I SA/Sz 67/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 października 2015 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę. W dniu 27 lipca 2015 r. [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S., złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 8% przy dostawie lokali apartamentowych. We wniosku Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą oraz jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). W ramach prowadzonej działalności Spółka realizuje inwestycję budowlaną, której efektem będzie wybudowanie budynku średniowysokiego A (dalej jako "budynek A") należącego do zespołu budynków, w skład którego będzie wchodził ponadto budynek parterowy B (dalej jako "budynek B"). Zespół budynków, posiadać będzie [...] kondygnacji nadziemnych i będzie dwuklatkowy. Obie części składowe zespołu budynków są od siebie oddylatowane oraz oddzielone pożarowo, co uzasadnia uznanie ich za dwa osobne budynki. W budynku parterowym B, oraz na parterze budynku A znajduje się lokal o funkcji handlowej, realizujący potrzeby użytkowników części mieszkalnej. W budynku A, będącym przedmiotem wniosku, znajduje się ponadto [...] apartamentów - lokali indywidualnych, które zgodnie z ustawą z dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali (Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903 ze zm.) będą lokalami samodzielnymi (tzn. stanowić będą wydzielony trwałymi ścianami w obrębie budynku zespół izb przeznaczonych na pobyt ludzi) i będą mogły stanowić przedmiot odrębnej własności i obrotu prawnego, jako że zostaną dla nich założone nowe (oddzielne) księgi wieczyste. Spółka, w dniu 16 czerwcu 2015 r., wystąpiła do Urzędu Statystycznego w Ł. - Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur, z wnioskiem o dokonanie klasyfikacji statystycznej budynku A na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) oraz Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków - Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622). W odpowiedzi na powyższy wniosek Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur GUS, zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB, zakwalifikował przedmiotowy budynek A wznoszony przez Spółę, jako należący do grupy 112 - "Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe", klasy 1122 PKOB "Budynki o trzech i więcej - mieszkaniach", przy spełnieniu warunku, zgodnie z którym przeważająca część powierzchni użytkowej budynku przeznaczona jest na lokale (każdy z łazienką i kuchnią) wykorzystywane do celów mieszkalnych (mieszkania, w których nabywcy będą mogli na stałe przebywać). Z kolei, zgodnie z zasadami metodycznymi KŚT, zdaniem organu dokonującego klasyfikacji, budynek A mieści się w grupowaniu 1 rodzaju 110 "Budynki mieszkalne", jeśli przeważająca część powierzchni użytkowej budynku przeznaczona jest na lokale (każdy z łazienką i kuchnią) wykorzystywane do celów mieszkalnych (mieszkania, w których nabywcy będą mogli na stałe przebywać). Poszczególne lokale indywidualne mają powierzchnię od [...] m2 do [...] m2. Każdy z nich został wyposażony w pokój (dzienny) z aneksem kuchennym i łazienkę, a większość dodatkowo w (odrębną) sypialnię. Oprócz tego, do każdego przynależy trójkątna loggia lub balkon. Zewnętrze ściany lokali są niemalże w całości przeszklone, co zapewnia dobre nasłonecznienie. Opisywane lokale obsługiwane są przez dwie klatki schodowe oraz dwa dźwigi windowe umożliwiające dostęp do obiektu osobom niepełnosprawnym. Dodatkowo, na podstawie parametrów technicznych, szczegółowo przedstawionych w projekcie architektoniczno-budowlanym Spółka uznała, że lokale indywidualne stanowią dominującą część zarówno całości czyli zespołu obiektów, jak i samego budynku A, gdyż ich powierzchnia użytkowa ([...] m2) stanowi [...]% powierzchni użytkowej całości, podczas gdy powierzchnia użytkowa lokalu przeznaczonego do działalności usługowej i handlowej ([...] m2) - jedynie [...]%. Ponadto z lokalami stanowiącymi samodzielne miejsce zamieszkania przyszłych nabywców związane będą udziały w nieruchomości wspólnej, którą stanowić będzie współwłasność działki, na której znajdzie się w przyszłości zespół budynków wraz z urządzeniami na niej usytuowanymi, a służącymi do użytku właścicieli wszystkich lokali, które to udziały odpowiadać będą stosunkowi powierzchni użytkowej nabywanego lokalu do powierzchni użytkowej wszystkich lokali. Samodzielność wyżej wspomnianych lokali zostanie również stwierdzona w drodze zaświadczeń wydanych przez właściwego starostę. Apartamenty zostaną w tych zaświadczeniach określone jako lokale użytkowe - apartamenty. Apartamenty te, zgodnie z treścią przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r., Nr 75, poz. 690 ze zm.), będą spełniać pod względem technicznym warunki lokali mieszkalnych przeznaczonych na stały pobyt ludzi. Natomiast, sam budynek średniowysoki A, w którym zlokalizowane są apartamenty, będzie spełniać cechy całorocznego domu mieszkalnego - zarówno z uwagi na konstrukcję, jak i użyteczność, czy to całości budynku czy poszczególnych lokali, które charakteryzuje pełna niezależność i funkcjonalność. Potwierdzone to zostało w drodze uzyskanej przez Wnioskodawcę interpretacji GUS. Ponadto, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, apartamenty te staną się odrębnymi od budynku towarami i stanowić będą samodzielny przedmiot czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, Spółka zadała pytanie: czy dostawa wyżej opisanych lokali indywidualnych, spełniających cechy właściwe lokalom mieszkalnym, dla których wydano opisywane powyżej zaświadczenie właściwego starosty, znajdujących się w budynku A zakwalifikowanym (przy spełnieniu określonych warunków) przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Ł. jako "Budynki o trzech i więcej mieszkaniach" (PKOB 1122) będzie opodatkowana obniżoną stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art.146 a pkt 2 ustawy, tj. stawką 8%? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka wskazała, że dostawa apartamentów znajdujących się w budynku A, będącym przedmiotem decyzji kwalifikacyjnej Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Ł., powinna być opodatkowana obniżoną stawką podatku od towarów i usług, t.j.; stawką 8%. Wykładnia art. 41 ust.12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., zw. dalej: "u.p.t.u.") jest bowiem jasna i nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, na co wskazuje ugruntowana w tym zakresie linia interpretacji indywidualnych. Definicję pojęcia "budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym" ustawodawca uregulował w art. 41 ust. 12 a u.p.t.u. Wynika z niego, że przez pojęcie to należy rozumieć obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej jako: PKOB) w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Zdaniem Spółki, w celu określenia znaczenia pojęcia jakim jest "lokal mieszkalny" należy sięgnąć do art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali. W ocenie Spółki, lokale które spełniają wszelkie przesłanki uzasadniające przyjęcie, że są lokalami mieszkalnymi powinny być za takie uznane przez organ podatkowy z urzędu, na podstawie cech tych lokali, a niezależnie od wcześniejszych decyzji organów administracji publicznej, takich jak pozwolenie na budowę czy zaświadczenie starosty. Lokal jest lokalem mieszkalnym jeśli ma cechy lokalu mieszkalnego (spełnia warunki wymagane od lokalu mieszkalnego), a nie ze względu na wydane w sprawie decyzje administracyjnoprawne. Spółka odwołała się przy tym do interpretacji indywidualnych wydanych na podstawie analogicznych stanów faktycznych (interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]r., nr [...] i z dnia [...]r., nr [...], interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r., nr [...] oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] r., nr [...] oraz z dnia [...] r., nr [...]). Zdaniem Spółki, charakter całego budynku, w którym znajduje się lokal o charakterze mieszkalnym nie ma podstawowego znaczenia dla możliwości zastosowania obniżonej stawki 8% przy sprzedaży apartamentów. Stwierdzenie według jakiej stawki należy opodatkować sprzedaż lokalu powinno nastąpić na podstawie oceny jego przeznaczenia, a także jego konstrukcji i wyposażenia, nie zaś stosownego aktu administracyjnego. Lokale, będące przedmiotem dostawy będą miały charakter mieszkalny, co oznacza, że będą przeznaczone na stały pobyt ludzi i zaspokajanie ich potrzeb mieszkaniowych. Dodatkowo, apartamenty te cechować się będą pełną funkcjonalnością, przez co mogą zaspokajać wszelkie potrzeby socjalno-bytowe osób związane ze stałym pobytem, w szczególności mieszkańcy będą mogli w nich spać, spożywać posiłki oraz korzystać z łazienek i toalet. Możliwe będzie zatem całoroczne zamieszkiwanie w tych apartamentach. W odniesieniu do opisywanej inwestycji budowlanej nie ma, zdaniem Spółki, wątpliwości, że zgodnie z szacunkami zawartymi w projekcie architektoniczno-budowlanym [...]% powierzchni użytkowej całości nieruchomości stanowi powierzchnia lokali - apartamentów przeznaczonych na cele mieszkalne. Gdyby zatem przedmiotowe lokale nie mały charakteru lokali mieszkalnych, to GUS nie zakwalifikowałby przedmiotowego budynku jako budynku mieszkalnego (w podklasie PKOB 1122). Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając w imieniu Ministra Finansów, w dniu [...] r., wydał interpretacją indywidualną, nr [...], w której stwierdził, że stanowisko Spółki jest nieprawidłowe. Uzasadniając swoje stanowisko organ interpretacyjny powołał treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wskazujących, co podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, co należy rozumieć przez świadczenie usług oraz ile wynosi stawka podatku VAT. Wskazał, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wynika, że poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się ona do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług, stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to: - budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie, itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu; - budynki o dwóch, mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122), - budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei, budynki niemieszkalne sklasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. W ocenie organu interpretacyjnego, w celu zastosowania prawidłowej stawki VAT niezbędne jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ww. ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy o własności lokal. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ww. ustawy). W ocenie organu interpretacyjnego, trudno zgodzić się, że w opisanym we wniosku o wydanie interpretacji zdarzeniu przyszłym, dostawa będących przedmiotem zapytania lokali będzie opodatkowana preferencyjną stawką podatku. Stawka ta mogłaby mieć zastosowanie wyłącznie do lokali spełniających definicję lokali mieszkalnych, zgodnie z art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o własności lokali. W konsekwencji, wbrew argumentom Spółki, o ile w zaświadczeniach starosty lokale nie będą określone jako mieszkalne, zastosowania nie znajdzie preferencyjna stawka podatku, bowiem lokale te nie będą spełniały warunków, aby uznać je za lokale mieszalne. Zdaniem organu interpretacyjnego, na aprobatę nie zasługuje również argument Spółki, że budynek w którym mieszczą się lokale będące przedmiotem zapytania mieści się w PKOB 1122, gdyż to nie budynek będzie przedmiotem dokonywanej przez Spółkę dostawy lecz lokale użytkowe - apartamenty. Skoro zatem z zaświadczeń wydanych przez starostę będzie wynikało, że lokale indywidualne o których mowa we wniosku, będą miały inne przeznaczenie niż mieszkalne (lokale apartamentowe), to nie można zgodzić się ze Spółką, że ich dostawa korzystać będzie z preferencyjnej stawki VAT. W konsekwencji dostawa lokali, które w zaświadczeniach starosty określane będą jako lokale użytkowe - apartamenty podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową 23%, stosownie do 41 ust. 1 ustawy. Końcowo organ interpretacyjny wskazał, że na zmianę stanowiska nie mogą wpłynąć powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne, gdyż zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis sprawy i stanowisko Wnioskodawcy. Nadto, interpretacje nie stanowią źródła prawa. Także w odniesieniu do przywołanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1398/08, organ interpretacyjny stwierdził, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Dodał przy tym, że orzecznictwo w tej sprawie nie jest jednolite. Tytułem przykładu wskazał na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 702/13, w którym Sąd uznał, że opodatkowaniu niższą stawką VAT nie podlega sprzedaż lokali określonych w aktach notarialnych jako użytkowe o charakterze turystycznym. Obniżona stawka VAT ma bowiem zastosowanie w przypadku lokali mieszkalnych. Pismem z dnia 16 listopada 2015 r., Spółka wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w B. do usunięcia naruszenia prawa, lecz organ nie znalazł podstaw do zmiany udzielonej indywidualnej interpretacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, [...] Sp. z o.o. z siedzibą w S., wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w B. i przekazanie sprawy temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a mianowicie: - art. 41 ust. 12-12 c u.p.t.u. w związku z art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o własności lokali (dalej: u.w.l.), poprzez przyjęcie przez organ, że przy dostawie lokali spełniających faktycznie cechy lokali mieszkalnych, które to lokale są określone w zaświadczeniu organu administracji budowlanej jako lokale użytkowe, nie jest możliwe zastosowanie obniżonej stawki podatku oraz poprzez nieuprawnione definiowanie pojęcia "lokalu mieszkalnego" na podstawie przepisów niepodatkowych (u.w.l.) - wbrew przepisom u.p.t.u., tj. art. 41 ust. 12, i 2a, art. 2 pkt 12 oraz art. 5, a właściwych dla potrzeb określenia właściwej stawki podatkowej; - art. 41 ust. 12-12c w związku z art. 2 pkt 12 w związku z art. 5 a u.p.t.u. - poprzez nieuwzględnienie w procesie wykładni przepisów przywołanych uprzednio w treści interpretacji przez organ, bądź też przyjmując, iż organ wziął je pod uwagę wydając zaskarżoną interpretację; a także naruszenie przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 14c § 2 art. 121 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej jako: O.p.), poprzez nieuzasadnione odstąpienie od dotychczasowej linii interpretacyjnej organów podatkowych oraz nie uwzględnienie i nie ustosunkowanie się do argumentacji skarżącej zawartej we wniosku o interpretację, a w konsekwencji naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady przekonywania stron wyrażonej w art. 124, ze względu na lakoniczność uzasadnienia organu oraz brak rzetelnego uzasadnienia prawnego, a co za tym idzie niewyjaśnienie podstaw uznania stanowiska Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu skargi Spółka podtrzymała swoją argumentację zawartą w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazując, że przedmiotowe lokale dla potrzeb podatkowych należy zakwalifikować jako mieszkalne i opodatkować obniżoną stawką VAT 8%, gdyż z przedstawionego stanu faktycznego wynika bez żadnych wątpliwości, że mają one cechy lokali mieszkalnych i spełniają warunki uzasadniające uznanie ich za mieszkalne. W ocenie Spółki, uzależnienie możliwości skorzystania z 8% stawki VAT od treści jakichkolwiek aktów organów administracji publicznej (zaświadczenia starosty) należy uznać za nieuprawnione i stanowiące rażące przekroczenie norm zawartych w przepisach ustawy VAT. Zaświadczenie starosty nie jest podatkowo "twórcze", a ma na celu urzędowe potwierdzenie faktu samodzielności lokalu zasadniczo dla potrzeb ustanowienia jego odrębnej własności. Lokal jest lokalem mieszkalnym jeśli ma cechy lokalu mieszkalnego, a nie dlatego, że jako taki określony jest w akcie administracyjnoprawnym. Na potwierdzenie swoje stanowiska Spółka powołała się na orzecznictwo sądowe i interpretacje podatkowe. Zdaniem Spółki, przepisy, których interpretacja jest przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, a mianowicie art. 41 ust. 12-12 c u.p.t.u., jak wskazuje praktyka, wywołują wątpliwości interpretacyjne, m.in. ze względu na brak wyraźnej definicji lokalu mieszkalnego. Spółka zgodziła się z organem, że ani przepisy u.p.t.u. ani przepisy wykonawcze do ustawy, nie zawierają stricte definicji lokali mieszkalnych i lokali użytkowych, jednak, w jej ocenie, organ bezrefleksyjnie "przechodzi" na grunt ustawy o własności lokali. Brak wyraźnego odesłania do tego przepisu powoduje, że definicja ta może mieć charakter jedynie subsydiarny w odniesieniu do opisywanego stanu faktycznego i pomocniczo może pozwalać na określenie, jakie cechy powinien posiadać lokal, aby można było uznać go za mieszkalny. Kluczowa w omawianej sprawie jest jednak legalna definicja zawarta w u.p.t.u. w art. 2 pkt 12. Jak to zostało wskazane powyżej artykuł 41 ust. 12 a u.p.t.u. wyraźnie wskazuje, że z obniżonej stawki VAT dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym korzystają części obiektów budownictwa mieszkaniowego. Spółka podkreśliła, że kluczowym dla sklasyfikowania przez GUS Budynku A do działu 11 PKOB był fakt, że [...]% powierzchni użytkowej całości Budynku A stanowią "sporne" apartamenty mieszkalne, gdyż pozostałe [...]% zajmują lokale użytkowe (usługowo-handlowe). Logicznym jest zatem wniosek, że jeżeli Budynek A stanowi zgodnie z PKOB budynek mieszkalny z działu 11, to lokale które o tym zdecydowały (apartamenty) muszą stanowić lokale mieszkalne - a ściśle wedle nomenklatury art. 2 pkt 12 u.p.t.u. - "części obiektów budownictwa mieszkaniowego". Z wykładni przepisu art. 41 ust. 12, i 2a oraz art. 2 pkt 12 u.p.t.u. wynika, że obniżoną czyli 8% stawkę podatku stosuje się do dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług definiowane są symbolem statystycznym jakim jest działu PKOB. Zgodnie z powyższym opodatkowana czynność dostawy lokali, która stoi u podstaw niniejszego sporu powinna być oceniana według przepisów u.p.t.u. oraz według przepisów PKOB bezpośrednio wskazanych przez ustawodawcę w u.p.t.u. W ocenie skarżącej, rozstrzygnięcie problemu poprzez odstąpienie od dotychczasowej linii interpretacyjnej stanowi naruszenie zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14h tej ustawy. Nadto, pominięcie przez organ podatkowy w swojej analizie powołanych przez stronę orzeczeń sądów narusza również przywołane w skardze przepisy procesowe. Końcowo, Spółka ponownie wskazała, że cała w istocie argumentacja organu udzielającego interpretacji w zakresie uznania stanowiska podatnika za nieprawidłowe zasadza się na stwierdzeniu, że lokale o których mowa, zostaną określone w zaświadczeniu starosty jako lokale użytkowe. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u s t a l i ł, co następuje: W świetle przepisów art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) - sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc, na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej przywoływana jako: "p.p.s.a.", zbadanie prawidłowości interpretacji lub zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa procesowego. W przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania, Sąd uwzględnia skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydawaną w indywidualnej sprawie i uchyla taką interpretację na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrolując zaskarżoną interpretację, Sąd stwierdził, że skarga okazała się niezasadna, gdyż nie doszło do naruszenia wskazywanych przepisów prawa, skutkującego koniecznością jej uchylenia. W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną jest ocena skutków podatkowych sprzedaży lokali użytkowych - apartamentów, które spełniają pod względem technicznym warunki lokali mieszkalnych. We wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji Spółka wskazała, że będąc podatnikiem podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza wybudować budynek średniowysoki A należący do zespołu budynków, w skład którego będzie wchodził ponadto budynek parterowy B. Zespół budynków, posiadać będzie [...] kondygnacji nadziemnych. W budynku parterowym B, oraz na parterze budynku A znajduje się lokal o funkcji handlowej. W budynku A znajduje się [...] apartamentów - lokali indywidualnych, które będą wykorzystywane do celów mieszkalnych. Samodzielność ww. lokali zostanie stwierdzona w drodze zaświadczeń wydanych przez właściwego starostę. Apartamenty zostaną w tych zaświadczeniach określone jako lokale użytkowe - apartamenty. Jednocześnie, wnioskodawca powołał się na klasyfikację Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur GUS, który zakwalifikował budynek A, jako należący do grupy 112 - "Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe", klasy 1122 PKOB "Budynki o trzech i więcej - mieszkaniach", przy spełnieniu warunku, zgodnie z którym przeważająca część powierzchni użytkowej budynku przeznaczona jest na lokale (każdy z łazienką i kuchnią) wykorzystywane do celów mieszkalnych. Spółka podkreśliła także, że zgodnie z zasadami metodycznymi KŚT, zdaniem organu dokonującego klasyfikacji, budynek A mieści się w grupowaniu 1 rodzaju 110 "Budynki mieszkalne". W ocenie Spółki, dostawa opisywanych wyżej apartamentów powinna być opodatkowana obniżoną stawką podatku od towarów i usług, to jest stawką 8%. W ocenie Spółki, uzależnienie możliwości skorzystania z 8% stawki VAT od treści jakichkolwiek aktów organów administracji publicznej (zaświadczenia starosty) należy uznać za nieuprawnione i stanowiące rażące przekroczenie norm zawartych w przepisach ustawy VAT. Zdaniem organu interpretacyjnego, skoro starosta w wydanych zaświadczeniach określi przedmiotowe apartamenty jako lokale inne niż mieszkalne (lokale apartamentowe), to trudno zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że przedmiotowe lokale, dla potrzeb podatkowych, należy zakwalifikować jako mieszkalne i opodatkować obniżoną stawką VAT z uwagi na to, że mają one cechy lokali mieszkalnych i spełniają warunki uzasadniające uznanie ich za mieszkalne. W konsekwencji, zdaniem organu, ich sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką podstawową 23%. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, nie podziela argumentacji zaprezentowanej przez skarżącą Spółkę. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., zw. dalej: "u.p.t.u.") opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 5a u.p.t.u., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.t.u., stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12 c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast, stosownie do treści art. 146a u.p.t.u., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146 f: - stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %; - stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %. Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 u.p.t.u., stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla łudzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Według art. 2 pkt 12 u.p.t.u., przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 12b u.p.t.u., do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²; 2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m². W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 u.p.t.u., to: - budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu; - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122), - budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei, budynki niemieszkalne sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 obejmują: - hotele i budynki zakwaterowania turystycznego - grupa 121, - budynki biurowe - grupa 122, - budynki handlowo-usługowe - grupa 123, - budynki transportu i łączności - grupa 124, - budynki przemysłowe i magazynowe - grupa 125, - ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej- grupa 126, - pozostałe budynki niemieszkalne -grupa 127. Klasa 1211 - Budynku hoteli, obejmuje z kolei m.in.: hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie, z restauracjami lub bez. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że aby dostawa lokali korzystała z preferencyjnej stawki podatku VAT, powinna dotyczyć: 1) lokalu w budynku mieszkalnym sklasyfikowanego w dziale 11 PKOB – z wyłączeniem lokali użytkowych, ewentualnie - 2) lokalu mieszkalnego w budynku niemieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB w dziale 12 lub obiektu sklasyfikowanego w PKOB w klasie ex 1264. Nie budzi wątpliwości, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące zatem znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy lokalu mieszkalnego czy użytkowego oraz czy czynność ta mieści się w zakresie określonym w art. 41 ust.12-12 c u.p.t.u. Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że zdaniem Spółki, popartym klasyfikacją Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur GUS, który zakwalifikował budynek A, jako należący do grupy 112 - "Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe", apartamenty niewątpliwie będą mieć charakter mieszkalny, gdyż umożliwiać będą stały pobyt ludzi i zaspokajania ich potrzeb mieszkaniowych, a zatem nie będą różnić się od typowych mieszkań. Jednocześnie, Spółka wskazała jednak, że samodzielność ww. lokali zostanie stwierdzona w drodze zaświadczeń wydanych przez właściwego starostę. Apartamenty zostaną w tych zaświadczeniach określone jako lokale użytkowe - apartamenty. Obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w u.p.t.u. lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy lokalu mieszkalnego czy użytkowego oraz czy czynność mieści się w zakresie określonym w art. 41 ust. 12-12c u.p.t.u. Z przywołanego art. 5a u.p.t.u. jednoznacznie wynika, że jeżeli dla towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze przewidują symbole statystyczne to należy się nimi posługiwać. Zgodzić należy się jednak z organem, że ustawodawca symbole statystyczne PKOB, wskazane w art. 2 pkt 12 u.p.t.u., odnosi m.in. do dostawy, budowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., zaś przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych. Art. 41 ust. 12a u.p.t.u przewiduje więc, że w obiektach budownictwa mieszkaniowego, do których należy stosować klasyfikację, o czym stanowi art. 2 ust. 12 u.p.t.u., mogą znajdować się lokale użytkowe w stosunku do których u.p.t.u. ani przepisy wykonawcze takiego wymogu już nie przewidują. Przedmiotem czynności wykonywanych przez skarżącą nie jest dostawa, czy budowa obiektu budowalnego, w odniesieniu do którego tę klasyfikację należy brać pod uwagę. W sprawie, będącej przedmiotem zaskarżenia, mamy do czynienia z czynnościami dostawy apartamentów. A zatem, w celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest określenie, jakie lokal ten spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Ponieważ u.p.t.u. oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami z innych dziedzin prawa - ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), jak prawidłowo przyjął organ. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ww. ustawy). Zgodzić należy się więc ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, że dla oceny czy dany lokal jest lokalem mieszkalnym nie wystarczy, jeśli jako lokal rekreacyjny lub wypoczynkowy, a co za tym idzie użytkowy (co jest stwierdzone dokumentem urzędowym wydanym przez właściwy organ), spełnia on warunki techniczne lokalu mieszkalnego. Z preferencji bowiem może jedynie korzystać lokal spełniający definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego. O tym zaś przesądza, zgodnie z przywołanym art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali, treść zaświadczenia wydanego przez starostę, gdzie określa się przedmiot sprzedaży (lokal użytkowy lub lokal mieszkalny). Mając zatem na względzie opisany we wniosku stan faktyczny zgodzić należy się z organem, że zaświadczenie starosty ma rangę potwierdzającą przeznaczenie lokalu określoną w przepisach. Chybione są zatem zarzuty skarżącej, że obiekty w których znajdują się lokale będące przedmiotem zapytania mieszczą się w PKOB 1122, gdyż to nie budynki będą przedmiotem dokonywanej przez skarżącą dostawy lecz apartamenty, które nie spełniają warunków aby uznać je za lokale mieszalne. Wobec powyższego bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wskazanie Spółki, że przedmiotowe apartamenty mieszczą się w Klasyfikacji Środków Trwałych - w grupie 1 rodzaj 122 "Lokale mieszkalne, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego". Sąd podziela zatem stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym sprzedaż apartamentów, które zostaną określone w zaświadczeniach starosty, wydanych na podstawie art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali, jako lokale rekreacyjne lub apartamenty wypoczynkowe nie korzysta ze stawki preferencyjnej VAT, a stawka podatku wynosi w tym przypadku 23%. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 1976/13 (orzeczenie dostępne na stronie internetowej: www. orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie, jak pozostałe orzeczenia przywołane w sprawie) wprowadzenie preferencyjnej stawki podatkowej miało rozwiązywać określony problem społeczny (zwiększać dostępność do własnych mieszkań), a nie obniżać koszty budowy obiektów turystycznych, rekreacyjnych, itp., których podstawowym zadaniem jest realizowanie innych niż mieszkaniowe potrzeby konsumentów. Należy też wskazać na stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 702/13, w którym Sąd uznał, że opodatkowaniu niższą stawką VAT nie podlega sprzedaż lokali określonych w aktach notarialnych jako użytkowe, o charakterze turystycznym. Obniżona stawka VAT ma bowiem zastosowanie w przypadku lokali mieszkalnych. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał tam też, że wysokość stawki VAT determinuje charakter lokalu w momencie jego sprzedaży, a nie późniejszy sposób jego wykorzystywania przez nabywcę. Przechodząc do zarzutów w zakresie naruszenia przepisów prawa proceduralnego stwierdzić należy co następuje. Art. 14h Ordynacji podatkowej odsyła do odpowiedniego stosowania w sprawach dotyczących interpretacji m.in. art. 120, art. 121 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 120 wymienionej ustawy, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Powyższy przepis rozwija zasadę legalizmu i praworządności, w myśl której organy podatkowe powinny działać na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa i w toku postępowania powinny stać na straży praworządności. Organ wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, opierał się i działał zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Zatem zarzut naruszenia powyższego przepisu należy uznać za nietrafny. Z kolei, na podstawie art. 121 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Dokonana w zaskarżonej interpretacji wykładnia przepisów wyjaśniła zapisy ustawowe, odmienna natomiast ocena prawna stanowiska skarżącej nie dowodzi, że naruszono zasady określone w art. 121 wskazanej ustawy. Niewątpliwie organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do powielania stanowiska zajętego w innych sprawach, a najistotniejsze dla podatnika powinno bowiem być to, czy we własnej indywidualnej sprawie otrzymał właściwą interpretację, która spełnia wymogi prawa. Odnosząc się do zarzutów skargi wskazać także należy, że postępowanie interpretacyjne ma szczególny, uproszczony charakter, zatem nie można żądać, aby organ interpretacyjny odnosił się do każdej powołanej we wniosku interpretacji czy wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem wnioskodawcy. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 124 O.p należy wskazać, że w art. 14h o.p. ustawodawca wskazał, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przywołane tam przepisy, nie odsyłając jednak do art. 124 O.p. Tym samym, zarzut naruszenia art. 124 O.p. jest niezasadny, gdyż wskazany przepis nie ma zastosowania w kwestiach dotyczących interpretacji indywidualnych. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, wbrew zarzutom skargi, zaskarżona interpretacja zwiera także wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, a zatem organ nie dopuścił się naruszenia art. 14c § 2 O.p. Sąd nie podziela też zarzutu lakoniczności spornej interpretacji, wprawdzie nie jest ona tak obszerna, jak wielostronicowa skarga wnioskodawcy wniesiona do Sądu, ale pomimo tego zwiera niezbędne elementy, a zawarty w niej wywód prawny z przytoczeniem m.in. przepisów art. 5a oraz art. 2 ust. 12 u.p.t.u. jest jasny, czytelny i zasadny w powiązaniu z przedstawionym we wniosku interpretacyjnym stanem faktycznym. Mając powyższe względy na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, że zaskarżona interpretacja odpowiada prawu i na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, jako niezasadną