I SA/Gd 624/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 lipca 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o., Spółka komandytowa z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 12 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 12 stycznia 2016 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działa Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 – dalej jako "Ordynacja podatkowa") oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) stwierdził, że stanowisko A Spółki z o. o. sp. komandytowej z siedzibą w L. – dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka" przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla wykonywanych czynności, jest nieprawidłowe. 2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: We wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny: Spółka jest producentem drzwi i okien z drewna, PVC oraz aluminium. Swoje produkty sprzedaje zazwyczaj łącznie z montażem u klientów, którymi są przedsiębiorcy oraz konsumenci indywidualni. Dodatkowo odnośnie produkowanych i montowanych przez siebie towarów Spółka świadczy usługi serwisowe, polegające na przeprowadzaniu regulacji stolarki okiennej oraz dokonaniu napraw uszkodzeń, wynikających z nagłych awarii lub zużycia materiałów. W zakres usług serwisowych wchodzi, np. regulacja oraz smarowanie okuć i zawiasów, wymiana pękniętej szyby lub wymiana uszkodzonej klamki w zamontowanym oknie. Powyższe usługi serwisowe zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług mieszczą się w grupowaniach: - PKWiU 33.11 - Usługi naprawy i konserwacji wyrobów gotowych, - PKWiU 33.20.12.0 - Usługi instalowania pozostałych metalowych wyrobów gotowych z wyłączeniem maszyn i urządzeń, - PKWiU 43.32.10.0 - roboty instalacyjne stolarki budowalnej, - PKWiU 43.34.20.0 - Roboty szklarskie. Skarżąca wyjaśniła, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie sytuacji, w których Spółka świadczy usługi serwisowe na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Świadczone usługi serwisowe dotyczą okien lub drzwi zamontowanych uprzednio przez Spółkę w budynkach mieszkalnych, należących do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w lokalach nie przekraczających 150 m2. Wniosek dotyczy sytuacji, w których Spółka w odpowiedzi na zgłoszenie serwisowe konsumenta świadczy na jego rzecz usługę serwisową i z tytułu należnego mu wynagrodzenia za te czynności wystawia na rzecz konsumenta fakturę VAT. Usługi serwisowe objęte niniejszym wnioskiem obejmują także dostawę przez Spółkę towaru niezbędnego do wykonania danej usługi, tj.: dostarczenie szyby na wymianę, nowego smaru lub nowej uszczelki. Tym samym Spółka dokonuje łącznie dostawy towaru wraz z jego montażem, co składa się na jedną usługę serwisową. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy Spółka dla całości usługi serwisowej wykonywanej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej ma prawo do stosowania stawki podatku VAT 8%, w sytuacji gdy usługi te dotyczą okien lub drzwi zamontowanych w lokalach, które położone są w budynkach, należących do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym? Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie, Skarżąca stwierdziła, że w opisanym stanie faktycznym do usługi serwisowej świadczonej dla konsumentów w budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, należy stosować podstawową stawkę podatku VAT- 23%. Zdaniem Spółki decydujący dla ustalenia prawidłowej stawki podatku VAT jest faktyczny charakter usługi serwisowej, która nie stanowi budowy, remontu, modernizacji ani termomodernizacji, lecz naprawę, której brak w dyspozycji art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Tym samym objęta niniejszym wnioskiem usługa serwisowa podlega stawce VAT 23%. 3. Minister Finansów w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 12 stycznia 2016 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ powołał treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. – dalej jako "ustawa o VAT"), oraz cytując przepisy art. 41 ust. 1 i ust. 2 i art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT wskazał obowiązujące stawki podatku od towarów i usług. Zdaniem organu, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wskazując na treść art. 41 ust. 12a, ust. 12b ustawy o VAT organ dokonał wykładni pojęć budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym oraz obiekty budownictwa mieszkaniowego. Zgodnie z art. 41 ust. 12c, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Powołując art. 2 pkt 12 ustawy o VAT organ stwierdził, że dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm. – dalej jako "rozporządzenie z 30 grudnia 1999 r."), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. W dziale 11 rozporządzenia mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112-0 dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania. W ocenie organu, przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Powołując treść art. 3 pkt 6, pkt. 7a i pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 z późn. zm.) organ wyjaśnił pojęcia budowy, przebudowy, modernizacji oraz remontu. Zdaniem organu, celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Ponadto zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719 – dalej jako "rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r.") stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniża się do wysokości 8% dla: - towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia; - robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym; - robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2. W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r., przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont. Dla obiektów i lokali wymienionych w § 3 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia przewidziano możliwość zastosowania stawki obniżonej dla robót konserwacyjnych, pod warunkiem, że wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych nie przekroczy 50% tej podstawy. Mając na uwadze treść powołanych regulacji organ stwierdził, że istnieją przesłanki do zastosowania stawki preferencyjnej 8% w odniesieniu do niektórych wymienionych przez Spółkę usług serwisowych, o ile są one wykonywane w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Dotyczy to tych czynności, które spełniają wymogi do uznania ich za roboty konserwacyjne, o których mowa w § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r. bądź za remont, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. W ocenie organu, okno po zamontowaniu staje się elementem składowym obiektu, a tym samym, wykonywane usługi, polegające na wymianie pękniętej szyby, czy naprawie okna, dotyczą w istocie remontu samego obiektu. Podobnie jest z usługą serwisową, polegającą na regulacji, czy smarowaniu okuć i zawiasów, która w istocie stanowi konserwację okna, a tym samym konserwację samego obiektu. Zatem podstawowa stawka podatku, tj. 23% znajdzie zastosowanie jedynie do takich usług, które nie mieszczą się w pojęciu remontu, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT bądź konserwacji, o której mowa w § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia. 4. Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, Skarżąca pismem z dnia 25 stycznia 2016 r. wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. 5. Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 9 marca 2016 r., stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej. 6. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na interpretację indywidualną z dnia 12 stycznia 2016 r. Skarżąca zarzuciła naruszenie: przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię tj.: - art. 41 ust. 12 ustawy o VAT polegającą na uznaniu, że drobne czynności serwisowe wchodzą w zakres pojęcia "remontu" obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a zarazem powinny być opodatkowane stawką VAT 8 %, w sytuacji gdy czynności te nie stanowią remontu lecz jednorazowe naprawy, do których podatnik jest zobligowany zastosować podstawową stawkę VAT 23 %; - § 3 ust. 1 pkt 3 w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r. polegającą na uznaniu, że usługi serwisowe świadczone przez Spółkę wchodzą w zakres robót konserwacyjnych, w sytuacji gdy nie można im przypisać takiego charakteru z uwagi na jednorazowy charakter takich czynności. W związku z powyższymi naruszeniami Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 7. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 8.1. Skarga zasługuje na uwzględnienie. 8.2. Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst. jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – określanej dalej jako "p.p.s.a.", w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie. Na podstawie art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Mając na względzie powołane powyżej kryteria, należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie. 8.3. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do stwierdzenia czy Skarżąca do usług serwisowych wykonywanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, dotyczących okien lub drzwi zamontowanych przez Spółkę w lokalach, które położone są w budynkach, należących do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, nie przekraczających 150 m², winna stosować stawkę preferencyjną podatku VAT - 8%, czy stawkę podstawową - 23%. Zdaniem Skarżącej w przedstawionym stanie faktycznym do usługi serwisowej świadczonej dla konsumentów w budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, należy stosować podstawową stawkę podatku VAT- 23%. Zdaniem Ministra Finansów istnieją przesłanki do zastosowania stawki preferencyjnej 8%, w odniesieniu do niektórych wymienionych przez Spółkę usług serwisowych, o ile są one wykonywane w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Dotyczy to tych czynności, które spełniają wymogi do uznania ich za roboty konserwacyjne, o których mowa w § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. bądź za remont, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Natomiast podstawowa stawka podatku VAT, tj. 23% znajdzie zastosowanie jedynie do takich usług, które nie mieszczą się w pojęciu remontu, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT bądź konserwacji, o której mowa w § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia. Dokonując oceny prawidłowości zaskarżonej interpretacji należy wskazać, że stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT obniżoną stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (tj. 8%) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 14 ust. 12a ustawy o VAT). Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 (art. 14 ust. 12b ustawy o VAT). W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 14 ust. 12c ustawy o VAT). W rozumieniu art. 3 pkt 6 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 Prawa budowlanego przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie będących bieżącą konserwacją, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Modernizacją jest unowocześnieniem i usprawnieniem czegoś (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), a termomodernizacja to działania w celu zmniejszenia zapotrzebowania i zużycia energii cieplnej w obiekcie budowlanym. Przebudowa natomiast to wykonywanie robót budowlanych w wyniku, których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji itp. Ponadto zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obniża się do wysokości 8% dla robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz robót konserwacyjnych dotyczących: a) obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. Stosownie zaś do § 3 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3 rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont. Uznać należy, iż dla odróżnienia robót konserwacyjnych od remontu wprowadzona została powyższa definicja robót konserwacyjnych. Rozumie się przez nie roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub lokali inne niż remont. Pod pojęciem roboty konserwacyjne, o których mowa w § 3 ust. 2 powołanego rozporządzenia, należy rozumieć wykonywane usługi nie polegające na odtworzeniu stanu pierwotnego, ale mające na celu utrzymanie elementów budynku lub jego części w dobrym stanie, w celu zabezpieczenia przed szybkim zużyciem się, czy też zniszczeniem i dla utrzymania w celu użytkowania w stanie zgodnym z przeznaczeniem. Tak więc konserwacją będą prace wykonywane na bieżąco w węższym zakresie niż roboty budowlane określone jako remont. Takie też stanowisko przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 kwietnia 2006 r. sygn. art. II OSK 704/05. NSA podniósł, że "przez pojęcie "bieżącej konserwacji" o jakiej mowa w art. 3 pkt 8 Prawa budowlanego należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót nie polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, ale mających na celu utrzymanie obiektu budowlanego w dobrym stanie, w celu jego zabezpieczenia przed szybkim zużyciem się, czy też zniszczeniem i dla utrzymania go w celu użytkowania w stanie zgodnym z przeznaczeniem tegoż obiektu, tak więc bieżącą konserwacją będą prace budowlane wykonywane na bieżąco w węższym zakresie niż roboty budowlane określone jako remont". Roboty konserwacyjne to utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku. "Utrzymywać" oznacza zachować w stanie niezmienionym, należytym. Wykładnia językowa wskazuje zatem, że w pojęciu "konserwacji" nie mieści się naprawa niedziałających urządzeń, bowiem ta polega na przywróceniu ich sprawności. Skarżąca spółka we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazała, że świadczy usługi serwisowe, polegające na przeprowadzaniu regulacji stolarki okiennej oraz dokonaniu napraw uszkodzeń, wynikających z nagłych awarii lub zużycia materiałów. W zakres usług serwisowych wchodzi, np. regulacja oraz smarowanie okuć i zawiasów, wymiana pękniętej szyby lub wymiana uszkodzonej klamki w zamontowanym oknie. Usługi serwisowe objęte niniejszym wnioskiem obejmują także dostawę przez Spółkę towaru niezbędnego do wykonania danej usługi, tj.: dostarczenie szyby na wymianę, nowego smaru lub nowej uszczelki. Tym samym Spółka dokonuje łącznie dostawy towaru wraz z jego montażem, co składa się na jedną usługę serwisową. Zdaniem Skarżącej świadczone przez nią usługi serwisowe mają charakter jednorazowych napraw i nie można ich określić jako budowa, remont, modernizacja lub termomodernizacja, gdyż nie są robotami budowlanymi jak i nie wchodzą w zakres pojęcia ,,robót konserwacyjnych". W ocenie Sądu mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż warunkiem niezbędnym dla właściwej wykładni i późniejszego zastosowania art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 2 i 3 w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego jest ocena prawidłowości dokonanej kwalifikacji czynności wykonywanych przez Skarżącą z uwzględnieniem kompleksowego charakteru tych usług ( serwisowych ). Istotna jest zatem kwestia kompleksowości (złożoności) świadczeń, albowiem ma ona istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Sąd podziela wyrażony w orzecznictwie pogląd, ze świadczenie złożone (kompleksowe) będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być raczej traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Inaczej mówiąc, jeżeli z ekonomicznego punktu widzenia oraz z perspektywy oczekiwań nabywcy, dane świadczenie ma charakter kompleksowy (złożony z kilku lub więcej różnych czynności, które łącznie składają się na jedną całość), wówczas dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie należy sztucznie rozdzielać poszczególnych czynności (por. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawach: C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien), C-349/96 (Card Protection Plan Ltd), C-41/04 (Levob Verzekeringen), C-111/05 (Aktiebolaget NN). W powyższych orzeczeniach ETS stanął na stanowisku, że jeżeli poszczególne czynności świadczone przez dany podmiot wchodzą w skład jednej złożonej usługi, to czynności tych dla potrzeb opodatkowania VAT nie należy rozdzielać, lecz opodatkowaniu powinna podlegać właśnie ta kompleksowa (złożona) usługa jako całość. Wskazówki, kiedy określone usługi złożone należy traktować jako usługę kompleksową, a kiedy jako odrębne usługi ze wszystkimi tego konsekwencjami, wynikają z orzecznictwa TSUE. W orzeczeniu wydanym w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan Ltd) Trybunał, odnosząc się do art. 2(1) VI Dyrektywy, uznał, iż z przepisu tego wynika, po pierwsze, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne, po drugie zaś, iż świadczenie składające się z jednolitej usługi (z ekonomicznego punktu widzenia) nie powinno być w sztuczny sposób dzielone, gdyż to mogłoby spowodować naruszenie całego systemu opodatkowania. Ponadto, Trybunał podkreślił, że świadczenie jednolitej usługi ma miejsce w szczególności w przypadkach, gdy jeden lub więcej elementów może być uznany za tworzący świadczenie (usługę) główne podczas, gdy jeden lub więcej elementów mogą być uznane za świadczenia (usługi) dodatkowe, do których stosuje się te same konsekwencje podatkowe, jak w przypadku świadczenia (usługi) głównego. Usługa musi być uznana za dodatkową w stosunku do usługi głównej, jeżeli nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, ale środek lepszego wykorzystania dostarczonej usługi głównej (tak w wyroku Trybunału w połączonych sprawach C-308/96 i C-94/97 (Madgett i Baldwin)). W wyroku tym Trybunał zauważył także, że dla ustalenia, czy mamy do czynienia z jednolitą usługą, czy też z różnymi usługami, fakt ustalenia jednej ceny za świadczenie (świadczenia) nie ma znaczenia decydującego, może jedynie sugerować, iż w rzeczywistości mamy do czynienia z jednolitą usługą. Jednakże, jeżeli okoliczności wskazują na to, że nabywca miał zamiar nabyć nie tyle jednolitą, kompleksową usługę, ile dwie różne usługi, wówczas cenę należy stosownie, proporcjonalnie rozdzielić i każdej usłudze przypisać stosowną dla niej część. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że Minister Finansów błędnie dzieli wykonywane przez Skarżącą usługi serwisowe dotyczące zamontowanych przez Spółkę drzwi lub okien w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym na roboty konserwacyjne oraz mieszczące się w pojęciu remontu, które opodatkowane są stawką preferencyjną 8% oraz inne usługi serwisu drzwi i okien, które nie mieszczą się w pojęciu remontu, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, bądź konserwacji, o której mowa w § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r., a które są opodatkowane stawką podstawową 23%. W rezultacie powyższego podziału Minister Finansów nie odniósł się do kwestii opodatkowania wykonywanych przez spółkę usług serwisowych jako usługi kompleksowej w ramach której wykonywane są czynności o różnym zakresie; remontowe, konserwacyjne lub inne. Należy podkreślić, że Skarżąca we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazała przykładowo czynności jakie wykonuje w ramach usług serwisowych. Zdaniem Sądu organ powinien na podstawie tych czynności dokonać oceny kwalifikacji wykonywanych usług serwisowych drzwi lub okien przyjmując, że stanowią one jedną kompleksową usługę, opodatkowaną jedną stawką podatkową VAT, względnie wezwać stronę do przedstawienia pełnego zakresu wykonywanych czynności objętych usługami serwisu i następnie dokonać kwalifikacji jako wykonywanej usługi kompleksowej. W ocenie Sądu brak dokonania oceny prawidłowości dokonanej kwalifikacji czynności wykonywanych przez Skarżącą z uwzględnieniem kompleksowego charakteru tych usług ( serwisowych ), czyni zasadnym zarzut błędnej wykładni art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 2 i 3 w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. 8.4. Rozpoznając ponownie sprawę Organ dokona oceny stanowiska przedstawionego przez Spółkę, wzywając ją w razie wątpliwości w trybie art. 169 w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej do uzupełnienia stanu faktycznego o niezbędne dla wydania prawidłowej interpretacji informacje, przyjmując że spółka wykonuje jedną kompleksową usługę serwisową dotyczącą okien lub drzwi zamontowanych uprzednio w budynkach mieszkalnych, należących do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. 8.5. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opłacie skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. 2015 poz.1804).