wystąpienia okoliczności uzasadniających przypisanie transportu do transakcji innej niż ustalona na podstawie tego przepisu, sama argumentacja Skarżącej w tym zakresie nie mogła być uznana za wystarczającą. Dostaw na rzecz firm belgijskich L. NV i R. NV Skarżąca dokonała 13 i 27 marca 2012 r., a zatem już po wysyłce towarów, która miała miejsce odpowiednio 6 i 23 marca 2012 r. Tym samym, zgodnie z art. 22 ust. 3 pkt 2 u.p.t.u., prawidłowo organy podatkowe uznały, że dostaw dokonano na terytorium Belgii, gdzie zakończony został transport towarów. Oznacza to, że – jak słusznie przyjęły organy podatkowe – to w tym kraju Skarżąca powinna była rozliczyć podatek. Nie miała ona natomiast podstaw do zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług, przewidzianej w art. 42 ust. 1 u.p.t.u. Wskazany przez Skarżącą art. 86 ust. 8 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, że podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Przepis powyższy nie mógł mieć w sprawie zastosowania, ponieważ dotyczy on sytuacji, gdy podmiotem zobowiązanym do obliczenia i odprowadzenia podatku jest podmiot mający siedzibę za granicą, a podatnik polski z tytułu tej transakcji nie podlega podatkowi ani w Polsce, ani w drugim kraju (np. dostawa towarów montowanych w innym państwie członkowskim lub usługa wykonywana poza terytorium kraju). W przypadku Skarżącej sytuacja taka nie wystąpiła. W rozpoznanej sprawie nie zostały naruszone wskazane przez Skarżącą przepisy prawa materialnego. Zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wystarczał do podjęcia rozstrzygnięcia i stanowił dostateczne oparcie dla wniosków organów podatkowych. Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznanej sprawie doszło do naruszenia prawa w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).