I SA/Wr 1931/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek - sprawozdawca, Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2014 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi A. w O. S.A. z siedzibą w O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 19 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych: I uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego z dnia 8 lipca 2013 r. nr [...], II. orzeka, że akt wymieniony w pkt I nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi "A" w O. S.A. z siedzibą w O. (dalej: strona, skarżąca, spółka, podatnik) jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] r. nr [...] o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie 96.394,60 zł naliczonych przez organ egzekucyjny w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na skarżącą spółkę przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. w dniu [...] roku nr [...] , obejmującego zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 2012 roku w wysokości 1.785.377,00 zł. Pismem z dnia 17 września 2012 r. strona skarżąca zwróciła się z prośbą do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. o umorzenie w całości lub w części kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego celem wyegzekwowania tytułu egzekucyjnego nr [...] . W uzasadnieniu wniosku wskazano, że postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] , postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] oraz postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] , organ podatkowy poinformował podatnika o sposobie zliczenia wpłat dokonanych w dniach 22, 24 i 27 sierpnia 2012 r. W ostatnim z ww. postanowień wskazano, że "po dokonaniu powyższego zaliczenia pozostała kwota 77.574,30 zł, którą przekazano na poczet kosztów egzekucyjnych". We wskazanym wniosku z dnia 17 września 2012 r. o umorzenie kosztów egzekucyjnych spółka argumentowała, że tytuł egzekucyjny nr [...] doręczono stronie w dniu 27 sierpnia 2012 r. Natomiast wszystkie należności podatnik zapłacił przelewami dokonanym w dniach: 22 sierpnia 2012 (w kwocie 100.000,00 zł), 24 sierpnia 2012 r. (w kwocie 100.000,00 zł) i 27 sierpnia 2012 r. (w kwocie 1.724.985,80 zł). Wszystkie te płatności nastąpiły zatem jeszcze przed doręczeniem podatnikowi tytułu wykonawczego nr [...] . Podatnik spłacił więc swoje zobowiązanie (wraz ze wszystkimi odsetkami) w sposób dobrowolny. Zatem "wyegzekwowanie" zobowiązań podatkowych nie nastąpiło wskutek czynności podjętych przez organ egzekucyjny. Obciążenie podatnika kosztami egzekucyjnymi w tak wysokiej kwocie zdaniem spółki pozostaje w rażącej dysproporcji do podjętych przez organ działań. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] organ I instancji powołując art. 61a § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity z 2013 r., poz. 267, zwanej dalej k.p.a.) w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm., w skrócie: u.p.e.a.) odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie 96.394,60 zł naliczonych przez organ egzekucyjny w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego na skarżącą spółkę w dniu 9 sierpnia 2012 r. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał, że przeszkodę we wszczęciu postępowania w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych, naliczonych w toku postępowania egzekucyjnego, którego dotyczył wniosek strony o umorzenie kosztów, stanowiła okoliczność zakończenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Stwierdzono, że wniosek strony jako spóźniony, tj. złożony po zakończeniu postępowania egzekucyjnego, nie wywołał skutku w postaci wszczęcia postępowania w sprawie. Ponadto, koszty egzekucyjne zostały ostatecznie wyegzekwowane w dniu 28 sierpnia 2012 roku. Z tego powodu, w ocenie organu, nie ma możliwości rozpatrzenia wniosku strony z dnia 17 września 2012 r. w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych. Organ egzekucyjny może bowiem umorzyć koszty, które istnieją i są do zapłaty. Nie może natomiast umorzyć kosztów, które zostały ściągnięte i uiszczone. Innymi słowy musi istnieć przedmiot, o umorzeniu którego organ bez przeszkód może orzec. W zażaleniu strona skarżąca stwierdziła, że ze stanowiskiem organu I instancji nie sposób się zgodzić. O częściowej wysokości kosztów egzekucyjnych strona dowiedziała się bowiem dopiero z dniem 6 września 2012 r., tj. w dacie odbioru postanowienia organu I instancji (będącego jednocześnie organem egzekucyjnym) z dnia [...] r., znak [...] informującego o sposobie zliczenia wpłat. O ostatecznej wysokości kosztów egzekucyjnych dowiedział się dopiero 4 października 2012 r. z chwilą doręczenia postanowienia o ustaleniu ostatecznych kosztów postępowania egzekucyjnego (postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] roku, nr [...] ), a więc prawie półtora miesiąca po zakończeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez organ egzekucyjny. W obu przypadkach doręczenie postanowień nastąpiło po zakończeniu postępowania i wyegzekwowaniu kosztów. Zdaniem spółki trudno od niej oczekiwać, aby złożyła wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych, zanim dowiedziała się o choćby częściowej ich wysokości. Strona argumentowała, że gdyby przyjąć interpretację, którą posługuje się organ, działanie organu egzekucyjnego polegające na doręczeniu postanowień dotyczących kosztów postępowania egzekucyjnego po ich wyegzekwowaniu i zakończeniu postępowania egzekucyjnego, skutkowałoby faktycznym pozbawieniem strony prawa do złożenia wniosku o umorzenie kosztów postępowania. Złożenie takiego wniosku byłoby możliwe tylko wtedy, gdyby na rachunku podatnika brak było środków wystarczających na ich uiszczenie. Tymczasem brak możliwości poniesienia kosztów egzekucyjnych jest tylko jedną z przesłanek umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego wymienionych w art. 64e § 2 ust. 1 u.p.e.a., a na przesłankę tę nie powołał się przecież podatnik składając wniosek o umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego. Organ II instancji po rozpatrzeniu zarzutów zażalenia, wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] utrzymał rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne w mocy. W uzasadnieniu powołując regulację art. 64e § 2 u.p.e.a. wskazał, że o zastosowaniu ulg w spłacie kosztów możemy mówić dopiero w tym momencie postępowania, kiedy zostaną one ostatecznie naliczone. Nie jest możliwe umarzanie kosztów egzekucyjnych jeszcze przed ich powstaniem. Nie wydaje się również, zdaniem organu, dopuszczalne, umarzanie kosztów egzekucyjnych po ich ściągnięciu. Wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych przed złożeniem wniosku o ich umorzenie powoduje przeszkodę do wszczęcia postępowania, bowiem z chwilą wyegzekwowania obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym egzekucja zostaje zakończona. Organ drugiej instancji wywiódł, że umorzyć (rozłożyć na raty) koszty egzekucyjne można w sytuacji, gdy naliczono je w wyniku zastosowania określonej czynności egzekucyjnej, ale nie zostały jeszcze w całości wyegzekwowane. Zdaniem organu, za taką interpretacją przemawia w szczególności brzmienie przesłanek z art. 64e § 2 pkt 1 i 3 u.p.e.a., z których, w ocenie organu, wynika wprost, że koszty egzekucyjne muszą być nieściągalne w chwili orzekania o ich umorzeniu. Organ podniósł także, że w jego ocenie zobowiązanie zapłacone nie może ponownie wygasnąć np. wskutek umorzenia. Z uwagi na powyższe, wobec bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych, w oparciu o art. art. 61a § 1 k.p.a. należało zdaniem organu odmówić jego wszczęcia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wnosząc o uchylenie postanowień obu instancji i zasądzenie kosztów, zarzuciła naruszenie art. 64e § 1 i § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 61a § 1 k.p.a. poprzez ich wadliwą wykładnię i przyjęcie, że postępowanie o umorzeniu kosztów postępowania egzekucyjnego w administracji nie może być wszczęte wobec ich wyegzekwowania. W uzasadnieniu, podobnie jak w zażaleniu na postanowienie pierwszej instancji strona podniosła, że doręczenie postanowień o sposobie zaliczenia wpłaty (postanowienie z dnia [...] r. nr [...]) oraz w przedmiocie ustalenia kosztów (postanowienie z dnia [...]r. nr [...] ) nastąpiło po zakończeniu postępowania i wyegzekwowaniu kosztów. Trudno zatem oczekiwać od skarżącego, aby złożył wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych, zanim dowiedział się o choćby częściowej ich wysokości. Zdaniem skarżącej działanie organu polegające na doręczaniu postanowień dotyczących kosztów postępowania egzekucyjnego po ich wyegzekwowaniu i zakończeniu postępowania egzekucyjnego skutkowałoby (i wobec treści zaskarżonego postanowienia skutkuje) faktycznym pozbawieniem skarżącego prawa do złożenia wniosku o umorzenie kosztów postępowania. Złożenie takiego wniosku byłoby bowiem możliwe tylko wtedy, gdyby na rachunku podatnika brak było środków wystarczających na ich uiszczenie. Tymczasem brak możliwości poniesienia koszów egzekucyjnych jest tylko jedną z przesłanek umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego (art. 64e § 2 ust. 1 u.p.e.a.), a na przesłankę tę nie powoływała się przecież skarżąca składając wniosek o umorzenie kosztów postępowania egzekucyjnego. W konsekwencji możliwość umorzenia kosztów egzekucyjnych w administracji ze względu na ważny interes publiczny (art. 64 § 2 pkt 2 u.p.e.a.) miałaby charakter fikcyjny. Organ mógłby bowiem swoim zachowaniem wykluczyć możliwość inicjowania takiego postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska i wniósł ojej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie dotyczy zasadności odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych już po ich wyegzekwowaniu, z uwagi na bezprzedmiotowość takiego postępowania. Kwestię tą, na gruncie podobnych stanów faktycznych, rozstrzygnęły Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I SA/Kr 1030/08 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1309/12 (publ. W centralnej Bazie Orzeczeń Sadów Administracyjnych). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażone w powołanych orzeczeniach i powoła tezy w nich zawarte. Rozpoznawana sprawa dotyczy postępowania o umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego. Podstawą do zastosowania (odpowiedniego) w tej sprawie także przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, jest odesłanie zawarte w art. 18 u.p.e.a. Zgodnie z art. 61a § 1 k.p.a. gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W świetle przytoczonego przepisu, odmowę wszczęcia postępowania uzasadniać może więc m.in. brak przedmiotu postępowania. Kwestię umorzenia kosztów egzekucyjnych reguluje art. 64e u.p.e.a. Z treści tego przepis wynika, że istnieje kilka niezależnych przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych. Wśród tych przesłanek wskazano: stwierdzenie nieściągalności dochodzonych od zobowiązanego kosztów egzekucyjnych, wykazanie przez zobowiązanego, że nie jest w stanie kosztów takich ponieść bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej, wystąpienie ważnego interesu publicznego, stwierdzenie, że ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Przepis art. 64a § 1 i § 2 u.p.e.a. pozwala zatem każdemu zobowiązanemu na ubieganie się o umorzenie kosztów egzekucyjnych w trakcie postępowania egzekucyjnego w każdej sytuacji, w której wystąpią wymienione w tym przepisie przesłanki. Przedstawiona w orzeczeniach organów obu instancji wykładnia przepisu art. 64a § 1 i § 2 u.p.e.a. prowadzi do konkluzji, że postępowania w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych może być prowadzone tylko wówczas, gdy dotyczy kosztów egzekucyjnych jeszcze nieściągniętych, ale już określonych. Taka wykładnia prowadzi jednak do niedopuszczalnej, w ocenie Sądu, sytuacji, gdyż przysługujące zobowiązanemu prawo ubiegania się o umorzenie kosztów egzekucyjnych byłoby wykluczone w przypadku egzekucji z rachunku bankowego, na którym znajdowałyby się środki wystarczające na pokrycie kosztów egzekucyjnych, bowiem jak wynika z przepisu art. 115 § 1 pkt 1 u.p.e.a. koszty egzekucyjne podlegają ściągnięciu w pierwszej kolejności. Zgodnie z art. 80 u.p.e.a. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi organ egzekucyjny zawiadamia bank lub oddział banku, w którym zobowiązany posiada rachunek, ten zaś ma obowiązek bezzwłocznego przekazania zajętej kwoty organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności. Taki tryb egzekucji należności, w tym kosztów egzekucyjnych, może spowodować, że zanim zobowiązany otrzyma zawiadomienie o zajęciu jego rachunku bankowego, kwota należnych kosztów egzekucyjnych zostanie już wyegzekwowana. Nie oznacza to jednak, że uiszczenie kosztów egzekucyjnych w taki sposób i w takim trybie nie narazi zobowiązanego na znaczny uszczerbek dla jego sytuacji finansowej, czy za umorzeniem nie przemawia ważny interes społeczny. Przymusowe uiszczenie kosztów egzekucyjnych może doprowadzić do znacznego uszczerbki dla sytuacji finansową zobowiązanego. Przesłanka przewidziana w przepisie art. 64e § 2 pkt 1 zdanie drugie u.p.e.a. nie jest bowiem tożsama z całkowitym brakiem środków dla uiszczenia należnych kosztów. Ściągnięcie kosztów egzekucyjnych w trybie przymusowym nie wyklucza też zaistnienia innych przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych wymienionych w art. 64e § 2 pkt 2 i 3 u.p.e.a. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że organy administracji orzekające w spawie nie wykazały bezprzedmiotowości postępowania w sprawie o umorzenie kosztów egzekucyjnych. Za wykazanie bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych nie można, zdaniem Sądu, uznać stwierdzenia, że zobowiązanie wygasło na skutek przymusowego wyegzekwowania kosztów egzekucyjnych przed złożeniem przez skarżącą wniosku o ich umorzenie. Zastosowany wobec skarżącej środek egzekucyjny, tj. egzekucja z rachunku bankowego uniemożliwiał bowiem wystąpienie z wnioskiem o umorzenie kosztów egzekucyjnych przed ich wyegzekwowaniem. Z wnioskiem o umorzenie kosztów egzekucyjnych zobowiązany może bowiem wystąpić dopiero po ich określeniu, czyli najwcześniej w dniu doręczenia tytułu wykonawczego. W przypadku egzekucji z rachunku bankowego zobowiązanemu tytuł wykonawczy jest doręczany faktycznie po zajęciu przez organ egzekucyjny wierzytelności na rachunku bankowym zobowiązanego (art. 80 u.p.e.a). Przyjęcie zatem, że przymusowe wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych czyni wniosek o ich umorzenie niemożliwym do rozpoznania, pozbawiałoby zobowiązanego, niezależnie od istnienia czy też braku przesłanek uprawniający do umorzenia kosztów egzekucyjnych, prawa do skutecznego wystąpienia z wnioskiem o umorzenie w trybie art. 64e u.p.e.a. Żaden z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ani przepisów k.p.a. nie uzasadnia twierdzenia o wyłączeniu prawa zobowiązanego do merytorycznego rozpoznania wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych, ze względu na rodzaj zastosowanego środka egzekucyjnego (egzekucja z rachunku bankowego). Wywiedzenie takich skutków z faktu przymusowego wyegzekwowania należności narusza, zdaniem Sądu, wynikającą z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasadę równości wobec prawa. W rozpoznawanej sprawie organy odmawiając wszczęcia postępowania nie wykazały braku przedmiotu postępowania, a w konsekwencji błędnej wykładni art. 61a § 1 k.p.a w zw. z art. 64e u.p.e.a pozbawiły skarżącą prawa do merytorycznego rozpoznania wniosku. Ponownie rozpoznając sprawę organ administracji winien rozpoznać merytorycznie wniosek spółki o umorzenie kosztów egzekucyjnych. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i lit.c oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. nr 270 - dalej: p.p.s.a.) uchylił postanowienia organów obu instancji. Orzeczenie o wykonalności uchylonych orzeczeń co czasu uprawomocnienia się wyroku uzasadnia art. 152 p.p.s.a., a orzeczenie o kosztach postępowania sądowego art. 200 p.p.s.a.