III SA/Wa 1626/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Alojzy Skrodzki, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. (zwany dalej: "NUS") działając na podstawie własnych tytułów wykonawczych z 29 listopada 2010r. nr [...] oraz [...], obejmujących podatek dochodowy od osób fizycznych od 2005r. do 2007r. (należność główna 150.683,40 zł) wszczął postępowanie egzekucyjne wobec J.S. (zwany dalej: "Skarżącym"), dokonując zawiadomieniem z 3 grudnia 2010r. zajęcia rachunku bankowego w [...] Bank S.A. NUS zawiadomieniami z 20 grudnia 2010r. zajął kolejne rachunki bankowe w: [...] Bank [...] S.A., Bank [...], [...] S.A., Bank [...] S.A., [...] Bank [...] oraz Bank [...] S.A. Jedynym skutecznym okazało się zajęcie w Banku [...] S.A. Skutecznego zajęcia dokonano też z rachunku bankowego w Banku [...] S.A. - zawiadomieniem z 17 marca 2014r. 2. Skarżący pismem z 5 lipca 2014r. wystąpił do NUS m.in. o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułów wykonawczych i wycofanie czynności egzekucyjnych oraz udzielenie informacji o uzyskanych kwotach, gdyż Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIS") przywrócił termin do złożenia odwołań od decyzji stanowiących podstawę ww. tytułów wykonawczych, a decyzje te stały się nieostateczne. 3. NUS, postanowieniem z [...] października 2014r., na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r. poz. 1619, zwany dalej: "u.p.e.a.") umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych, z uwagi na utratę przymiotu ostateczności decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. 4. NUS zawiadomieniami z 28 października 2014r. uchylił zajęcia w [...] Bank [...] S.A. (dawniej [...] Bank) i w Banku [...] S.A., natomiast zawiadomieniem z 28 października 2014r. zmienił wysokość zajęcia w Banku [...] S.A., ograniczając je do tytułów nieobjętych ww. postanowieniem z [...] października 2014r. 5. Skarżący pismem z 10 listopada 2014r. zwrócił się do NUS o wydanie postanowienia: a) w przedmiocie kosztów egzekucyjnych pobranych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie ww. tytułów wykonawczych; b) o uchyleniu czynności egzekucyjnych dokonanych na podstawie ww. tytułów wykonawczych na podstawie art. 60 § 2 u.p.e.a. Skarżący wskazał, że organ egzekucyjny doręczył postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale do dnia złożenia ww. wniosku nie zwrócił wyegzekwowanej należności głównej, odsetek i kosztów egzekucyjnych wraz z odsetkami od dnia ich wyegzekwowania. 6. NUS [...] stycznia 2015r. wydał dwa postanowienia: a) o obciążeniu Skarżącego kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych, które wyegzekwował - 6.788, 26zł; b) uchylające czynności egzekucyjne w postaci zajęcia rachunku bankowego w: [...] Bank S.A., [...] Bank S.A., Banku [...] S.A. w części dotyczącej ww. tytułów wykonawczych. NUS uzasadniając postanowienie o obciążeniu Skarżącego kosztami postępowania egzekucyjnego odwołał się m.in. do treści art. 64 § 1 pkt 4 i 14, § 2, 4-6, 9 pkt 2 i 11 i § 10, art. 64c § 1, 3, 4, 7 i 8 u.p.e.a. oraz wskazał, że koszty egzekucyjne, które wyegzekwowano od Skarżącego wyniosły 6.788, 26zł, a ponieważ organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne, nie ma podstaw do ściągnięcia kosztów egzekucyjnych dotychczas niepobranych (8.744,44zł). NUS wskazał też, że na mocy art. 64c § 3 u.p.e.a. zobowiązanego obciążają koszty, gdy spowodowane zostały niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzenie egzekucji. Przepis ten odwołuje się do zwrotu "okazało się" - po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych, że postępowanie egzekucyjne było wszczęto lub prowadzone było niezgodnie z prawem. Ta niezgodność z prawem powinna być stwierdzona przez właściwy organ. Niezgodne z prawem wszczęcie egzekucji oznacza wykonanie czynności z art. 26 § 5 u.p.e.a., mimo okoliczności z art. 29 § 2 u.p.e.a., nieznanych organowi, z wyłączeniem art. 64c § 2 u.p.e.a. Natomiast niezgodne z prawem prowadzenie egzekucji to podejmowanie czynności egzekucyjnych mimo braku podstaw prawnych do ich przeprowadzenia. Okoliczności te nie zaszły w sprawie, gdyż podstawą wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej były decyzje ostateczne, bo na dzień wszczęcia egzekucji (14 grudnia 2010r.), jak i dokonywania czynności egzekucyjnych nie doszło do przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji stanowiących podstawę wskazanych tytułów wykonawczych. W związku z tym NUS nie zgodził się ze Skarżącym, że podstawą prowadzenia egzekucji były decyzje nieostateczne. Dopiero przywrócenie przez DIS postanowieniami z [...] czerwca 2014r. terminu do złożenia odwołań od decyzji stanowiących podstawę wystawienia ww. tytułów wykonawczych wywarło wpływ na toczące się postępowanie egzekucyjne oraz umorzenie przez NUS postępowania egzekucyjnego postanowieniem z [...] października 2014r. Przywrócenie terminu do wniesienia odwołań już po wystawienie ww. tytułów wykonawczych nie stanowi o niezgodnym z prawem wszczęciu i prowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Tytuły wykonawcze nie zawierały wad. 7. Skarżący w zażaleniu z 27 stycznia 2015r. na ww. postanowienie w przedmiocie kosztów egzekucyjnych wniósł o jego uchylenie w trybie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013r., poz. 267, zwany dalej: "k.p.a."). i zwrot pobranych kosztów egzekucyjnych. Zdaniem Skarżącego, organ błędnie przyjął, iż w sprawie nie ma zastosowania art. 64c § 3 u.p.e.a. i że z niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji mamy do czynienia jedynie wobec czynności opisanej w art. 26 § 2 u.p.e.a., z wyłączeniem przypadku określonego w art. 64c § 2 u.p.e.a. Stwierdził też, że zakończenie postępowań sądowo-administracyjnych prawomocnymi wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego potwierdziło nieostateczność decyzji wydanych przez NUS, a tym samym bezzasadność przeprowadzonej egzekucji. W konsekwencji przeprowadzona egzekucja okazała się niezgodna z prawem, a koszty egzekucyjne zostały pobrane nienależnie. 8. DIS postanowieniem [...] kwietnia 2015r., na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. oraz art. 18, art. 64c § 3 i § 7 u.p.e.a. utrzymał w mocy ww. postanowienie NUS podtrzymując jego podstawę faktyczną i prawną. DIS w uzasadnieniu, po przedstawieniu stanu sprawy, wskazał, że Skarżący kwestionuje jedynie zasadność pobrania kosztów w związku z umorzeniem postępowania egzekucyjnego, a nie ich wysokość. DIS powołał się też na wyrok NSA z 29 stycznia 2013r. sygn. akt II FSK 3020/12, w którym wskazano, że ocena zgodności z prawem decyzji, na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy, może być realizowana w odpowiednim postępowaniu jurysdykcyjnym, na przykład w postępowaniu odwoławczym, a nie w postępowaniu egzekucyjnym. Również NSA w wyroku z 22 marca 2011r. sygn. akt II FSK 2601/10 wskazał, że przez określenie "okaże się" z art. 64c § 3 u.p.e.a. należy rozumieć takie przypadki, których niezgodność z prawem stwierdzona zostanie orzeczeniem właściwego organu. Będzie to stosowna decyzja organu administracji publicznej bądź wyrok sądowy, które w swej treści przesądzają, że tytuł wykonawczy nie powinien był być wydany lub został niewłaściwie wprowadzony do obrotu prawnego. Zdaniem DIS skoro w chwili wystawienia tytułów wykonawczych, decyzje będące ich podstawą istniały w obrocie prawnym i podlegały wykonaniu, egzekucję wszczęto i prowadzono zgodnie z prawem. Prawidłowe wszczęcie i prowadzenie egzekucji, będącej następstwem niewykonania przez zobowiązanego ciążącego na nim obowiązku wiąże się z powstaniem kosztów egzekucyjnych, w związku z podejmowanymi przez organ czynnościami egzekucyjnymi, których wysokość reguluje art. 64 § 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny zasadnie i w prawidłowej wysokości naliczył więc koszty egzekucyjne (6.788,26 zł). DIS, odnosząc się do stanowiska Skarżącego dotyczącego wyroków WSA, które potwierdziły nieostateczność decyzji wydanych przez organ I instancji wyjaśnił, że okoliczność nie stanowi podstawy do uznania postępowania egzekucyjnego za bezprawne i nie może być podstawą zwrotu kosztów egzekucyjnych. Przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego nie stanowi o niezgodnym z prawem wszczęciu i prowadzeniu egzekucji administracyjnej. Na potwierdzenie powyższego stanowiska DIS powołał się wyroki sądów administracyjnych. 9. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie ww. postanowienia DIS i poprzedzającego go postanowienia NUS oraz o zwrot kosztów zastępstwa procesowego zgodnie z właściwymi przepisami, zarzucając naruszenie: a) art. 2, art 7 Konstytucji RP, art 6, art. 8 k.p.a. przez uznanie za zgodną z prawem egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie decyzji administracyjnej, która w wyniku orzeczenia Sadu stała się niedostateczna; b) art. 64c § 3 u.p.e.a. przez jego niezastosowanie w wyniku błędnego uznania iż jego dyspozycja nie ma zastosowania, gdyż dotyczy on jedynie przypadku wykonania przez organ egzekucyjny czynności z art. 26 § 2 u.p.e.a. z wyłączeniem przypadku z art 64c § 2, co powinno być stwierdzone orzeczeniem właściwego organu. Według Skarżącego skoro Sąd wyeliminował z obrotu prawnego postanowienie DIS o nieprzywróceniu terminu do wniesienia odwołania jako niezgodne z prawem, nieuprawnionym było wystawienie tytułu wykonawczego i zastosowanie środka egzekucyjnego przez organy egzekucyjne. W konsekwencji egzekucja administracyjna nie powinna zostać wszczęta od samego początku, a Skarżący nie powinien być obciążany kosztami egzekucyjnymi. Skarżący nie może ponosić negatywnych konsekwencji wynikających z błędów organów władzy publicznej, które bezzasadnie odmówiły przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Błędne jest też stanowisko DIS, iż skoro w chwili zastosowania środka egzekucyjnego brak było rozstrzygnięcia w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, egzekucję wszczęto i prowadzono zgodnie z prawem, zatem koszty egzekucyjne pobrano zasadnie i w tym zakresie nie miał zastosowania 64c § 3 u.p.e.a. Skarżący powołał się ponadto na uchwałę NSA z 28 kwietnia 2014r. sygn. akt I FPS 8/13. i wskazał, że pogląd w niej zawarty zachowuje aktualność w sprawie, bo umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie czynności egzekucyjnych nastąpiło w wyniku uchylenia przez Sąd postanowienia o nieprzywróceniu terminu do wniesienia odwołania. Zarówno uchylenie postanowienia o nadaniu decyzji niedostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, jak i uchylenie postanowienia o nie przywróceniu terminu do wniesienia odwołania ma ten sam skutek, że odpada podstawa do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Skoro ustawodawca przewidział kontrolę sądową postanowień dotyczących odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, kontrola ta nie może mieć charakteru iluzorycznego i powinna ona wywoływać określone konsekwencje prawne, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa. 10. DIS, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje: 1. Skarga nie jest zasadna. 2. Stan faktyczny w sprawie nie jest sporny, ale sporna między stronami pozostaje odmienna ocena prawna tego stanu faktycznego. Odnosi się ona do wykładni przede wszystkim art. 64c § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm., zwanej dalej: "u.p.e.a."), a konkretnie do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy zasadnie organ egzekucyjny obciążył Skarżącego pobranymi kosztami egzekucyjnymi w sytuacji, gdy już po wystawieniu tytułów wykonawczych i zajęciu ww. rachunków bankowych doszło do uchylenia przez Sąd Administracyjny w Warszawie postanowień DIS odmawiających Skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od decyzji, które stanowiły podstawę do wystawienia ww. tytułów wykonawczych. 3. Sąd stwierdza, że w sprawie rację należało przyznać organom administracyjnym obu instancji, a nie Skarżącemu. Prawidłowe było bowiem stwierdzenie zarówno przez DIS, jak i przez NUS w wydanych w sprawie postanowieniach, że zasadą w postępowaniu egzekucyjnym w administracji jest to, że zobowiązany ponosi odpowiedzialność za powstałe koszty egzekucji (art. 64c § 1 pkt 1 zdanie drugi u.p.e.a.). Jest to konsekwencja uchylania się przez zobowiązanego od wykonywania nałożonych na niego obowiązków, co powoduje konieczność podjęcia działań przez organ egzekucyjny. Rację mają również organy administracyjne obu instancji, że jakkolwiek zasada ta doznaje ograniczeń, które wynikają wprost z przepisu 64c § 3 u.p.e.a., przepis ten nie mógł być w sprawie zastosowany. Sądy administracyjne ani organy administracyjne nie wypowiedziały się bowiem, co do prawidłowości decyzji stanowiących podstawę do wystawienia ww. tytułów wykonawczych, a tylko wówczas możliwe byłoby uznanie, że zaszły przesłanki z art. 64c § 3 u.p.e.a. W tym zakresie prawidłowe było odwołanie się przez DIS do dotychczasowego dorobku orzeczniczego Sądów administracyjnych, a w szczególności wyroków NSA z: 29 stycznia 2013r. sygn. akt II FSK 3020/12, 22 marca 2011r. sygn. akt II FSK 2601/10. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podziela pogląd NSA, że ocena zgodności z prawem decyzji, na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy, może być realizowana jedynie w odpowiednim postępowaniu jurysdykcyjnym, na przykład w postępowaniu odwoławczym, a nie w postępowaniu egzekucyjnym. Sąd wskazuje też, biorąc pod uwagę podnoszone w skardze zarzuty, że na gruncie rozpoznawanej sprawy zasadnicze znaczenie ma treść art. 64c § 3 u.p.e.a. w brzemieniu obowiązującym na dzień [...] października 2014r. (data umorzenia postępowania egzekucyjnego), który wówczas stanowił, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Z ww. przepisu art. 64c § 3 u.p.e.a. wynika, że koszty egzekucyjne obciążają bądź wierzyciela, bądź organ egzekucyjny, w zależności od tego, który z tych podmiotów spowodował niezgodne z prawem wszczęcie lub prowadzenie egzekucji. Przez zwrot "okaże się", którym posłużył się ustawodawca w art. 64c § 3 u.p.e.a. należy natomiast, w ocenie Sądu, rozumieć takie przypadki, w których niezgodność z prawem stwierdzona zostanie orzeczeniem właściwego organu. Będzie to zarówno decyzja organu administracji publicznej, a przede wszystkim wyrok sądowy, które w swej treści przesądzają, że tytuł wykonawczy nie powinien był być wydany lub został niewłaściwie wprowadzony do obrotu prawnego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 sierpnia 2006r. sygn. akt III SA/Wa 1750/06 – utrzymany w mocy przez wyrok NSA z 22 marca 2011r. sygn. akt II FSK 2601/10, który powołał DIS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 15 lipca 2010r. sygn. akt I SA/Gd 349/10 – dostępne na www.nsa.gov.pl). Dodatkowo stwierdzić też należy, że w świetle art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny w postępowaniu egzekucyjnym, a więc w postępowaniu wykonawczym bada jedynie dopuszczalność egzekucji, nie bada więc zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem, gdyż żaden z przepisów ustawy do tego go nie upoważnia. Tym samym uznanie tytułu wykonawczego za niezgodny z prawem musi nastąpić prawomocnym rozstrzygnięciem innego organu lub Sądu. W tym kontekście powołanie się przez NUS w postanowieniu z [...] stycznia 2014r. na przepisy art. 26 § 5 i art. 29 § 2 u.p.e.a. nie może być uznane na naruszenie ww. przepisów. Za niezrozumiały należy uznać też zarzut naruszenia art. 26 § 2 u.p.e.a., który nie był stosowany przez organy administracyjne, a który stanowi "Wzór, o którym mowa w § 1, określa w drodze rozporządzenia minister właściwy do spraw finansów publicznych. Wzór ten zawiera treść określoną w art. 27, a ponadto umożliwia elektroniczne przetwarzanie danych zawartych w tytule wykonawczym". Sąd stwierdza też, że Skarżący, jak wynika z akt administracyjnych nie powoływał się w toku rozpoznawanej sprawy ani na rozstrzygnięcia Sądów administracyjnych ani organów administracyjnych, które zakwestionowałyby legalność ww. tytułów wykonawczych, albo legalność decyzji stanowiącej podstawę do wystawienia ww. tytułów wykonawczych. Skarżący powoływał się wyłącznie na okoliczność przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od decyzji stanowiących podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych, przez co decyzje te straciły walor ostateczności. Warto jednak zauważyć, że w chwili wystawiania ww. tytułów wykonawczych ([...]) w obrocie prawnym pozostawały decyzje ostateczne, które dopiero w wyniku postępowań sądowych zostały uznane za nieostateczne, z uwagi na przywrócenie terminu do wniesienia odwołań od tychże decyzji przez DIS. Dodatkowo stwierdzić trzeba, że organy egzekucyjne obu instancji rozpatrując sprawę kosztów egzekucyjnych nie były władne, aby stwierdzić, czy decyzje NUS stanowiące podstawę do wystawienia ww. tytułów wykonawczych były prawidłowe, czy też nie. Do czasu, gdy w obrocie prawnym pozostaje decyzja, która była podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego, przedwczesne jest uznanie, że koszty egzekucyjne nie obciążają Skarżącego, stosownie do treści art. 64c § 3 u.p.e.a., skoro w dacie wystawienia przez organ egzekucyjny ww. tytułów wykonawczych istniała formalno-prawna podstawa do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, bo w obrocie prawnym istniały ostateczne decyzje wymiarowe. W związku z tym za bezzasadne należy uznać zarzuty skargi o naruszeniu przez organy administracyjne przepisu art. 64c § 3 u.p.e.a., jak również art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Skoro postępowanie egzekucyjne było wszczęte i prowadzone na podstawie ostatecznych decyzji wymiarowych, których legalności nie zakwestionowano w odpowiednim trybie, należało uznać, że nie zaszła przesłanka "niezgodność z prawem", o której mowa w art. 64c § 3 u.p.e.a. Dopiero uznanie w sposób ostateczny przez organ właściwy lub Sąd administracyjny decyzji stanowiącej podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego za niezgodną z prawem spełni przesłankę z ww. przepisu. Zdaniem Sądu powoływane przez Skarżącego w zażaleniu orzecznictwo nie podważa powyższej tezy, gdyż podkreślano w nim, że nieostateczna decyzja podatkowa może być podstawą do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, co w wielu przypadkach warunkuje jego skuteczność, jednakże ryzyko prawidłowości tego postępowania nie może - w demokratycznym państwie prawnym - obciążać obywatela (lub innego podmiotu, wobec którego bezpodstawnie wszczęto egzekucję) - zob. wyrok Sądu Najwyższego z 8 maja 1998r. sygn. akt III RN 27/98 (Prawo Gospodarcze 1998, Nr 11, s. 11). Analogiczne stanowisko wyrażono w Komentarzu do Postępowania egzekucyjnego w administracji pod red. prof. R. Hausera i A. Skoczylasa (Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2011, str. 285). Wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej na podstawie nieostatecznej decyzji administracyjnej związane jest więc z ryzykiem jej późniejszego uchylenia. Z akt sprawy, o czym mowa wyżej nie wynika jednak, że Skarżący skutecznie podważył prawidłowość decyzji stanowiący podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych w odrębnym trybie. Tym samym wydanie w sprawie postanowienia w przedmiocie kosztów egzekucyjnych były prawidłowe. W ramach postępowania w sprawie kosztów egzekucyjnych ani organ egzekucyjny ani organ odwoławczy nie mogły bowiem badać prawidłowości wszczęcia i prowadzenia egzekucji (art. 29 u.p.e.a.). W tym zakresie rola organu egzekucyjnego ogranicza się do sprawdzenia, czy wydano rozstrzygnięcie (wyrok Sądu bądź decyzję organu administracji publicznej), z których wynika, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było zgodne z prawem. Do czasu zatem podjęcia we właściwym trybie rozstrzygnięć o tym czy decyzje organu pierwszej instancji stanowiące podstawę do wystawienia ww. tytułów wykonawczych były prawidłowe w chwili jej wydania, nie jest możliwe przesądzenie kwestii czy koszty egzekucyjne nie obciążają Skarżącego, nie wiadomo bowiem czy zachodziła przesłanka z art. 64c § 3 u.p.e.a., a w chwili wystawienia tytułów wykonawczych decyzja ta była ostateczna. Sąd zauważa ponadto, że powołana przez Skarżącego uchwała NSA z 28 kwietnia 2014r. również nie może znaleźć zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Uchwała ta dotyczyła innego stanu faktycznego - skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych na podstawie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji organu, której w postępowaniu sądowoadministracyjnej stwierdzono nieważność. Z akt sprawy nie wynika, że przed wydaniem zaskarżonego postanowienia doszło do badania legalności decyzji na podstawie, której wystawiono wobec Skarżącego ww. tytuły wykonawcze, natomiast decyzja ta, gdy wystawiano ww. tytuły wykonawcze była ostateczna. Samo rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjne zapadłe wobec Skarżącego, prowadzące do przywrócenia Skarżącemu terminu do złożenia odwołania od decyzji stanowiących podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych, nie wywołuje, skutków tak daleko idących, na jakie wskazuje Skarżący. Rozstrzygnięcie to doprowadziło jedynie do otwarcia Skarżącemu drogi odwoławczej, bez przesądzenia kwestii czy decyzja organu pierwszej instancji była prawidłowa, czy też nie. Analogiczne stanowisko było prezentowane w orzecznictwie sądowym w sprawach dotyczących Skarżącego (por. np. wyrok WSA w Warszawie z 28 października 2015r. sygn. akt III SA/Wa 3489/14). 4. Sąd mając powyższe okoliczności na względzie, oddalił skargę na mocy art. 151 P.p.s.a.