II FSK 478/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Dariusz Skupień, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 7 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 listopada 2013 r. sygn. akt III SA/Po 896/13 w sprawie ze skargi R. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koninie z dnia 14 maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z dnia 13 listopada 2013 r., III SA/Po 896/13, Wojewódzki Sad Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę R. N. (zwanego dalej skarżącym) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koninie z dnia 14 maja 2013 r. w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za 2013 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że skarżący w dniu 27 grudnia 2012 r. złożył wykaz nieruchomości do opodatkowania – nie wykazał jednak garaży, których istnienie zostało stwierdzone po przeprowadzonej w dniu 2 stycznia 2013 r. kontroli podatkowej. Mimo wezwania skarżący nie przedstawił informacji na temat powierzchni garażu. Decyzją z dnia 21 lutego 2013 r. wójt gminy ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w powyższym zakresie. W odwołaniu skarżący podniósł, że wykonanie decyzji w zakresie podatku od garażu wywołałoby czyn zagrożony "karą za paserstwo" (art. 291-292 kk). Wyjaśnił, że garaż powstał w wyniku samowoli budowlanej, tj. przestępstwa - występku określonego w art. 90 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm. – zwanej dalej: u.Pr.bud.). Skarżący będący właścicielem nigdy nie zawiadomił o zakończeniu budowy, ani też nie wystąpił z wnioskiem o udzielenie pozwolenia na użytkowanie. Budynek użytkuje zatem nielegalnie. Trudno więc w takiej sytuacji mówić o powierzchni użytkowej podlegającej opodatkowaniu. Decyzją z dnia 14 maja 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koninie utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy, wskazując, że bez wątpienia garaż istnieje oraz jest użytkowany (skarżący stwierdził w odwołaniu, iż: "Budynek użytkowany jest nielegalnie"). Według skarżącego garaż ma ok. 7 lat. Kolegium nie zgodziło się z twierdzeniem skarżącego, że możliwość pobierania podatku pojawi się dopiero w przypadku zalegalizowania samowoli budowlanej. 3. W skardze na powyższa decyzję skarżący zarzucił naruszenie: - art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95 poz. 613 – dalej: u.p.o.l.) przez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że zwrot "istnienie budowli albo budynku" odnosi się tylko do istnienia w sensie fizycznym, a nie prawnym i że przepis ten ma zastosowanie do samowoli budowlanej, - art. 247 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.- dalej: ord. pod.), gdyż wykonanie decyzji w zakresie podatku od garażu wywołałoby czyn zagrożony karą za "paserstwo" i tzw. "pranie brudnych pieniędzy" (art. 291 - 292 kk; art. 299 kk). W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonej decyzji. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając skargę podniósł, że nie doszło do zarzucanych w skardze naruszeń prawa. Zaskarżona decyzja nakłada obowiązek podatkowy w stwierdzonym stanie faktycznym, objętym zakresem opodatkowania określonym w ustawie podatkowej (art. 6 ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l.), a jej wykonanie nie wypełnia znamion żadnego ze wskazanych przez skarżącego czynów zagrożonych karą. Sąd podkreślił, że wysoce niepożądane - w świetle zasad powszechności i równości opodatkowania - byłoby zaakceptowanie sytuacji, w której obowiązki podatkowe ponosiliby jedynie podatnicy, którzy dopełnili prawnych wymogów przewidzianych w prawie budowlanym, natomiast zwolnieni z tych obowiązków byliby podatnicy, którzy takich wymogów świadomie nie spełnili, uzyskując gratyfikację swojego bezprawnego działania. 5. Powyższy wyrok skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając sądowi pierwszej instancji naruszenie: 1) art. 6 ust. 2 u.p.o.l. w związku z art. 54 i 55 oraz art. 57 ust. 1-3 u.Pr.bud. - przez ich błędną wykładnię i przez to wadliwe zastosowanie. Organ, a także WSA w Poznaniu mylnie zrozumiały stosowany przepis prawa uznając, że zwrot "istnienie budowli albo budynku" odnosi się tylko do istnienia w sensie fizycznym, a nie prawnym. Stwierdziły więc, że przepis ten ma także zastosowanie do samowoli budowlanej. Tymczasem - w ocenie skarżącego – przepis ten nie może być stosowany do obiektów budowlanych powstałych nielegalnie - w wyniku przestępstwa. W takim wypadku nie można mówić o zakończeniu budowy, 2) art. 247 § 1 pkt 8) ord. pod., tj. przepisu traktowanego jako przepis prawa materialnego przez jego niezastosowanie. Organ, a także WSA w Poznaniu błędnie uznały, że wykonanie decyzji w zakresie podatku od budynków pozostałych (tu: garażu) na kwotę 155,61 zł, który zaistniał (został wybudowany) w wyniku przestępstwa nie wywołuje czynu zagrożonego karą za "paserstwo" i tzw. pranie brudnych pieniędzy (art. 291 - 292 kk; art. 299 kk). Decyzja w istocie jest nieważna; decyzja narusza obiektywny porządek prawny, 3) art. 174 pkt 2 w związku z art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), tj. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na pominięciu wyjaśnień skarżącego, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i skutkować nierozpoznaniem jej istoty, 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) oraz art. 151 p.p.s.a. w aspekcie wskazanych wcześniej naruszeń prawa procesowego i materialnego polegające na nieuwzględnieniu skargi pomimo tego, że decyzja podatkowa została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Mając na uwadze powyższe, wniósł o: - uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu, - zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego (SKO) w Koninie na rzecz skarżącego zwrotu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 6. Naczelny Sąd Administracyjny, dokonując kontroli instancyjnej wyroku sądu pierwszej instancji, w pełni aprobuje i podziela stanowisko tego sądu, zgodnie z którym bez wpływu na zasadność opodatkowania budynków pozostaje okoliczność ich nielegalnego wybudowania i użytkowania. Art. 6 ust. 2 u.p.o.l. w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego odwołuje się do zakończenia budowy oraz rozpoczęcia użytkowania budynku lub budowli (lub ich części) przed ich ostatecznym wykończeniem bez względu na to, czy zostały spełnione przesłanki budowy i użytkowania tych obiektów przewidziane w przepisach prawa budowlanego. Przepis wprost stanowi, że jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Skarżący argumentował, że podatek od nieruchomości jest nienależny bowiem budowa garaży nie została zakończona (poprzez brak odpowiedniego zgłoszenia). Tymczasem w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 czerwca 1996 r. ośrodek zamiejscowy we Wrocławiu, SA/Wr 2735/95, wskazano, że "o zakończeniu budowy świadczy spełnienie przez inwestora warunków przystąpienia do użytkowania obiektu budowlanego, a w szczególności (podkreślenie Sądu) złożenie zawiadomienia (...)". Sąd wprost napisał zatem, że o zakończeniu budowy świadczy użytkowanie obiektu. Poprzez użycie zwrotu "w szczególności" Sąd dał wyraz podkreśleniu, uwypukleniu, że o zakończeniu budowy świadczy przede wszystkim dokonanie zgłoszenia, ale nie tylko. Z akt sprawy wynika, że skarżący sam wskazał, iż garaże użytkuje od wielu lat. Gdyby przyjąć stanowisko skarżącego, możliwe byłoby wznoszenie obiektów budowlanych, korzystanie z nich i niedokonywanie zgłoszeń. Z pomieszczeń można wówczas korzystać i jednocześnie nie płacić podatku od nieruchomości – tak, jakby budynek czy budowla nie istniały. Nie można zgodzić się ze skarżącym, że taki był cel racjonalnego ustawodawcy. Do tej sytuacji odniósł się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 22 września 2010 r., I SA/Lu 297/10, podnosząc, że "zakończenie budowy nastąpić może z momentem skutecznego złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie. Z punktu widzenia u.p.o.l. przesłanka zakończenia budowy ziści się również w sytuacji, w której spełnione zostaną warunki upoważniające inwestora do złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie, i to mimo że ten zaniecha realizacji obowiązku wystąpienia z nimi". Ustawodawca uzależnia opodatkowanie od istnienia budynku. Nie rozróżnia w treści ustawy istnienia "fizycznego" i "prawnego", zatem niezasadnie skarżący wprowadza taki podział. Garaże, obiektywnie istnieją, są użytkowane, zatem podatek od nieruchomości jest należny. Odrębną kwestią jest to, że w wyniku braku stosownych zgłoszeń i pozwoleń, garaże te mogą zostać rozebrane w przyszłości. Jeżeli zostaną rozebrane to oczywiście przestaną istnieć i wówczas podatek od nieruchomości nie będzie należny. Na obecnym etapie ewentualna przyszła rozbiórka nie ma jednak żadnego znaczenia. 7. Skarżący w skardze kasacyjnej podniósł również kwestię wysokości opłaty legalizacyjnej. To zagadnienie pozostaje jednak poza sferą kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdyż zadaniem NSA jest badanie poprawności rozstrzygnięcia podjętego przez WSA, a sąd ten nie rozpoznawał problemu wysokości opłaty legalizacyjnej. Na marginesie jedynie należy zauważyć, że celowo ustawodawca zadecydował o stawce opłaty legalizacyjnej. Miała ona być na tyle wysoka, by zniechęcić do częstego korzystania z dobrodziejstwa procedury legalizacyjnej. Jej istota bowiem nie polega na tym, by podatnicy powszechnie wznosili samowolę budowlaną, która może zagrażać zdrowiu i życiu osób przybywających w pobliżu, a następnie ją legalizowali. Zamierzeniem ustawodawcy było przeciwdziałanie stawianiu samowoli budowlanej, czyli konstrukcji, które mogą stanowić zagrożenie. 8. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).