I SA/Gl 1226/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Beata Machcińska (spr.), Bożena Suleja-Klimczyk, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 1 marca 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę. 1. Przedmiotem skargi A S.A. w W. jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. (Nr [...]) utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza Miasta R. z dnia [...] r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji tego organu z dnia [...] r. 2. Stan sprawy przedstawia się następująco: 2.1. Burmistrz Miasta R. (dalej również: "organ pierwszej instancji" lub "organ podatkowy"), decyzją z dnia [...] r. (dalej również: "decyzja") określił A S.A. w W. (dalej: "spółka" lub "skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009r. w wysokości [...] zł. Postanowieniem z dnia [...] r. (Nr [...]) organ pierwszej instancji, na podstawie art. 216 § 1 w związku z art. 239a, art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 - 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p.") nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. 2.2. Pismem z dnia 18 grudnia 2014r. spółka złożyła zażalenie na wyżej powołane postanowienie organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: - art. 121 O.p. poprzez zaniechania poinformowania spółki o fakcie wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, - art. 239b § 2 O.p. wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Kolejnym pismem z dnia 29 grudnia 2014r. spółka złożyła po raz drugi odwołanie od postanowienia organu pierwszej instancji, przy czym treść tego odwołania była tożsama z pierwszym - z dnia 18 grudnia 2014r. 2.3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: "organ odwoławczy", "Kolegium" lub "organ podatkowy"), postanowieniem z dnia [...] r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 239, art. 239b § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 roku w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało postanowienie organu pierwszej instancji w mocy. Uzasadniając postanowienie Kolegium wskazało na przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239b § 1 O.p. oraz na ciążącym na organie pierwszej instancji, z mocy art. 239b § 2 O.p., obowiązku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane przez spółkę. Organ odwoławczy stwierdził, że w chwili wydania zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki określonego w decyzji był krótszy niż 3 miesiące, gdyż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki objętego decyzją upływał z końcem 2014r. W ocenie organu odwoławczego prawdopodobnym było, że spółka wniesie odwołanie od decyzji i nie wykona dobrowolnie zobowiązania wynikającego z decyzji przed upływem terminu przedawnienia. Kolegium wyjaśniło, powołując się na art. 165 § 5 pkt 3 O.p., że organ pierwszej instancji nie był zobowiązany do doręczenia spółce postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. 3. Spółka złożyła skargę na postanowienie organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania zarzucając naruszenie art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 239b § 2 O.p. wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie przez spółkę wykonane przed upływem terminu przedawnienia. Skarżąca podniosła, że ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki konieczne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, przy czym obydwie przesłanki muszą znaleźć zastosowanie w okolicznościach sprawy, gdyż w innym razie ustawodawca nie wprowadzałby § 2 art. 239b O.p. W opinii spółki za uprawdopodobnienie nie można uznać okoliczności niewykonania przez spółkę zobowiązania wynikającego z decyzji, szczególnie w sytuacji, kiedy wbrew twierdzeniu organów spółka wykonała decyzję poprzez uregulowanie zobowiązania podatkowego. 4. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie oraz wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec spółki na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 16 grudnia 2014r., który obejmował zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2009 w kwocie [...] zł wraz z odsetkami, co przeczy twierdzeniom spółki, że uregulowała w całości, wynikające z decyzji, zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2009. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądowa kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a). Zgodnie z art. 134 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga, analizowana według powyższych kryteriów, nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w sprawie jest istnienie przesłanek nadania decyzji nieostatecznej organu pierwszej instancji z dnia [...]r. rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej. W sprawie bezspornym dla stron jest istnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Stosownie do tego przepisu decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Rozbieżności zachodzą zaś w zakresie istnienia przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, według którego przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Przepis ten należy odczytywać łącznie z przesłankami z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej – w rozpatrywanej sprawie łącznie z przesłanką z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. W związku z tym, jeśli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej), to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej musi polegać na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć wyłącznie znaczenie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej. Odmienna wykładnia analizowanego przepisu przekreślałaby znaczenie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Skoro do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż 3 miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie bowiem wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia (tak NSA w wyrokach: z dnia 23 lutego 2016r., sygn. akt II FSK 441/14; z dnia 3 lipca 2013r., sygn. akt I FSK 1307/12; z dnia 13 grudnia 2013r., sygn. akt I FSK 1807/12 oraz z dnia 15 grudnia 2015r., sygn. akt II FSK 2903/13, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Aby skontrolować czy zaskarżone postanowienie jak i poprzedzające go postanowienie organu pierwszej instancji posiadają przymiot legalności, tj. czy spełnione zostały przesłanki nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej, prześledzić należy kolejność zdarzeń, które miały miejsce w rozpatrywanej sprawie po wydaniu decyzji Burmistrza Miasta R. z dnia [...] r. określającej spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009r. w wysokości [...] zł, doręczonej spółce w dniu 11 grudnia 2014r. I tak postanowieniem z dnia [...] r. organ pierwszej instancji nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, powołując się na art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 - 4 O.p.. W zakresie wykazania przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, organ wskazał na brak współpracy spółki w celu ustalenia stanu faktycznego, co więcej zarzucił spółce podejmowanie działań zmierzających do wydłużenia prowadzonego postępowania podatkowego polegających na nieprzedkładaniu dowodów i wyjaśnień będących w jej posiadaniu, zmianę stanowiska co do przedmiotów opodatkowania i podstawy opodatkowania i składaniu wielokrotnych wniosków o przedłużenie terminu do złożenia informacji i dokumentów, o które zwracał się organ podatkowy, wydając w tym zakresie stosowne postanowienia. W ocenie organu pierwszej instancji zbliżający się termin przedawnienia oraz zachowanie spółki w trakcie postępowania podatkowego uprawdopodabnia okoliczność, że spółka nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji z dnia [...]r. dobrowolnie, przed upływem terminu przedawnienia, tj. przed 31 grudnia 2014r. Postanowienie, o którym mowa, zostało doręczone pełnomocnikowi spółki w dniu 11 grudnia 2014r. za pomocą systemu ePUAP, a w dniu 12 grudnia spółce, na adres jej siedziby. Natomiast odwołanie od decyzji złożone zostało dopiero 27 grudnia 2014r.. Zażalenie zaś na postanowienie organu pierwszej instancji o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności z dnia [...] r. zostało zaskarżone przez spółkę w drodze zażalenia z dnia 18 grudnia 2014r., które wpłynęło do organu podatkowego w dniu 23 grudnia 2014r.. Organ odwoławczy, powołując się na zasady logiki i doświadczenia życiowego, w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, wskazał, że pozostały do upływu terminu przedawnienia okres, okoliczność otwartego terminu do wniesienia odwołania od decyzji, a także fakt braku dobrowolnego wykonania decyzji nakazuje przyjąć, że spółka nie ureguluje zobowiązania podatkowego wynikającego z nieostatecznej decyzji. Natomiast w odpowiedzi na skargę, odnosząc się do zarzutu spółki o dobrowolnym wykonaniu zobowiązania, wyjaśnił, że uiszczona przez spółkę wpłata nie pokryła całości zobowiązania podatkowego spółki wynikającego z nieostatecznej decyzji z dnia [...] r. oraz, że organ egzekucyjny, w oparciu o tytuł wykonawczy Burmistrza Miasta R. z dnia [...] r., obejmujący zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za 2009r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami, prowadził wobec spółki postępowanie egzekucyjne. Przechodząc na grunt art. 239b § 1 i 2 O.p. należy stwierdzić, co jest między stronami bezsporne, że w sprawie wystąpiła przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p.. Natomiast uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p., rozumiane jako nie wymagające od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury podatkowej dowodów również zostało wykazane przez organ pierwszej instancji. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że kwestia podatku od nieruchomości za rok 2009 była pomiędzy stronami sporna, na co wskazują akta administracyjne sprawy. Spółka nie udzieliła informacji i nie przedłożyła dokumentów na wezwanie organu pierwszej instancji z dnia 12 maja 2014r. o przedłożenie dokumentów i informacji (karta 3 i 4 akt administracyjnych), a w odpowiedzi na kolejne, zawarte w postanowieniu z dnia [...] r., spółka, pismem z dnia 11 sierpnia 2014r. wniosła o przedłużenie terminu na wykonanie wezwania organu (karta 7 i 8 akt administracyjnych). W efekcie termin został przedłużony, a odpowiedź spółki wpłynęła do organu 23 września 2014r. (karta 9 i 10 akt administracyjnych). Dalej, w odpowiedzi na postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...]r. o wyznaczeniu spółce siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego spółka, nie korzystając z tego uprawnienia złożyła wniosek o przeprowadzenie dodatkowego dowodu z ewidencji gruntów i budynków odnośnie gruntów na których w roku 2009 znajdowały się budki telefoniczne (karta 13 i 15 akt administracyjnych). Na tle powyższego, organ pierwszej instancji mógł wyprowadzić wniosek, że spółka nie ureguluje dobrowolnie spornego zobowiązania wynikającego z decyzji oraz złoży od niej odwołanie. Zarysowany powyżej przebieg postępowania podatkowego wskazuje również na podniesioną przez organ pierwszej instancji okoliczność przedłużania przez spółkę postępowania, co należy podkreślić mieści się w dozwolonej taktyce procesowej podatnika, jednak w rozpatrywanej sprawie mogło doprowadzić do przedawnienia zobowiązania spółki w podatku dochodowym od nieruchomości za rok 2009. Nie można przy tym zgubić z pola widzenia faktu wydania decyzji wymiarowej [...]r., co uwzględniając czas doręczenia decyzji spółce, termin na wniesienia odwołania od niej, terminy przekazania akt w postępowaniu odwoławczym (art. 227 § 1 O.p.) oraz podstawowy, dwumiesięczny okres procedowania przez organ odwoławczy (art. 139 § 3 O.p.), pozwala na konstatację, że w razie wniesienia odwołania - co jak powyżej wykazano było wielce prawdopodobne - postępowanie przed organem odwoławczym nie zakończy się przed 31 grudnia 2014r., tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania spółki w podatku od nieruchomości za rok 2009. Powyższe okoliczności pozwalały na stwierdzenie istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że sporne zobowiązanie nie zostanie dobrowolnie zaspokojone przez spółkę, a decyzja z dnia [...] r. zostanie zaskarżona, co w efekcie spowoduje wygaśnięcie zobowiązania spółki wskutek upływu terminu przedawnienia. Tym samym Sąd podziela pogląd organów podatkowych, że w sprawie zaistniała przesłanka z art. 239b § 2 O.p., co przy współzaistnieniu przesłanki z art. 239 § 1 pkt 4 O.p. uzasadniało wydanie przez organy podatkowe zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia [...] r. o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Słusznie też organ odwoławczy zauważył, że z punktu widzenia interesu spółki irracjonalne byłoby dobrowolne wykonanie spornego zobowiązania, w sytuacji, gdy wkrótce miałoby ono wygasnąć w drodze przedawnienia. Z powyższych względów nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącej dotyczący naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 O.p. Mając na uwadze powyższe, tut. Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.