IV SA/Gl 67/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Stanisław Nitecki Sędziowie Sędzia WSA Beata Kozicka Sędzia NSA Tadeusz Michalik (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Arkadiusz Kmiotek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi Miasta R. na decyzję Zarządu Województwa [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2007-2013 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję Zarządu Województwa [...]z dnia [...]r. nr [...], 2. umarza postępowanie administracyjne, 3. zasądza od Zarządu Województwa [...] na rzecz skarżącego Miasta R. kwotę 9115 zł ( słownie: dziewięć tysięcy sto piętnaście złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Miasto R. wniosło do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na decyzję Zarządu Województwa [...] z dnia [...] nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Zarządu Województwa [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu części dofinansowania projektu pod nazwą "Zamknięcie i rekultywacja II kwatery składowiska odpadów komunalnych w R." w kwocie 95 723,04 zł wraz z odsetkami. Skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego. W dniu 28 maja 2010 r. pomiędzy Województwem[...] , reprezentowanym przez Zarząd Województwa[...], pełniący rolę Instytucji Zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym dla Województwa [...] na lata 2007- 2013 (dalej IŻ RPO WSL), a Beneficjentem- Miastem R. (dalej Beneficjent) została zawarta umowa o dofinansowanie projektu pn. "Zamknięcie i rekultywacja II kwatery składowiska odpadów komunalnych w R." o numerze [...] w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2007- 2013 (dalej: RPO WSL 2007- 2013). Powyższa umowa była zmieniona dwoma aneksami: z dnia [...] oraz [...] zgodnie z którym Beneficjentowi przyznano dofinansowanie w kwocie nieprzekraczajacej 1 673 899,64 zł i stanowiącej nie więcej niż 85 % kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Wraz z wnioskiem o dofinansowanie projektu nr [...] Beneficjent złożył "Oświadczenie o kwalifikowalności podatku VAT- oświadczenie Beneficjenta o braku możliwości odzyskania podatku VAT" z dnia 20 sierpnia 2009 r. Według tego oświadczenia beneficjent nie ma możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT, a jeżeli zaistniałaby taka możliwość, to Beneficjent zobowiązuje się do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części poniesionego podatku VAT. Wniosek o dofinansowanie oraz oświadczenie o kwalifikowalnści podatku VAT stały się integralną częścią umowy o dofinansowanie projektu. Pismem z dnia 15 kwietnia 2010 r. Beneficjent przedłożył indywidualną interpretację Krajowej Informacji Podatkowej z dnia 9 kwietnia 2010 r. sygn.[...], zgodnie z którą wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT w całości lub w części, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki. Projekt polegający na zamknięciu i rekultywacji składowiska odpadów nie jest nakierowany na wytwarzanie produktów lub usług, a zrekultywowany na cele środowiska teren nie będzie przynosił przychodów. Miasto R. działające przez Urząd Miasta nie będzie prowadzić sprzedaży opodatkowanej na majątku wytworzonym w ramach projektu. Teren składowiska zostanie własnością Miasta po zakończeniu inwestycji, ale zarządzany będzie przez jednostkę organizacyjna miasta- [...] Służby Komunalne, które pod względem podatkowym są odrębnym podmiotem od Urzędu Miasta R. [...] Służby Komunalne będą ponosić dalsze koszty związane z funkcjonowaniem zrekultywowanej kwatery, w tym: monitorowanie terenu, konserwację urządzeń i utrzymanie trwałości obiektu. Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FPS 1/13) stwierdził, że "w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jednostki budżetowe gminy nie są podatnikami podatku od towarów i usług." Pismem z dnia 6 marca 2014 r. Beneficjent poinformował IZ RPO WSL, że w dniu 27 lutego 2014 r. otrzymał od Urzędu Skarbowego w R. zwrot za 2009 r. zapłaconego podatku VAT, związanego z realizacją projektów dofinansowanych w ramach RPO WSL 2007- 2013, w tym projektu pn. "Zamknięcie i rekultywacja II kwatery składowiska odpadów komunalnych w R.". Następnie pismami z dnia 14 marca 2014 r. Beneficjent poinformował IZ RPO WSL, że pomimo, iż zrealizowany projekt nie generuje żadnych przychodów na etapie operacyjnym, to podatek VAT "został odzyskany w oparciu o zasadę wkomponowania funkcji spełnianych przez przedmiotową infrastrukturę w całokształt działalności danej jednostki budżetowej, która po uchwale NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. stanowi Beneficjentem jednego podatnika VAT". Ponadto Beneficjent poinformował o kontroli prowadzonej przez Urząd Skarbowy w R., mającej ocenić prawidłowość postępowania dotyczącego otrzymanego zwrotu podatku VAT. Beneficjent zwrócił również uwagę na fakt, że konieczność zwrotu części otrzymanych środków spowodowana jest czynnikami zaistniałymi niezależnie od działań Beneficjenta, dlatego IZ RPO WSL w tym przypadku nie powinna żądać odsetek od zwracanych środków. Pismem z dnia 1 października 2014 r. Beneficjent poinformował IZ RPO WSL o zakończeniu kontroli Urzędu Skarbowego w R., która potwierdziła prawidłowość postępowania dotyczącego otrzymanego zwrotu podatku VAT w poszczególnych projektach. W związku z powyższym Miasto R. zobowiązało się do zwrotu dofinansowanego podatku VAT na konto IZ RPO WSL. W dniu 3 października 2014 r. Beneficjent dokonał zwrotu środków w wysokości 301 773,52 zł na rachunek bankowy IZ RPO WSL. Zwrócona kwota stanowiła wyłącznie należność główną- bez odsetek. Po dokonaniu rozliczenia wpłaconych środków na poczet należności głównej oraz odsetek (zgodnie z art. 55 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (ówcześnie obowiązujący t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) w ocenie IZ RPO WSL do zwrotu przez Beneficjenta pozostała kwota w wysokości 95 775,08 zł wraz z odsetkami. IZ RPO WSL po dokonaniu analizy przedmiotowej sprawy ustalił, że w trakcie realizacji projektu doszło do powstania nieprawidłowości w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 7 Rozporządzenia Rady WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoje Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego ora Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. U. UE L nr 210 z 2006 r., str. 25 ze zm., dalej Rozporządzenie Rady nr 1083/2006). IZ RPO WSL stwierdziła, że całkowita wartość nieprawidłowości wynikająca z naruszenia przez Beneficjenta art. 7 ust. 1 lit d Rozporządzenia (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (DZ. U. UE L nr 210 z 2006 r. dalej Rozporządzenie Parlamentu i Rady nr 1080/2006), pkt 6.2. Krajowych wytycznych dotyczących kwalifikowania wydatków w ramach funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności w okresie programowania 2007- 2013, pkt 11 załącznika nr 2 do Szczegółowego Opisu Priorytetów RPO WSL 2007- 2013- Wytyczne w sprawie kwalifikowalności wydatków w RPO WSL na lata 2007- 2013 wyniosła 355 118,53 zł, co stanowi 301 850,75 zł dofinansowania (85 % x 355 118,53 zł). Pismem z dnia 15 grudnia 2014 r. IZ RPO WSL poinformowała Beneficjenta, że sfinansowanie ze środków unijnych podatku VAT, który może zostać odzyskany przez Beneficjenta stanowi nieprawidłowość w rozumieniu art. 2 ust. 7 Rozporządzenia Rady (UE) 1083/2006. W związku z powyższym na podstawie § 10 ust. 1 umowy o dofinansowanie projektu z dnia 28 maja 2010 r., IZ RPO WSL uznała wydatki dotyczące możliwego do odzyskania przez Beneficjenta podatku VAT, zatwierdzone w dotychczasowych wnioskach o płatność, w wysokości 355 118,53 zł na koszt niekwalifikowany w projekcie. W konsekwencji, na podstawie przepisu art. 207 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, Beneficjent został wezwany do dokonania zwrotu środków w wysokości 95 775,08 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazana dofinansowania do dnia zwrotu środków na rachunek bankowy Województwa [...]. Z uwagi na fakt, że skarżący nie dokonał zwrotu środków wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia wypłaty środków do dnia dokonania zwrotu na wskazany rachunek bankowy, ani nie wyraził zgody na pomniejszenie płatności o kwotę przypadającą do zwrotu wraz z odsetkami Zarząd Województwa [...] uchwałą wszczął postępowanie administracyjne w przedmiocie zwrotu środków przez skarżącego w przedmiotowej sprawie. IZ RPO WSL działając jako organ I instancji stwierdziła, że w przedmiotowym projekcie doszło do podwójnego sfinansowania podatku VAT, tj. ze środków EFRR oraz ze środków oraz ze środków budżetu państwa. W wyniku przeprowadzonego postępowania administracyjnego Zarząd Województwa [...] pełniący rolę IZ RPO WSL wydał w dniu [...] decyzję nr [...] zobowiązującą Beneficjenta do zwrotu części dofinansowania w kwocie 95 723,04 zł wraz z odsetkami. Beneficjent złożył wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, w którym wniósł o uchylenie w całości wskazanej wyżej decyzji zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 207 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że dotacja pobrana nienależnie to również taka dotacja, która w dacie zarówno składania oświadczenia o kwalifikowalności wydatku, jak również w dacie jej faktycznego pobrania przez beneficjenta była dotacja nienależnie pobraną, po czym na skutek niezależnej od Beneficjenta zmiany interpretacji przepisów prawa, a której konsekwencją stała się możliwość odzyskania przez Beneficjenta podatku VAT, czyniąc wydatek Beneficjenta niekwalifikowanym, mimo braku podstaw do przyjęcia takiego stanowiska, co w konsekwencji skutkuje niewłaściwym zastosowaniem tego przepisu oraz art. 2 pkt 7 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, ze w świetle stanu faktycznego ustalonego w przedmiotowej sprawie, spełnione zostały przesłanki definicji "nieprawidłowości" w rozumieniu tego przepisu, podczas gdy brak jest ku temu podstaw. Decyzją z dnia [...] nr [...] Zarząd Województwa [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Odnosząc się do zarzutu Beneficjenta IZ RPO WSL działając jako organ II instancji, że w trakcie realizacji przedmiotowego projektu nie zaistniały przesłanki nieprawidłowości w rozumieniu art. 2 pkt 7 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 wskazał, że zgodnie z tym artykułem "nieprawidłowość" to jakiekolwiek naruszenie przepisu prawa wspólnotowego wynikające z działania lub zaniechania podmiotu gospodarczego, które powoduje lub mogłoby spowodować szkodę w budżecie ogólnym Unii Europejskiej w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku budżetu ogólnego. IZ RPO WSL stwierdziło, że w niniejszej sprawie miało miejsce finansowanie nieuzasadnionego wydatku, gdy Beneficjent otrzymując refundację podatku VAT ze środków funduszy strukturalnych, następnie ten podatek VAT odzyskał. Co więcej, mając na względzie definicję podwójnego finansowania zawartą zarówno w Krajowych wytycznych jak i wytycznych IZ RPO WSL (pkt 6.1) w przedmiotowej sprawie nastąpiło podwójne finansowanie projektu- w związku z tym podatek VAT nie może zostać w ostateczności uznany za wydatek kwalifikowany. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 207 ustawy o finansach publicznych podkreślono, że przepisy dotyczące stwierdzenia nieprawidłowości nie przewidują kwalifikacji działania Beneficjenta w kategorii działania zawinionego lub niezawinionego. We wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skardze Miasto R. zarzuciło zaskarżonej decyzji naruszenie art. 207 ust. 1 pkt 3 ustawy o finansach publicznych ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, że dotacja pobrana nienależnie to również taka dotacja, która w dacie składania oświadczenia o kwalifikowalności wydatku, jak również w dacie jej faktycznego pobrania przez Beneficjenta była dotacją nienależnie pobraną, po czym na skutek niezależnej od Beneficjenta zmiany interpretacji przepisów prawa, a której konsekwencją stała się możliwość odzyskania przez Beneficjenta podatku VAT czyniąc wydatek niekwalifikowanym, mimo braku podstaw do przyjęcia takiego stanowiska, a co w konsekwencji skutkuje niewłaściwym zastosowaniem wskazanego wyżej przepisu oraz art. 2 pkt 7 Rozporządzenia Rady (WE)nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. U. UE L 2006 r. nr 210, str. 25 z późn. zm) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w świetle stanu faktycznego ustalonego w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki definicji "nieprawidłowości" w rozumieniu tego przepisu, podczas gdy brak jest ku temu podstaw. Beneficjent jednocześnie domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do definicji "nieprawidłowości" skarżący wskazał, że nieprawidłowością jest jakiekolwiek naruszenie przepisu prawa wspólnotowego wynikające z działania lub zaniechania podmiotu gospodarczego, które powoduje lub mogłoby spowodować szkodę w budżecie Unii Europejskiej w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku z budżetu ogólnego. Beneficjent stwierdził, że na gruncie niniejszej sprawy nie można uznać, że ewentualne naruszenie prawa wspólnotowego jest konsekwencją działania bądź zaniechania Beneficjenta. Dokonał on bowiem wszelkich możliwych czynności, które mogły potwierdzić prawidłowość oświadczenia Beneficjenta co do kwalifikowalności podatku VAT, uzyskując w szczególności interpretację indywidualną KIP, z której wynika że Beneficjentowi nie przysługuje prawo do otrzymania zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem Beneficjenta istotnym dla przedmiotowej sprawy jest fakt, że możliwość odzyskania podatku VAT była skutkiem uchwały NSA. Przed zmianą stanowiska w tej sprawie wywołanego uchwałą NSA Beneficjent nie miał żadnej możliwości odzyskania podatku VAT. Po zmianie tego stanowiska Beneficjent niezwłocznie podjął działania zmierzające do jego odzyskania, a po odzyskaniu przekazał należność do IŻ RPO WSL.. Następnie Beneficjent podniósł, że wprowadzenie regulacji art. 207 ustawy o finansach publicznych miało na celu unormowanie sankcjami nieprawidłowości wynikających z celowych działań beneficjentów środków publicznych. Zatem jego zdaniem fakt, ze Beneficjent odzyskał podatek VAT na skutek zmiany interpretacji przepisów prawa, uprzednio nie mając takiej możliwości na gruncie stanowiska o braku podstaw do zwrotu tegoż podatku, nie może negatywnie oddziaływać na Beneficjenta. Oznaczałoby to bowiem, że sens tej regulacji byłby odmienny od celów unijnych wyżej wymienionych, Regulacja ta wprowadzałaby zatem sankcje wobec Beneficjentów, którzy nie mieli wpływu na zmianę interpretacji prawnej określonych przepisów. Na koniec Beneficjent wskazał, ze nie bez znaczenia dla sprawy jest stanowisko Ministerstwa Rozwoju Regionalnego z dnia 20 września 2013 r. wyrażone w związku z podjęciem przez NSA uchwały, w którym wskazano, że "w opinii IK RPO ewentualna odpowiedź Beneficjenta powinna być w tym przypadku ograniczona wyłącznie do zwrotu tej części środków, która odpowiada kwocie VAT, jaką beneficjent może odzyskać po uchwale NSA (...) nie należy także obarczać Beneficjenta odsetkami, gdyż powodem zwrotu środków jest niezależna od niego zmiana wieloletniej linii interpretacyjnej przepisów. Nie można bowiem zarzucać Beneficjentowi tego, że nie skorzystał z przysługującego mu prawa do odliczenia VAT, gdy zastosował się on do wytycznych właściwych instytucji, które takiego prawa nie przewidywały (interpretacje izb skarbowych). W odpowiedzi na skargę Zarząd Województwa [...] uznając skargę za nieuzasadnioną, wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie w dniu 28 czerwca 2016 r. strona skarżąca rozszerzył zakres zarzutów skargi w ten sposób, że zarzucił organowi naruszenie przepisów o bezstronności organu, odnoszące się do postanowień art. 27 § 1 i 1a Kodeksu postępowania administracyjnego. Zdaniem skarżącej gminy decyzję w drugiej instancji wydał organ odwoławczy, w skład którego wchodziły osoby, które uczestniczyły w wydaniu decyzji w pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 718), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 wyżej wymienionej ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi, oraz powołaną podstawą prawną. Orzekanie - w myśl art. 135 ustawy Prawo po postępowaniu przed sądami administracyjnymi - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem ówcześnie obowiązujących przepisów prawa. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a wyżej wymienionej ustawy), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b przywoływanej ustawy) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt.1 lit. c wskazanej ustawy). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), jeżeli zachodzą przyczyny określone w innych przepisach, sąd stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Zgodnie natomiast z art. 3 § 3 wyżej wymienionej ustawy sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach. Kontrola sądowa przeprowadzona z uwzględnieniem wyżej wskazanych zasad prowadzi do uznania, że organy administracji podejmując kwestionowane rozstrzygnięcia dopuściły się naruszenia przepisów prawa w stopniu uzasadniającym uwzględnienie wniesionej skargi. Trzeba na wstępie niniejszych uwag wskazać, że stan faktyczny przedmiotowej sprawie nie wzbudza żadnych kontrowersji i obie strony opisują go w sposób identyczny. Sprowadza się on do następujących ustaleń, otóż w dniu 28 maja 2010 r. pomiędzy Województwem [...], reprezentowanym przez Zarząd Województwa [...], pełniący rolę Instytucji Zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym dla Województwa [...] na lata 2007- 2013 (dalej IŻ RPO WSL), a Beneficjentem- Miastem R. (dalej Beneficjent) została zawarta umowa o dofinansowanie projektu pn. "Zamknięcie i rekultywacja II kwatery składowiska odpadów komunalnych w R." o numerze [...] w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2007- 2013 (dalej: RPO WSL 2007- 2013). Powyższa umowa była zmieniona dwoma aneksami: z dnia [...] oraz [...] zgodnie z którym Beneficjentowi przyznano dofinansowanie w kwocie nieprzekraczajacej 1 673 899,64 zł i stanowiącej nie więcej niż 85 % kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Wraz z wnioskiem o dofinansowanie projektu nr [...] Beneficjent złożył "Oświadczenie o kwalifikowalności podatku VAT- oświadczenie Beneficjenta o braku możliwości odzyskania podatku VAT" z dnia 20 sierpnia 2009 r. Według tego oświadczenia beneficjent nie ma możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT, a jeżeli zaistniałaby taka możliwość, to Beneficjent zobowiązuje się do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części poniesionego podatku VAT. Nadto, pismem z dnia 15 kwietnia 2010 r. Beneficjent przedłożył indywidualną interpretację Krajowej Informacji Podatkowej z dnia 9 kwietnia 2010 r. sygn.[...], zgodnie z którą wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT w całości lub w części, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki. Projekt polegający na zamknięciu i rekultywacji składowiska odpadów nie jest nakierowany na wytwarzanie produktów lub usług, a zrekultywowany na cele środowiska teren nie będzie przynosił przychodów. Miasto R. działające przez Urząd Miasta nie będzie prowadzić sprzedaży opodatkowanej na majątku wytworzonym w ramach projektu. W ramach rozpoznawanej sprawy kluczowe znaczenie ma pismo z dnia 6 marca 2014 r., w którym Beneficjent poinformował IZ RPO WSL, że w dniu 27 lutego 2014 r. otrzymał od Urzędu Skarbowego w R. zwrot za 2009 r. zapłaconego podatku VAT, związanego z realizacją projektów dofinansowanych w ramach RPO WSL 2007- 2013, w tym projektu pn. "Zamknięcie i rekultywacja II kwatery składowiska odpadów komunalnych w R.". Natomiast pismem z dnia 14 marca 2014 r. Beneficjent poinformował IZ RPO WSL, że pomimo, iż zrealizowany projekt nie generuje żadnych przychodów na etapie operacyjnym, to podatek VAT "został odzyskany w oparciu o zasadę wkomponowania funkcji spełnianych przez przedmiotową infrastrukturę w całokształt działalności danej jednostki budżetowej, która po uchwale NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. stanowi Beneficjentem jednego podatnika VAT". W dniu 3 października 2014 r. Beneficjent dokonał zwrotu środków w wysokości 301 773,52 zł na rachunek bankowy IZ RPO WSL. Zwrócona kwota stanowiła wyłącznie należność główną- bez odsetek. Po dokonaniu rozliczenia wpłaconych środków na poczet należności głównej oraz odsetek (zgodnie z art. 55 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (ówcześnie obowiązujący t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) w ocenie IZ RPO WSL do zwrotu przez Beneficjenta pozostała kwota w wysokości 95 775,08 zł wraz z odsetkami. Przedstawiony powyżej stan faktyczny legł u podstaw wydania obu kwestionowanych w sprawie decyzji administracyjnych. Rozstrzygnięcia te oparte zostały o następujące unormowania prawne przywołane w podstawie prawnej, a mianowicie art. 207 ust. 1 pkt 3, ust. 9 i ust. 12 w związku z art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz art. 2 pkt 7 i art. 98 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Sz. U. UE. L. 2006, nr 210, poz.25 ze zm.), art. 152 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybckiego oraz ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006. Stosownie do postanowień art. 207 ust. 1 ustawy o finansach publicznych w przypadku gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są: wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem; wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184; pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia ostatecznej decyzji, o której mowa w ust. 9, na wskazany w tej decyzji rachunek bankowy. W przypadku stwierdzenia okoliczności, o których mowa powyżej, instytucja określona, odpowiednio w ust. 9 lub 11 tego przepisu, wzywa do: zwrotu środków lub do wyrażenia zgody na pomniejszenie kolejnych płatności, w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania. Po bezskutecznym upływie wskazanego terminu, organ: pełniący funkcję instytucji zarządzającej w rozumieniu ustawy o zasadach prowadzenia polityki – wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki. Drugim unormowaniem, które legło u podstaw wydania zaskarżonej decyzji jest art. 2 pkt. 7 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999. Stosownie do postanowień tego przepisu nieprawidłowością w rozumieniu tego rozporządzenia jest jakiekolwiek naruszenie przepisu prawa wspólnotowego wynikające z działania lub zaniechania podmiotu gospodarczego, które powoduje lub mogłoby spowodować szkodę w budżecie ogólnym Unii Europejskiej w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku z budżetu ogólnego. Z kolei art. 98 tego rozporządzenia normuje kwestie związane z korektami finansowymi dokonywanymi przez państwo członkowskie. Odmienną funkcję pełni art. 152 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i R. oraz ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006, albowiem jest to przepis przejściowy i przewiduje on stosowanie dotychczasowych unormowań do pomocy udzielonej na mocy uchylonych tym rozporządzeniem przepisów. Pozostałe przepisy przywołane w podstawie prawnej poddanych kontroli decyzji odgrywają mniejszą rolę w kontekście podnoszonych zarzutów, albowiem związane są z ustaleniem organu uprawnionego do podejmowania rozstrzygnięć w sprawach będących przedmiotem postępowania. Przywołane przepisy na żadnym etapie prowadzonego postępowania nie były kwestionowane przez stronę tego postępowania, a dokonana z urzędu kontrola ich zastosowania nie wykazała, aby Zarząd Województwa [...] w tym zakresie dopuścił się ich naruszenia. Przywołując przepisy, które legły u podstaw wydania kwestionowanego rozstrzygnięcia nie można pominąć umowy podpisanej przez Instytucję Zarządzającą z Beneficjentem. Stronami tej umowy są Zarząd Województwa [...] występujący w roli Instytucji Zarządzającej oraz Prezydent Miasta R. działający jako Beneficjent. Przedmiotowa umowa określa warunki jakie musi spełnić Beneficjent aby uzyskać dofinansowanie oraz obowiązki spoczywające na Instytucji Zarządzającej dysponującej środkami w ramach realizowanego programu operacyjnego. Podkreślić należy, że w postanowieniach umowy zawarto stwierdzenia, że Beneficjent zobowiązuje się do prowadzenia, zgodnie z obowiązującymi przepisami, wyodrębnionej ewidencji księgowej dotyczącej realizacji Projektu z podziałem analitycznym i w sposób przejrzysty, umożliwiający identyfikacje poszczególnych operacji księgowych i bankowych wydatków w ramach Projektu (zgodnie z zobowiązującymi przepisami prawa oraz Wytycznymi IZS RPO WSL w sprawie prowadzenia przez Beneficjentów wyodrębnionej ewidencji księgowej projektów dofinansowywanych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2007 – 2013). Nadto w przedmiotowej umowy zamieszczono regulacje odnoszące się do nieprawidłowego wykorzystania środków i ich odzyskiwania. Podpisana umowa stanowi, obok przywołanych powyżej przepisów prawa, podstawę dla oceny prawidłowości działań Beneficjenta podejmowanych w trakcie realizacji Projektu, zatem jest ona punktem odniesienie dla oceny ich prawidłowości i legalności. W kontekście przywołanych przepisów prawa oraz występującego w rozpoznawanej sprawie stanu faktycznego Zarząd Województwa [...] uznał, że Beneficjent przystępując do projektu wykazał brak możliwości odzyskania podatku od towarów i usług, jednakże w następstwie zmiany interpretacji przepisów prawa odzyskał środki związane z podatkiem VAT, a tym samym wyczerpana została przesłanka przewidziana treścią art. 207 ust. 1 pkt. 3 ustawy o finansach publicznych nienależnego pobrania dofinansowania ze środków unijnych. Następstwem tego stało się domaganie zwrotu od Beneficjenta tej części dofinansowania łącznie z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia ostatecznej decyzji. Z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy istotne jest to, że Beneficjent od Urzędu Skarbowego w R. otrzymał jedynie kwotę główną należności (bez odsetek) jak również niezwłocznie zwrócił Instytucji Zarządzającej część zwróconego podatku VAT odpowiadającą procentowej wysokości otrzymanego dofinansowania. W świetle powyższego istota sporu między stronami przedmiotowego postępowania sprowadza się do tego, czy Beneficjent jest zobowiązany do zwrotu odzyskanego podatku VAT w wysokości odpowiadającej kwocie zwrotu czy też w wysokości obejmującej dodatkowo odsetki od kwoty zwróconego podatku VAT. W tym miejscu przywołać należy jeszcze treść art. 2 pkt. 7 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006, w którym stanowi się, że nieprawidłowością w rozumieniu tego aktu jest jakiekolwiek naruszenie przepisu prawa wspólnotowego wynikające z działania lub zaniechania podmiotu gospodarczego, które powoduje lub mogłoby spowodować szkodę w budżecie ogólnym Unii Europejskiej w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku z budżetu ogólnego. Przywołany stan prawny i faktyczny w rozpoznawanej sprawie jak również stanowiska zajmowane przez strony tego postępowania nakazują przeprowadzenie wnikliwej analizy. W pierwszej kolejności przyjdzie zaakcentować, że o nieprawidłowości możemy mówić wówczas, gdy działanie danego podmiotu będzie naruszało przepisy prawa, rozumianego jako przepisy prawa krajowego lub Unii Europejskiej. W tej sytuacji rozważyć należy, czy Beneficjent dopuścił się naruszenia przepisów prawa. Miasto R. przystępując do zawarcia sygnalizowanej powyżej umowy mocą, której jako Beneficjent otrzymało od Instytucji Zarządzającej dofinansowanie zgłoszonego projektu "Zamknięcie i rekultywacja II kwatery składowiska odpadów komunalnych w R." przedłożyło Instytucji Zarządzającej pismo z dnia 15 kwietnia 2010 r. - indywidualną interpretację Krajowej Informacji Podatkowej z dnia 9 kwietnia 2010 r. sygn.[...], zgodnie z którą wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT w całości lub w części, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki. Przywołane powyżej działania podmiotu ubiegającego się o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej wskazują na dochowanie należytej staranności i wykazanie braku możliwości odzyskania wskazanego powyżej podatku. Podkreślić należy, że stan taki trwał do 24 czerwca 2013 r., to jest do dnia przyjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały, mocą której stwierdził, że jednostki budżetowe gminy nie są podatnikami podatku od towarów i usług, a tym samym otworzył gminom możliwość domagania się zwrotu tego podatku. Stanowisko takie zostało podzielone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 29 września 2015 r. w sprawie o sygn. akt C 276/14. Zaznaczyć należy, że wypowiadający się w sprawie organ administracji publicznej stoi na stanowisku, że przepisy prawa nie uległy zmianie i dawały podstawę do odliczenia przez gminę podatku VAT, a przywołane orzeczenia sądów jedynie to prawo potwierdziły. Przywołany powyżej stan prawny jak również faktyczny wymaga rozważenia z dwóch punktów widzenia, a mianowicie pierwszy związany z tym, czy po przyjęciu przez NSA wskazanej uchwały gmina mogła nie dochodzić zwrotu podatku VAT. Potencjalnie gmina mogłaby podjąć tego typu kroki, jednakże takie postępowanie z jej strony mogłoby zostać uznane za brak staranności o finanse gminy, zatem po zmianie linii orzeczniczej sądów administracyjnych gmina winna podejmować działania zmierzające do odzyskania należnego jej podatku VAT. Drugim zagadnieniem, które należy tu mieć w polu widzenia w kontekście zmiany linii orzeczniczej sądów administracyjnych, to czy przed tą zmianą Miasto R. mogło w sposób prawnie skuteczny dochodzić zwrotu podatku VAT. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie gmina takiej możliwości niemiała i niemożność ta została potwierdzona przez uprawniony do tego organ w prawem przewidzianej formie prawnej, a mianowicie w formie w/wym. Interpretacji. Zatem do 24 czerwca 2013 r. Miasto R. nie miało prawnej możliwości domagania się zwrotu podatku VAT. Oznacza to, że w realiach rozpoznawanej sprawy, wbrew stanowisku Instytucji Zarządzającej, Miasto R. nie było uprawnione do dochodzenia zwrotu podatku VAT, a tym samym dla tego Miasta zmiana linii orzeczniczej sądów administracyjnych stanowiła zmianę stanu prawnego. Dodatkowo przyjdzie zauważyć, że Miasto R. obowiązane było do podejmowania działań zgodnie z treścią przywołanej interpretacji, jak również nie może ponieść żadnych negatywnych konsekwencji związanych z podejmowaniem działań uwzględniających treść interpretacji. Stosownie bowiem do postanowień art. 14k ustawy Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym w dniu sporządzania przedmiotowej interpretacji) zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. W świetle przeprowadzonych powyżej rozważań przyjdzie stwierdzić, że Miasto R. jako Beneficjent realizowanego projektu nie dopuściło się naruszenia przepisów prawa krajowego, jak również nie naruszyło postanowień wynikających z unormowań Unii Europejskiej, w zakresie dochodzenia zwrotu podatku VAT. Skoro Miasto R. nie dopuściło się naruszenia przepisów prawa tym samym trudno jest mówić o tym, że wyczerpana została przesłanka nienależności dofinansowania przewidziana treścią art. 2 pkt, 7 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 oraz art. 207 ust. 1 pkt. 3 ustawy o finansach publicznych a także wynikające z tego konsekwencje. Skoro nastąpiła zmiana linii orzeczniczej sądów administracyjnych, modyfikująca treść wydanej na rzecz gminy Interpretacji Indywidualnej, to gmina, która odzyskała dany podatek VAT, zobligowana była zwrócić tę jego część, która odpowiada udziałowi procentowemu dofinansowania w realizacji danego projektu. Z uwagi na to, że gmina odzyskała zaległy podatek VAT bez odsetek to tym samym nie może zwrócić Instytucji Zarządzającej przypadającą część tego podatku wraz z odsetkami. Zwrócenie Instytucji Zarządzającej odzyskanego podatku VAT łącznie z przewidzianymi odsetkami skutkowałoby tym, że gmina poniosłaby straty wynikłe z tego, że otrzymała należność główną a zwracałaby należność główną wraz z odsetkami, czyli kwota odsetek stanowiłaby dla danej gminy stratę wynikłą z tytułu odzyskania należnego podatku VAT. Jak już było to wielokrotnie sygnalizowane w niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się wyłącznie do tego, czy Beneficjent obowiązany jest do zwrotu otrzymanego podatku VAT w realnej wysokości, czyli takiej w jakiej go otrzymał, czy też wraz z odsetkami. Stanowisko organu administracji publicznej odwołuje się do literalnego brzmienia art. 207 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, natomiast zdaniem składu orzekającego w rozpoznawanej sprawie takie ujęcie nie jest prawidłowe, ponieważ pozostaje ono w kolizji z fundamentami państwa prawa. W sprawie tej Miasto R. podejmowało działania zgodnie ze wskazaniami wynikającymi z przepisów prawa jak również z uwzględnieniem czynności podejmowanych przez uprawnione do tego organy Państwa, zatem miało prawo oczekiwać, że działania te zgodne są z przepisami prawa i nie narażą Miasto na negatywne konsekwencje. W realiach niniejszej sprawy negatywne konsekwencje związane są z przewidzianą koniecznością zwrotu otrzymanego podatku VAT wraz z odsetkami. Tym samym domaganie się od Miasta R. zwrotu odzyskanego podatku VAT wraz z odsetkami sprzeczne jest z zasadą demokratycznego państwa prawa urzeczywistniającego sprawiedliwość społeczną wyrażona w art. 2 Konstytucji RP. W konsekwencji uznać należy, że w realiach rozpoznawanej sprawy Zarząd Województwa [...] przyjmując literalną wykładnię art. 207 ust. 1 pkt. 3, nie uwzględniając okoliczności sprawy dopuścił się naruszenia tego przepisu prawa materialnego. Naruszenie powyższego przepisu przenosi się na naruszenie postanowień art. 2 pkt. 7 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006. Przeprowadzona analiza stanu normatywnego oraz stanu faktycznego występującego w sprawie pozwala podzielić zarzut sformułowany w skardze o naruszeniu przez organ administracji wyżej wymienionych przepisów. Ustalenie takie pozwala stwierdzić, że wyczerpana została przesłanka uwzględnienia skargi przewidzianą treścią art. 145 §1 pkt. 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W kontekście rozpoznawanej sprawy rozważenia wymaga status prawny Krajowych wytycznych stanowiących podstawę oceny działań podejmowanych przez podmiot korzystający z dofinansowania ze środków Unii Europejskiej. Wytyczne te nie mogą być zaliczone do przepisów prawa powszechnie obowiązującego, albowiem nie zostały przyjęte w drodze ustawy jak również aktu wykonawczego do ustawy. Wytyczne te stanowią dokument wydany przez Ministerstwo Rozwoju Regionalnego skierowany do instytucji zarządzających podejmujących rozstrzygnięcia w ramach funduszy strukturalnych oraz Funduszu Spójności. Podkreślić należy, że wytycznym tym nie można przypisać także charakteru aktu prawa wewnętrznego, ponieważ nie są one wydane na podstawie delegacji ustawowej i nie zostały opublikowane w prawem przewidziany sposób. W konsekwencji wytyczne te uznać należy za akt skierowany do podmiotu funkcjonującego w ramach danego resortu administracji publicznej i podporządkowanego organowi wydającemu. Okoliczność, iż są one wykorzystywane przez organ samorządu terytorialnego, w tym konkretnym przypadku nie ma żadnego znaczenia, ponieważ organ ten wykonuje zadania z zakresu administracji rządowej i w tym zakresie przynależy do tej struktury. W konsekwencji wytyczne te nie można zaliczyć do źródeł prawa, jednakże w rozpoznawanej sprawie odgrywają one istotną rolę, ponieważ Beneficjent podpisując przedmiotową umowę zobowiązał się do tego, że będzie respektował postanowienia wynikające z tych wytycznych. Zatem wytyczne te nie mające przymiotu przepisu prawa nabywają wiążący charakter z uwagi na wprowadzenie ich do umowy i zobowiązanie się Beneficjenta do respektowania Ich postanowień. W orzecznictwie sądów administracyjnych okoliczność ta nie budzi istotniejszych wątpliwości, czego przykładem jest pomijanie w wydawanych wyrokach istoty ich charakteru. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie odnieść się należy do tej problematyki, ponieważ odgrywa ona w istotną rolę. Jak zostało zaznaczone Beneficjent w podpisanej umowie zobowiązał się do respektowania jej postanowień, zatem w sposób dobrowolny przyjął na siebie obowiązki wynikające z ich postanowień. Podkreślić należy, że na gruncie prawa prywatnego dopuszczalne jest wprowadzanie do zawieranych umów postanowień, które nie mają umocowania w przepisach prawa powszechnie obowiązującego, a zarazem nie naruszają postanowień tego prawa. W rozpoznawanej sprawie sytuacja wygląda odmiennie ponieważ organ administracji publicznej podpisuje umowę z Beneficjentem, którym w tym przypadku jest jednostka samorządu terytorialnego, a zatem podmiot znajdujący się poza administracją rządową i względem tej administracji zajmujący pozycję zewnętrzną. Nadto umowa ta podpisywana jest w oparciu o postanowienia prawa administracyjnego, a zatem prawa publicznego, tym samym nie jest to umowa występująca na gruncie prawa prywatnego lecz funkcjonuje ona na gruncie prawa publicznego. W tej sytuacji odwołać należy się do postanowień art. 7 Konstytucji RP, zgodnie z którym organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Instytucja zarządzająca, którą jest organ wykonawczy województwa samorządowego wchodzi w skład organów władzy publicznej i stwierdzenie to nie może budzić żadnych zastrzeżeń. W tej sytuacji organ ten w relacjach z podmiotami zewnętrznymi dla niego obowiązany jest podejmować działania wyłącznie na podstawie przepisów prawa, zatem prawa powszechnie i wewnętrznie obowiązującego. Wskazany sposób postępowania nie budzi wątpliwości w przypadku podejmowania aktów administracyjnych, albowiem podstawą prawną takiego rozstrzygnięcia może być wyłącznie przepis prawa powszechnie obowiązującego. Natomiast w rozpoznawanej sprawie organ władzy publicznej nie działa w formie władczej lecz w formie umowy, mającej zakotwiczenie w przepisach prawa publicznego. W tej sytuacji rodzi się pytanie czy organ taki uprawniony jest do wprowadzenia do wskazanej umowy postanowień takiego dokumentu, którymi są przedmiotowe wytyczne. Jak się wydaje, mając na uwadze treść art. 2 Konstytucji RP, w myśl którego Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym i treść przywołanego art. 7 Konstytucji RP, to wskazany organ wykonując zadania z zakresu władzy publicznej nie jest uprawniony do wykorzystywania tego typu aktów, a tym bardziej wprowadzania ich do podejmowanych czynności prawnych (decyzji czy zawieranych umów). W świetle przeprowadzonej analizy stanowisko wydaje się być klarowne, a mianowicie przedmiotowe wytyczne wprowadzone zostały do podpisanej umowy z beneficjentem z naruszeniem fundamentalnych praw obowiązujących organy władzy publicznej. Poruszona problematyka wymaga rozważenia jeszcze z jednej strony, a mianowicie winno się uwzględnić fakt, że wytyczne te wydane zostały w związku z wydatkowaniem przyznanych środków pochodzących z Unii Europejskiej. W ramach podejmowania rozstrzygnięć w tym zakresie organy administracji publicznej obowiązane są do podejmowania działań w oparciu o przepisy prawa krajowego jak również prawa Unii Europejskiej. Istotą przywołanych wytycznych jest doprecyzowanie unormowań stanowiących podstawę działań tych organów. Zatem zdaniem składu orzekającego przywołane wytyczne mogą być przyjmowane i wydawane przez organy odpowiedzialne za absorpcję środków pochodzących z Unii Europejskiej, jednakże będzie im przysługiwał analogiczny status jak ten, który przypisywany jest okólnikom czy wytycznym wydawanym w ramach jednego resortu. Zatem dokumenty takie nie dysponują mocą prawną i nie mogą stanowić podstawy działania organu, mogą natomiast dla niego stanowić kierunkowe co do interpretacji i rozumienia stosowanych przepisów prawa. W świetle powyższego przyjdzie stwierdzić, że w sferze związanej z wykorzystaniem środków pochodzących z Unii Europejskiej organy władzy publicznej nie zostały zwolnione z obowiązku stosowania przepisów prawa i podejmowania działań na podstawie i w granicach prawa powszechnie obowiązującego. W konkluzji przeprowadzonych rozważań przyjdzie stwierdzić, że podejmowanie rozstrzygnięć z odwoływaniem się do postanowień wynikających z krajowych wytycznych, jak również nakładanie przez organ władzy publicznej na podmiot zewnętrzny obowiązku przestrzegania tego typu dokumentów, sprzeczne jest z zasadą demokratycznego państwa prawa, jak również narusza postanowienia art. 7 Konstytucji przewidującego podejmowanie przez te organy na podstawie i w granicach prawa. Następstwem powyższej analizy jest uznanie, że ta część uzasadnienia zaskarżonej decyzji, która odwołuje się do naruszenia przez beneficjenta postanowień wynikających z Krajowych wytycznych narusza przepisy prawa materialnego w stopniu uzasadniającym uwzględnienie wniesionej skargi, tym samym wyczerpuje przesłankę przewidzianą treścią art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Za niezasadny uznać należy zarzut naruszenia mocą zaskarżonej decyzji zasady bezstronności organu. Beneficjent, na rozprawie w dniu 28 czerwca 2016 r. podniósł, że decyzję w następstwie wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy rozpoznał ten sam organ w tym samym składzie osobowym, a co zdaniem skarżącej strony wyczerpuje przesłankę wznowienia postępowania przewidzianą treścią art. 145 § 1 pkt. 3. Zaznaczyć należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych w tym zakresie dostrzegalne jest zróżnicowanie stanowisk, albowiem dostrzec można wyroki podzielające tę argumentację (zob. wyrok NSA z 27 listopada 2014 r. sygn. akt II GSK 1419/13 Lex 1657912), jak również wyroki prezentujące odmienne stanowisko, akcentujące, że wyłączenie organu administracji czy instytucji zarządzającej byłoby rozwiązaniem dysfunkcjonalnym (zob. wyrok NSA z 3 marca 2015 r. sygn. akt II GSK 50.14 Lex 1666194). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko prezentowane w tej linii orzeczniczej, która opowiada się za brakiem podstaw do wystąpienia w tej sytuacji przesłanek do wyłączenia członka organu kolegialnego. Podkreślić należy, że zarząd województwa pełni funkcję instytucji zarządzającej, zatem po myśli art. 207 ust. 12 od decyzji wydanej w pierwszej instancji służy wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy do tego organu. W tej sytuacji podkreślić należy, że zarząd województwa jest organem kolegialnym i skład tego organu wynika wprost z postanowień ustawy i składa się on z 5 osób. W przypadku tego typu organu kolegialnego rozstrzygnięcia podejmowane są pełnym jego składzie względnie w składzie obejmującym co najmniej trzy osoby, albowiem wówczas będzie kworum uprawniające go do podejmowania prawnie skutecznych rozstrzygnięć. Oznacza to, że w przypadku tego organu nie ma możliwości wyłonienia z niego drugiego składu osobowego, zatem występuje tu inna sytuacja niż ta, która ma miejsce w przypadku samorządowego kolegium odwoławczego, które podejmuje rozstrzygnięcia w składach trzyosobowych, jednakże składa się z takiej ilości członków etatowych i pozaetatowych, która umożliwia wyłonienia innego składu. Sytuacja dotycząca zarządu województwa zbliżona jest w swojej istocie do tej, która występuje w przypadku organu monokratycznego, takiego jak minister. W przypadku tego organu nikt nie zgłasza postulatu, że z uwagi na wymienioną na wstępie zasadę, musi być on wyłączony od rozpoznania wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, co w myśl postanowień Kodeksu postępowania administracyjnego w jego przypadku jest zasadą. W tej sytuacji argumenty podnoszone w skardze nie zasługują na uwzględnienie. Na marginesie można jedynie zaznaczyć, że treść art. 207 ust. 12 jest jednoznaczna i wynika z niej, że ustawodawca wprowadził to unormowanie z pełną świadomością tego, że instytucją zarządzającą będzie zarząd województwa. Skoro taka była świadomość ustawodawcy i wiedza, że organ ten ma stały skład osobowy, to oznacza, że nie przewidywał w tym przypadku ograniczeń wynikających z treści art. 24 § 1 pkt. 5 Kodeksu postępowania administracyjnego i konsekwencji związanych z treścią zamieszczoną w art. 145 § 1 pkt. 3 tego Kodeksu. Przeprowadzona powyżej analiza pozwala stwierdzić, że Zarząd Województwa [...] jako Instytucja Zarządzająca prowadziła postępowanie w sytuacji, gdy Beneficjent czyli Miasto R. nie dopuściło się naruszenia przepisów prawa. Skoro brak jest naruszeni przepisów prawa tym samym nie można mówić o nienależnym dofinansowaniu ze środków pochodzących z Unii Europejskiej, a tym samym brak było podstaw do wszczęcia i prowadzenia postępowania administracyjnego. Oznacza to, że prowadzenie postępowania administracyjnego w niniejszej sprawie jest bezprzedmiotowe, a to wyczerpuje przesłankę umorzenia postępowania przewidzianą treścią art. 105 Kodeksu postępowania administracyjnego. W tej sytuacji zaistniała konieczność umorzenia prowadzonego postępowania administracyjnego, co znajduje umocowanie w treści art. 145 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do postanowień art. 209 i art. 210 wyżej wymienionej ustawy. Mając na uwadze powyższe rozważania kierując się treścią art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c. oraz § 3 powoływanej ustawy należało orzec jak w sentencji.