I FSK 1817/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia del. WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 17 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej U. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1253/15 w sprawie ze skargi U. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 stycznia 2015 r. nr IPPP3/443-1066/14-4/JF w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od U. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1253/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., w skrócie – "p.p.s.a."), oddalił skargę U. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 stycznia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Spółka przedstawiła we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT, który wprowadza do obrotu dietetyczne środki spożywcze specjalnego przeznaczenia medycznego w postaci syropów, które mogą być stosowane jako środki wspomagające przy leczeniu przeziębienia, grypy oraz infekcji dróg oddechowych. Syropy zwierają opatentowany składnik pozyskiwany z pelargonii afrykańskiej, którego korzystny wpływ na zdrowie człowieka został udowodniony w badaniach. Spółka opisała szczegółowo zakres oddziaływania składnika na zdrowie ludzkie, jak również rodzaje schorzeń, przy których zaleca się używanie dystrybuowanych przez spółkę syropów. Strona zaznaczyła, że stosowanie przedmiotowych syropów przez dzieci i dorosłych wymaga odpowiedniego dawkowania. Syropy, jako dietetyczny środek (produkt) spożywczy specjalnego przeznaczenia medycznego przyjmowane być powinny pod nadzorem lekarza, a informacja w tym zakresie zawarta jest na opakowaniu oraz w treści ulotki dołączanej do syropów. Spółka podniosła dalej, że na jej wniosek Urząd Statystyczny w Łodzi poinformował, że oferowane przez spółkę syropy powinny być klasyfikowane do grupowania PKWiU z 2008 r. - 11.07.19.0 - Pozostałe napoje bezalkoholowe. Z uwzględnieniem tego oraz zgodnie z brzmieniem poz. 41 załącznika nr 10 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej: "u.p.t.u."), spółka stosuje stawkę 23% podatku od towarów i usług dla dostawy przedmiotowych syropów. Na tle opisanego stanu faktycznego spółka zadała pytanie, czy dla dostaw przedmiotowych syropów ma prawo stosować obniżoną stawkę VAT (8%), bezpośrednio na podstawie art. 98 ust. 2 oraz załącznika nr III poz. 1 dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej 2006/112/WE (Dz.U.UE.L z 2006 r., 347.1., dalej – "dyrektywa 112")? Zdaniem wnioskodawcy, dostawa przedmiotowych syropów powinna podlegać obniżonej stawce VAT wynoszącej 8%, podobnie jak dostawa innych podobnych suplementów diety, czy dietetycznych środków spożywczych specjalnego przeznaczenia medycznego, które nie są klasyfikowane jako napoje. Wskazane syropy nie są napojami z perspektywy ich funkcji oraz właściwości, gdyż nie służą do zaspokojenia pragnienia. Są środkami spożywczymi specjalnego przeznaczenia, o określonych właściwościach leczniczych. W ocenie spółki, powinny być traktowane nie jak napoje, tylko jak dietetyczne środki spożywcze specjalnego przeznaczenia podawane w formie innej niż syropy lub jak suplementy diety, w szczególności, pastylki na ból gardła, czy też hamujące kaszel, klasyfikowane według PKWiU z 2008 r. do grupowania 10.89.19.0 - Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ekstraktów słodowych i produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%", które podlegają obniżonemu opodatkowaniu. Tak więc tylko z uwagi na formę płynu, w jakiej są przyjmowane, nie mogą korzystać z obniżonej stawki VAT, pomimo że ich funkcja jest identyczna, jak funkcja pastylek na kaszel, czy syropów na kaszel wymagających rozcieńczenia. W ocenie spółki, opodatkowanie przedmiotowych syropów podstawową stawką VAT, podczas gdy inne dietetyczne środki spożywcze specjalnego przeznaczenia medycznego lub suplementy diety, są objęte stawką obniżoną tego podatku, narusza zasadę neutralności fiskalnej. Spółka wskazała na produkt w formie pastylek, zawierający identyczny co dystrybuowane syropy składnik aktywny (pozyskiwany z pelargonii afrykańskiej) oraz wykazujący podobne działanie i podkreśliła, że kwalifikowany do grupowania PKWiU 10.89.19.0 PKWiU z 2008 r., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8%. W interpretacji indywidualnej z dnia 21 stycznia 2015 r. Minister Finansów stanowisko spółki uznał za nieprawidłowe. Odwołując się do przepisów art. 98 dyrektywy 112 stwierdził, że zezwala ona państwom członkowskim na selektywne stosowanie dwóch stawek obniżonych w odniesieniu do towarów określonych w załączniku nr III do tej dyrektywy. Dlatego też ustawodawca krajowy nie naruszając powyższych przepisów unijnych mógł objąć obniżonym opodatkowaniem tylko niektóre towary spośród artykułów spożywczych wymienionych w załączniku (nr III do dyrektywy 112). Organ podniósł, że ze względu na zaklasyfikowanie przedmiotowych syropów do kodu PKWiU z 2008 r. - 11.07.19.0 - Pozostałe napoje alkoholowe, a także skład syropów, niezawierający udziału masowego soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz niezawierający tłuszczu mlekowego, nie mogą podlegać ulgowemu opodatkowaniu przewidzianemu w poz. 52 załącznika nr 3 do u.p.t.u. oraz poz. 31 załącznika nr 10 do tej ustawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka U. podniosła, że organ podatkowy nieprawidłowo uznał, iż syropy będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej powinny podlegać opodatkowaniu według stawki 23%, jak również zarzuciła, że Minister Finansów nie zastosował art. 98 ust. 2 dyrektywy 112 w związku z załącznikiem nr III, poz. 1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę stwierdził, że nie była uzasadniona. Zdaniem Sądu, wydając interpretację indywidualną, organ w ramach opisanego stanu faktycznego, do którego należało zaklasyfikowanie syropów na podstawie informacji Urzędu Statystycznego do grupowania PKWiU z 2008 r. 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe – właściwie przyjął, że przedmiotowe artykuły spożywcze podlegają opodatkowaniu według stawki 23%. Towary te nie zostały bowiem wymienione w załącznikach nr 3 i nr 10 do u.p.t.u., a zwłaszcza pod poz. 52 złącznika nr 3 oraz pod pozycją 31 załącznika nr 10 do tej ustawy, gdzie wprawdzie dla określenia towarów opodatkowanych preferencyjnie posłużono się symbolem PKWiU właściwym także dla syropów dystrybuowanych przez spółkę, jednakże został on (symbol statystyczny) poprzedzony określeniem "ex", co oznacza, że wymienienie dotyczy wyłącznie tylko niektórych towarów z danego grupowania, a mianowicie konkretnie wskazanych z nazwy. Sposób określenia tych towarów ze względu na próg minimalnego udziału soku, nie pozwalał zaliczyć tu syropów, o które pytała spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Ze wskazanych powyżej przepisów dyrektywy 112 nie wynika obowiązek państwa członkowskiego objęcia zwolnieniem wszystkich bez wyjątku artykułów spożywczych wymienionych w poz. 1 załącznika nr III do tej dyrektywy. Sąd zauważył, że wprowadzone przez polskiego ustawodawcę kryteria minimalnego udziału soków dotyczą określonej cechy towarów i pozwalają na rozróżnienie towarów mieszczących się w danym grupowaniu PKWiU na spełniające i niespełniające tego kryterium, a zatem z tego punktu widzenia wprowadzone wyróżnienie dotyczy różnych, a nie podobnych towarów. Na powyższy wyrok, zaskarżając go w całości, spółka U. wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Jako podstawy kasacyjne spółka powołała naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), a mianowicie: 1) art. 41 ust. 1 w związku z art 146a u.p.t.u. w związku z art. 98 oraz poz. 1 załącznika nr III do dyrektywy 112 w związku z pkt 7 preambuły do tej dyrektywy - poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że towary będące przedmiotem wniosku o interpretację powinny podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług wynoszącą 23%; 2) art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE C nr 83 s. 13 z 30 marca 2010 r.; dalej – "TUE"), w związku z art. 267 lit. b) Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE C nr 83 s. 47 z 30 marca 2010 r.) oraz art. 2 Traktatu Akcesyjnego - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na tym, że mimo sprzeczności przepisów krajowych z przepisami unijnymi, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uwzględnił zasady nadrzędności przepisów unijnych i nie zastosował ich bezpośrednio. Ponadto spółka U. postawiła zarzut naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), a mianowicie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sporządzenie przez Sąd uzasadnienia wyroku, polegające na pominięciu argumentacji spółki dotyczącej oceny podobieństwa przedmiotowych syropów oraz innych dietetycznych środków spożywczych specjalnego przeznaczenia, a także na skutek pominięcia stanu faktycznego interpretacji indywidualnej i argumentacji dotyczącej uzyskanej opinii z Urzędu Statystycznego co do klasyfikacji statystycznej syropów, co w konsekwencji doprowadziło do wadliwości uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ treść uzasadnienia w zasadzie nie dotyczy istoty sprawy i nie pozwala zrozumieć podstaw oddalenia skargi. W uzasadnieniu skarżąca spółka podniosła między innymi, że Sąd nie ocenił problemu stosowania stawki obniżonej z uwagi na podobieństwo syropów dystrybuowanych przez stronę do innych artykułów spożywczych o takim samym co syropy zastosowaniu, jak również nie odniósł się do argumentacji wskazującej, dlaczego przedmiotowych syropów nie można utożsamiać z napojami. Ta argumentacja spółki nie zmierzała do podważenia klasyfikacji statystycznej, lecz wykazania podobieństwa do towarów podlegających opodatkowaniu według stawki obniżonej. Minister Finansów nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie była uzasadniona. Poprzez sformułowane zarzuty kasacyjne spółka zmierzała do wykazania, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nieprawidłowo uznał w zaskarżonym wyroku, iż stanowisko Ministra Finansów odnośnie opodatkowania dystrybuowanych przez spółkę syropów stawką podstawową podatku od towarów i usług 23% jest niezgodne z prawem, albowiem dostawa przedmiotowych syropów powinna podlegać opodatkowaniu według stawki 8%, niezależnie od tego, że Urząd Statystyczny przyporządkował je do kodu PKWiU 2008 - 11.07.19.0 ("Pozostałe napoje bezalkoholowe"). Skarżąca argumentowała bowiem, że syropy o których mowa, są podobne do dietetycznych środków spożywczych specjalnego przeznaczenia medycznego oraz suplementów diety i to zarówno z perspektywy ogólnej, jak i szczegółowej. Między innymi wskazała na produkt występujący w postaci pastylek, zawierający tożsamy składnik aktywny, zaliczany do grupowania PKWiU z 2008 r. - 10.89.19.0. Towary tu klasyfikowane wymienione zostały w poz. 48 załącznika nr 3 do u.p.t.u., obejmującej "Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej nie sklasyfikowane, z wyłączeniem ekstraktów słodowych i produktów o zwartości alkoholu powyżej 1,2%" (PKWiU 2008 - ex 10.89.19.0). Według art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w związku z jej art. 146a pkt 1, stawka podstawowa podatku od towarów i usług wynosi 23%. Natomiast obniżona do wysokości 8% stawka znajduje zastosowanie do dostawy towarów (świadczenia usług) wymienionych w załączniku nr 3 do u.p.t.u. - na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 tej ustawy. Z kolei w myśl art. 98 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347 s.1 ze zm., dalej – "dyrektywa 112"), państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone (ust. 1). Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III (ust. 2). Ponadto ust. 3 tego artykułu stanowi, że przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Przy czym w pozycji pierwszej załącznika III. wymieniono środki spożywcze (z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczonych do spożycia przez ludzi i zwierzęta. Z powyższego wynika, że dyrektywa 112 jedynie stwarza państwom członkowskim możliwość wprowadzenia jednej bądź dwóch stawek obniżonych, nie obligując ich w tym zakresie. Wdrożenie mechanizmu opodatkowania obniżoną stawką w odniesieniu do poszczególnych kategorii towarów wymienionych w dyrektywie 112 oznacza, że państwo członkowskie ma także możliwość wyznaczenia towarów i usług, których obniżone opodatkowanie ma dotyczyć, w sposób zwężający względem towarów (usług) określonych w tej dyrektywie. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości zwraca się jednak uwagę, że selektywne stosowanie stawki obniżonej nie może spowodować naruszenia zasady neutralności i prowadzić do zakłócenia konkurencji (np. wyrok z dnia 6 maja 2010 r. w sprawie). Podobnie wypowiedział się TSUE we wcześniejszym wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w połączonych sprawach C-259/10 i C-260/10) stwierdzając, że zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu, aby towary lub usługi podobne, które są konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT (pkt 32 wyroku). W niniejszej sprawie, jak to już powyżej odnotowano, skarżąca kwestionowała stanowisko organu oraz Sądu pierwszej instancji, z uwagi na podobieństwo oferowanych przez nią syropów do innych produktów, korzystających z obniżonego opodatkowania, na podstawie poz. 48 załącznika nr 3 do u.p.t.u. (PKWiU 2008 - ex 10.89.19.0 - "Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej nie sklasyfikowane, z wyłączeniem ekstraktów słodowych i produktów o zwartości alkoholu powyżej 1,2%"). Jednakże należy zauważyć, że dokonywanie oceny, czy zachodzi podobieństwo pomiędzy określonymi towarami, wymaga zasadniczo wzięcia pod uwagę punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Towary lub usługi są podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i zaspokajają te same potrzeby konsumenta według kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję przeciętnego konsumenta o skorzystaniu z jednego lub drugiego towaru bądź usługi (pkt 31 uzasadnienia wyroku TSUE z dnia w sprawie C-499/16). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zajmowane jest wszakże stanowisko, które Sąd w obecnym składzie podziela, że badanie preferencji konsumenckich, uwzględnianych przy ocenie podobieństwa produktów, nie może być dokonywane ani przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, ani przez Naczelny Sąd Administracyjny, które zasadniczo nie prowadzą postępowania dowodowego. W polskiej procedurze podatkowej postępowanie dowodowe przeprowadzają organy podatkowe i to do ich obowiązków należy konieczność przeprowadzenia takiego postępowania (wyrok z dnia 25 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1155/15). Niemniej w analizowanej sprawie, organ podatkowy nie może przeprowadzić takiego postępowania, ponieważ dotyczy ona indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (analogicznie wypowiedział się NSA w powołanym wyroku w sprawie I FSK 1155/15). W przytoczonym wyroku słusznie zauważono, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ wydający interpretację nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym. W postępowaniu tym nie może sie więc toczyć spór o rzetelność relacji z zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a tym samym nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe (wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 864/12). W wydanej interpretacji organ rozstrzyga wątpliwości co do prawa podatkowego na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, a nie wątpliwości co do stanu faktycznego. Preferencje konsumenta w zakupie produktów spożywczych określonego rodzaju nie dotyczą wątpliwości co do prawa, lecz wymagają odpowiedzi na pytanie o spełnienie przesłanek faktycznych istotnych dla prawidłowego procesu subsumpcji. Z uwzględnieniem powyższych uwag należało uznać, że w niniejszej sprawie organ mógł ograniczyć się jedynie do wykładni przepisów prawa podatkowego mając na względzie stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, bez konieczności rozstrzygania, czy potencjalnie może dojść do naruszenia zasady neutralności, w zależności od preferencji konsumenta. Przypomnieć także należy, że w ramach przedstawienia stanu faktycznego skarżąca spółka podała, że Urząd Statystyczny zaklasyfikował oferowane przez nią syropy do grupowania PKWiU 2008 - 11.07.19.0 - Pozostałe napoje bezalkoholowe. To przyporządkowanie wzięli za podstawę swojej oceny, w kontekście stosowania stawki podatku od towarów i usług do dostaw przedmiotowych syropów, zarówno Minister Finansów, jak i kontrolujący prawidłowość interpretacji indywidualnej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, prawidłowo stwierdzając, że syropy dystrybuowane przez spółkę nie korzystają z obniżonego opodatkowania, albowiem nie zostały wymienione w załączniku nr 3 oraz załączniku nr 10 do u.p.t.u. W świetle powyższego stanowiska, za nieuzasadnione należało uznać zarzuty kasacyjne naruszenia art. 41 ust. 1 w związku z art 146a u.p.t.u. w związku z art. 98 oraz poz. 1 załącznika nr III do dyrektywy 112 w związku z pkt 7 preambuły do tej dyrektywy, jak również art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej w związku z art. 267 lit. b) Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz art. 2 Traktatu Akcesyjnego. W konsekwencji nie było także usprawiedliwienia dla zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., według którego, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Przytoczony przepis ma charakter proceduralny i określa konieczne elementy wyroku sądu administracyjnego. Z punktu widzenia ocenianego zarzutu istotne są składniki wyroku w postaci podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. W orzecznictwie podnosi się, że uzasadnianie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem. Zauważa sie także, że brak szczegółowego odniesienia się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny do wszystkich zarzutów zawartych w skardze, czy skoncentrowanie się tylko na kwestiach, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia, a pominięcie wątków, które mają charakter uboczny i na rozstrzygnięcie nie rzutują, nie stanowi uchybień, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie musi, aczkolwiek jest to pożądane z uwagi na potrzebę wszechstronnego informowania strony o jej sytuacji procesowej, odnosić się do wszystkich zagadnień podniesionych w skardze, jeśli nie mają one istotnego znaczenia dla końcowego wyniku kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji (wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2633/04). Stwierdzono powyżej, że w sprawie interpretacji indywidualnej organ nie miał podstaw do badania preferencji konsumentów w zakresie wyboru określonych produktów spożywczych, stąd brak ustosunkowania się do tej kwestii przez Sąd pierwszej instancji, pomimo treści zarzutów sformułowanych w skardze skierowanej do tego Sądu, nie miało wpływu na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.