II GSK 4728/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia del. WSA Izabella Janson Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 16 stycznia 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w Kielcach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 23 czerwca 2016 r. sygn. akt II SA/Ke 113/16 w sprawie ze skargi J. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Kielcach z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. oddala skargę; 3. zasądza od J. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach 5160 (pięć tysięcy sto sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z 23 czerwca 2016 r. sygn. akt II SA/Ke 113/16 po rozpoznaniu skargi J. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Kielcach z dnia [...] grudnia 2015 r. w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję organu I instancji i zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Kielcach na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania. Z uzasadnienia wyroku wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia Sąd I instancji przyjął następujące ustalenia. W dniu [...] marca 2015 r., realizując postanowienie Prokuratora Prokuratury Rejonowej w J., funkcjonariusze Urzędu Celnego w Kielcach przeprowadzili kontrolę w lokalu "B." przy ul. G. [...] w J., w którym działalność gospodarczą prowadził J.R.. W toku kontroli ujawniono ww. urządzenia, które poddano eksperymentowi procesowemu na podstawie art. 211 Kpa w zw. z art. 113 § 1 Kks. W ramach eksperymentu odtworzono przebieg gier na automatach ustalając, że prowadzone na nim gry mają charakter losowy, ponieważ gracz nie ma wpływu, w jakich konfiguracjach zatrzymają się symbole wyświetlane na elektronicznych bębnach. Ustalono ponadto, że gry mają charakter komercyjny, ponieważ warunkiem rozpoczęcia gry jest dokonanie wpłaty środków pieniężnych. Jako dowód w sprawie organ włączył do akt materiał dowodowy z prowadzonego postępowania przygotowawczego nr [...] w postaci: protokołu przesłuchania świadka B. R., protokołu eksperymentu procesowego, protokołu zatrzymania przedmiotów oraz umowy dzierżawy powierzchni z dnia [...] sierpnia 2014 r. W dniu [...] sierpnia 2015 r. przesłuchano świadka P. J.. Naczelnik Urzędu Celnego w K. z decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. wymierzył skarżącemu karę pieniężną w łącznej wysokości 24.000 zł za urządzanie gier poza kasynem na automatach: A. nr [...] oraz Hot Slot nr [...]. W podstawie prawnej organ podał art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 ust. 3, art. 3, art. 8, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ("ugh"), wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia [...] sierpnia 2015 r. Skarżący złożył odwołanie. Dyrektor Izby Celnej w Kielcach decyzją z [...] grudnia 2015 r., (znak: [...]) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ stwierdził, że gry urządzane na kontrolowanym automacie mają charakter komercyjny, o czym świadczy obowiązkowa odpłatność za ich udostępnienie oraz okoliczność uzyskiwania wygranych pieniężnych. Wynik gry nie zależy od zręczności gracza, gdyż tempo obrotu bębnów uniemożliwia wytypowanie pożądanego układu symboli. Na potwierdzenie, że ujawnione automaty do gier umożliwiają gry hazardowe w rozumieniu art. 2 ust. 3 ugh, organ przywołał zeznania B. R. (żony właściciela lokalu) oraz P. J. (serwisanta), z których wynika, że automaty wypłacają wygrane pieniężne, a aby zagrać należy je zasilić odpowiednią kwotą pieniędzy. Organ wskazał, że działalność prowadzona w zakresie urządzania gier na stanowiących przedmiot postępowania automatach miała miejsce w lokalu "B." przy ul. G. [...] w J., a więc poza kasynem gry, zdefiniowanym art. 4 ust. 1 pkt 1 lit a ugh, bez koncesji oraz rejestracji automatów, tj. z pominięciem wymogów, o których mowa w art. 6 ust. 1 i art. 23a ust. 1 ugh, co uzasadnia nałożenie kary stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh w wysokości 12000 zł od każdego eksploatowanego automatu. Nadto organ podniósł, iż podmiotem urządzającym gry na przedmiotowych automatach jest J. R., ponieważ prowadząc działalność gospodarczą w przedmiotowym lokalu stworzył odpowiednie warunki aby gry na automatach w ogóle mogły się odbywać. Zawarł bowiem ze spółką H. P. Sp. z o.o. umowę, której przedmiotem była "dzierżawa" 3 m² powierzchni kontrolowanego lokalu, na której zainstalowano nielegalne automaty do gier. W zamian najemca zobowiązany był do płacenia czynszu w wysokości 30% od uzyskiwanego przez Spółkę przychodu z zainstalowanych urządzeń. W interesie przedsiębiorcy było więc, aby w urządzanej grze hazardowej brało udział jak najwięcej graczy. Oznacza to zdaniem organu, że przedsiębiorca czerpał wymierne korzyści z nielegalnie urządzanej gry hazardowej. Zapewnił też dopływ energii elektrycznej do automatów, a nadto za pośrednictwem czynnej w lokalu żony realizował bieżącą obsługę automatów polegającą na otwieraniu i zamykaniu lokalu, włączaniu i wyłączaniu automatów. W przypadku, gdy w automacie zabrakło monet na wypłatę wygranej, gracz, pracownik lub właściciel lokalu informował o tym serwisanta – P. J., który przyjeżdżał i regulował wygraną z graczem. Zachowanie strony nie sprowadzało się więc tylko do wynajmu powierzchni użytkowej, lecz polegało na stworzeniu odpowiednich warunków, aby nielegalna gra mogła być prowadzona. Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, który wyrokiem z [...] czerwca 2016 r. uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu Sąd I instancji podał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem przeprowadzona przez Sąd kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że organ dokonał błędnej interpretacji użytego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh pojęcia "urządzający gry", w wyniku której doszło do błędnych ustaleń pozwalających na zastosowanie cyt. przepisu ustawy o grach hazardowych. Sąd nie podzielił wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji poglądu organu w kwestii znaczenia użytego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh terminu "urządzający gry". Stanowisko organu sprowadza się do przyjęcia, że każdy kto zawrze umowę cywilnoprawną ("dzierżawy", w istocie najmu) zobowiązującą do oddania części powierzchni użytkowej lokalu pod instalację urządzeń do gry, zapewni tym urządzeniom dostęp do energii elektrycznej i będzie informował serwisanta o braku monet w automacie, jest urządzającym gry w rozumieniu ww. przepisu. Tymczasem z całości regulacji ustawowej wynika, że "urządzanie gier" to zachowania aktywne, polegające na organizowaniu i pozyskiwaniu odpowiedniego miejsca na zainstalowanie urządzeń do gier, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, czynności związanie z obsługą urządzeń, zatrudnieniem (przeszkoleniem) odpowiedniego personelu, ustaleniem regulaminu gry, zapewnieniem stosownych zabezpieczeń. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował nie tylko czynności związane z procesem udostępniania automatów. Nie wyklucza to możliwości współdziałania wielu podmiotów w procesie urządzania nielegalnych gier, np. właściciela automatów i właściciela lokalu, którzy na podstawie porozumienia dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier. Samo udostępnienie lokalu (w zamian za czynsz) nie jest jednak przejawem aktywnego uczestnictwa w procesie organizowania gier hazardowych, a co najwyżej warunkiem rozpoczęcia tego procesu. W ocenie Sądu brak było podstaw do ustalenia, że skarżący aktywnie uczestniczył w procesie organizowania nielegalnych gier hazardowych a tym samym był urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Stanowiska tego nie zmienia okoliczność, że czynsz "dzierżawy" ustalony został jako wartość procentowy od przychodu generowanego przez automaty. W dalszym ciągu był to bowiem czynsz wynikający z umowy cywilnoprawnej, na którego wysokość skarżący nie miał wpływu. W tym stanie rzeczy zasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh poprzez błędne ustalenie, że skarżący jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem. Podsumowując Sąd wskazał, iż przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji przeprowadzi postępowanie mając na uwadze przedstawione wyżej wywody i eliminując dotychczas popełnione uchybienia. W szczególności kierując się zaprezentowaną przez Sąd interpretacją terminu "urządzający gry" uwzględni, że czynności wykonywane przez skarżącego nie uprawniają organu do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Dyrektor Izby Celnej w Kielcach złożył skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach, ewentualnie o jego uchylenie i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania. Organ zarzucił: W granicach wskazanych w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenia przepisów prawa materialnego: - art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. 2016.471 ze .zm., dalej: UGH lub za pomocą innego zwrotu równoważnego), przez błędną wykładnię polegająca na przyjęciu, że istotą "urządzania gry" jest organizowanie i koordynowanie działań pozwalających na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach, a w konsekwencji uznanie, że użyczającego pomieszczenia (wydzierżawiającego lub wynajmującego) zasadniczo nie można uznać jako urządzającego, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że nie tylko podmiot koordynujący i organizujący działalność w zakresie gier hazardowych lub wykonujący inne podobne czynności, niezdefiniowane dokładnie w tekście UGH może być uznany za urządzającego w rozumieniu wskazanego przepisu prawa materialnego. Może bowiem być to podmiot wykonujący czynności tożsame, albowiem w sprawach rozpoznawanych przez organ, przede wszystkim zabroniona działalność koncentruje się na udostępnieniu przestrzeni dla nielegalnych automatów do gier, temu zaś towarzyszą pozostałe czynności, jak zapewnienie sprawnego przebiegu, wzywanie serwisu do automatów, baczenie na zasilanie w energię, pobieranie z tego procederu korzyści, itd., itp. W granicach wskazanych w art. 174 pkt. 2 p.p.s.a naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" p.p.s.a w związku z art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej Ordynacja, O.p.), poprzez przyjęcie, że organy orzekające w sprawie nie podjęły wszystkich działań mających na celu dokładane wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, poczynione przez organy ustalenia nie są wystarczające do uznania, że skarżący jest urządzającym gry na automatach, podczas gdy zgromadzony w trakcie postępowania materiał dowodowy w pełni uzasadnia przypisanie Panu J. R. roli "urządzającego" gry w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 UGH, gdyż wykonywał on szereg czynności, które związane są z procesem urządzania gier, więc tym samym organy podatkowe z zachowaniem wszelkich reguł postępowania zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły całość materiału dowodowego; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nie wskazanie jakie niezbędne czynności powinny podjąć organy celem wyjaśnienia sprawy, podczas gdy, zgodnie z art. 141 §4 p.p.s.a. sąd administracyjny, uchylając rozstrzygniecie poddane jego kontroli, zobowiązany jest zawrzeć w uzasadnieniu wyroku wskazania co dalszego postępowania; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i"c" p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i uznanie, iż organy dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy hazardowej; - art. 151 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa w sposób uprawniający do posłużenia się art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" p.p.s.a. J.R. nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji. Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a., tj. zarówno na naruszeniu przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. Za usprawiedliwione należy uznać zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej można wywnioskować, że istota zarzutów skargi kasacyjnej sprowadza się do kwestionowania stanowiska Sądu I instancji, który uchylając zaskarżoną i poprzedzającą ją decyzję organów celnych stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest niewystarczający dla uznania skarżącego za podmiot urządzający gry, a w konsekwencji przypisania skarżącemu odpowiedzialności za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Odniesienie się do tak zarysowanej istoty sporu rozpocząć należy od przypomnienia, że w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Sama ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie Naczelny Sąd Administracyjny w orzecznictwie przyjmuje, że "urządzanie gier hazardowych na automatach" to ogół czynności i działań umożliwiających takie gry hazardowe, a w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier, zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. np wyroki NSA z dnia: 2 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 132/18; 19 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 4707/16). Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot jest niezbędna, jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza zaś jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ugh, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu jako element wspólnego przedsięwzięcia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawo musi takie działania obejmować swoim zakresem i tworzyć realne możliwości ich kontroli. Jednocześnie nie może zostać poczytana za przeszkodę w takim rozumieniu wskazanego pojęcia, użyta w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh liczba pojedyncza – "urządzający gry na automatach poza kasynem gry". Wykładnia tego zwrotu musi bowiem uwzględniać sens regulacji sankcjonującej określone zachowanie, w którym bez wątpienia mieści się również działanie więcej niż jednego podmiotu, o ile można w sprawie ustalić i przypisać określonym osobom cechę wspólnego urządzania gier na automacie poza kasynem (por. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 892/17). Zatem warunkiem przypisania odpowiedzialności administracyjnoprawnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych. Tego rodzaju czynności muszą być wynikiem uprzedniego porozumienia i podziału ról pomiędzy współuczestnikami procederu nielegalnego urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W przypadku wielości podmiotów urządzających oraz istnienia współuczestnictwa w tym zakresie (np. właściciela automatu i właściciela lokalu, którzy na podstawie pisemnej lub ustnej umowy dokonują podziału zadań i funkcji związanych z procesem organizacji gier) konieczne jest, aby organy orzekające o odpowiedzialności tego rodzaju podmiotów opierały swoje orzeczenia na niewątpliwych ustaleniach faktycznych, które świadczą o istnieniu pomiędzy podmiotami współurządzającymi porozumienia w zakresie podziału zadań i funkcji w procesie urządzania gier (por. wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2017 r. sygn. akt II GSK 2360/17). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny nie zgadza się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że zebrany przez organy w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do przypisania skarżącemu przymiotu "urządzającego gry na automatach", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Organy wykazały bowiem aktywną postawę skarżącego podczas urządzania gier na automacie znajdującym się w lokalu w którym działalność gospodarczą prowadził skarżący. Powyższe zasadnie wywiedziono z treści umowy łączącej skarżącego z właścicielem automatu, z której wynika, że czynsz dzierżawny został uzależniony procentowo od przychodu z zainstalowanych urządzeń umiejscowionych na dzierżawionej powierzchni (30%). Przy czym podstawą ustalenia wysokości czynszu miał być protokół wyjęcia gotówki sporządzony raz w miesiącu przez przedstawiciela dzierżawcy dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki (§ 2 umowy dzierżawy). W świetle całokształtu okoliczności sprawy trafnie przyjęto, że takie ustalenie wysokości należnego czynszu wskazuje na uczestnictwo skarżącego w omawianej działalności, polegającej na urządzaniu gier na automatach. Nie można pomijać faktu, że niewątpliwie skarżący był zainteresowany nie tylko tym, aby gry były urządzane, ale również skalą tego przedsięwzięcia, ponieważ przekładało się to na wysokość otrzymywanego przez niego czynszu dzierżawnego. Tym samym uznać należało, że był on ekonomicznie zainteresowany w zapewnianiu właściwych warunków dla urządzania gier. W jego interesie było zatem zapewnienie, aby automat działał sprawnie. Brak przekonujących argumentów, by Sąd I instancji mógł skutecznie kwestionować stanowisko, że zawarta przez skarżącego umowa ma charakter umowy o wspólnym przedsięwzięciu. Jak wskazano, wysokość jego wynagrodzenia nie uzależniono od wielkości wydzierżawianej powierzchni, lecz od wysokości przychodu uzyskiwanego z eksploatacji urządzeń. Tym samym zachodziły podstawy do przyjęcia, że skarżący przyjął na siebie część ryzyka działalności polegającej na urządzaniu gier na automatach. Jego wynagrodzenie - ustalone jako procent od przychodu generowanego przez automaty - było wprost uzależnione tylko od efektu prowadzonej działalności. W ten sposób - będąc zainteresowany tym, aby przychody te były jak największe - w istocie skarżący nie działał tylko i wyłącznie jako udostępniający lokal, otrzymujący stały czynsz niezależny od przychodów osiąganych z urządzeń (por. wyrok NSA z dnia 11 października 2018 r., sygn. akt II GSK 3177/16). Tym bardziej, że skarżący w chwili zawierania przedmiotowej umowy musiał mieć wiedzę, iż zostanie zainstalowany w lokalu, w którym prowadzi działalność gospodarczą - automat do gier. Jak wynika bowiem z treści umowy - jej przedmiotem jest dzierżawa powierzchni części lokalu: Bar "[...]" zlokalizowanym w Jędrzejowie przy ulicy G. [...], pod instalację urządzenia do gier, na którym dzierżawca będzie prowadził działalność gospodarczą i dzierżawca będzie wykorzystywał przedmiot dzierżawy na zainstalowanie i eksploatację urządzeń do gier. W tej sytuacji nie jest pozbawione uzasadnienia ustalenie, że skarżący pełnił rolę animatora gier zainteresowanego ich wynikami i motywowanego sposobem ustalenia wysokości czynszu. Wszystkie powyższe okoliczności świadczą o tym, że istniały powody do oceny, że rola skarżącego w całym przedsięwzięciu wykraczała ponad zwyczajne udostępnianie powierzchni swojego lokalu, odbywające się na podstawie umowy dzierżawy. W ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego należy podzielić wyrażany w orzecznictwie - na tle tego typu umów - pogląd, że fakt podziału przychodu jest charakterystyczny dla współorganizowania działalności, nie stanowi zaś jedynie sposobu ustalenia czynszu należnego z tytułu umowy dzierżawy/najmu powierzchni lokalowej. Trafnie podnosi się, że - nie negując zasadności argumentu, odnoszącego się do legalności formy ustalenia czynszu (procentowej) - należy brać pod uwagę całość okoliczności, w których umowa jest realizowana. Istotny jest fakt stworzenia technicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie urządzeń oraz ich używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych, takich jak udostępnieniu powierzchni lokalu pod zainstalowane urządzenia, zapewnieniu ciągłości dostępu energii elektrycznej, otwieraniu i zamykaniu lokalu, a przez to organizacji czasu urządzania gier na automatach (por. wyroki NSA z dnia 13 kwietnia 2018 r. II GSK 420/18 i II GSK 429/18). Z taką zaś sytuacją mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie. Tym samym, wbrew stanowisku Sądu I instancji nie doszło do naruszenia przez organy przepisów nakazujących podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, i dokonanie na tej podstawie oceny spełnienia przesłanek z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Organy miały podstawy - w świetle całokształtu okoliczności wynikających z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie - do uznania skarżącego za urządzającego grę w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, pobierającego zyski z tej działalności. W tej sytuacji wniosek o uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcie Sądu I instancji - wydanego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. - zasługiwał na uwzględnienie. Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne uchylić zaskarżony wyrok i rozpoznać skargę, do czego podstawę stwarza art. 188 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że istnieją podstawy do rozpoznania skargi i na podstawie art. 188 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Celnej w Kielcach uchylając zaskarżony wyrok i oddalił skargę. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).