III SA/Wa 2069/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Tomasz Janeczko, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant specjalista Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi H. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2015 r. nr IPPB1/4511-33/15-2/EC w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz H. M. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Minister Finansów w imieniu, którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacją indywidualną z 14 kwietnia 2015 r. uznał stanowisko Skarżącego H. M. przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, za nieprawidłowe. Z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji indywidualnej wynika, że Skarżący we wniosku przedstawił następujące zdarzenie przyszłe: Skarżący jest osobą fizyczną nieprowadzącą osobiście działalności gospodarczej. Zamierza współuczestniczyć finansowo w spółce komandytowej (Spółka 1). Spółka 1 ma dziś formę prawną spółki z ograniczona odpowiedzialnością, lecz na pierwszą połowę 2015 roku jest planowane jej przekształcenie w spółkę komandytową. Skarżący będzie współuczestniczył finansowo w Spółce 1 jako jej wspólnik w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, jednak będzie miało to miejsce w ramach wspólnego przedsięwzięcia (Spółka 2) z inną osobą fizyczną (Drugi Wspólnik). Wnioskodawca wraz z Drugim Wspólnikiem wydatkowali środki na nabycie/objęcie i sfinansowanie działalności Spółki 1 w jej obecnej formie prawnej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Drugi Wspólnik udzielił pożyczki Spółce 1. Jedynie Wnioskodawca w myśl umowy Spółki 1 jest jej wspólnikiem w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych. Po przekształceniu Wnioskodawca stanie się komandytariuszem w Spółce 1 w jej nowej formie prawnej (spółka komandytowa), Drugi Wspólnik będzie współuczestniczył finansowo w Spółce 1 jedynie w ramach wspólnego przedsięwzięcia (Spółki 2) ze Skarżącym, a nie jako wspólnik Spółki 1. Wspólne przedsięwzięcie (Spółka 2) nie jest spółką prawa handlowego ani też prawa cywilnego. Jest relacją między stronami uregulowaną w myśl zasady swobody umów (art. 353.1 Kodeksu cywilnego), umową nienazwaną określaną jako "spółka cicha". Podstawowe cechy tej relacji to: a. Drugi Wspólnik jako wspólnik cichy uczestniczy w zysku Spółki 2 w proporcji ustalonej w umowie ze Skarżącym wyrażonej określonym procentem dochodu wypracowanego przez Spółkę 2 (a pochodzącego z zysku Spółki 1), oraz w tych samych proporcjach uczestniczy w stratach Spółki 2 (pochodzących ze Spółki 1), b. Drugi Wspólnik jako wspólnik cichy wnosi do Spółki 2 wkład pieniężny oraz ma wpływ na decyzje dotyczące przedsiębiorstwa Spółki 1, c. wkładem Skarżącego do Spółki 2 są pieniądze, wydane na nabycie/objęcie Spółki 1, d. Skarżący objął/nabył za łączne środki swoje i Drugiego Wspólnika udział w kapitale Spółki 1, e. Drugi Wspólnik udzielił pożyczki Spółce 1, f. w przypadku rozwiązania umowy Spółki 2, której działalność nie przyniosła strat, wspólnicy podzielą się ewentualnym zyskiem zgodnie z ustaloną w umowie proporcją udziału w zyskach Spółki 2 (a pochodzących z zysku Spółki 1), a pozostały majątek zwracany będzie w następujący sposób: Drugi Wspólnik jako wspólnik cichy otrzyma majątek o wartości równej wartości wniesionego wkładu pieniężnego, Skarżący otrzyma majątek o wartości równej wartości wniesionego wkładu pieniężnego. Zawarta przez strony umowa Spółki 2 spełnia wszelkie istotne elementy stosunku typowej spółki cichej: - uczestniczenie prze Drugiego Wspólnika w cudzym przedsiębiorstwie (wkładzie Skarżącego do Spółki 1), - dążenie do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego) - wniesienie wkładu przez Drugiego Wspólnika jako wspólnika cichego, który staje się częścią majątku drugiego przedsiębiorcy (Wnioskodawcy), - wniesienie wkładu przez Drugiego Wspólnika daje prawo do udziału w zysku Spółki 2, podobnie jak przez Skarżącego, - wyłączenie osobistej odpowiedzialności Drugiego Wspólnika jako wspólnika cichego wobec wierzycieli Skarżącego lub Spółki 2, - istota spółki cichej wyczerpuje się w stosunku zobowiązaniowym łączącym wspólników (spółka wewnętrzna). Drugi Wspólnik jako wspólnik cichy, nie staje się współwłaścicielem majątku, do którego wniósł wkład, ani nie występuje w stosunkach zewnętrznych. W związku z powyższym opisem Skarżący zadał następujące pytania: 1. Czy relacje między Skarżącym, a Drugim Wspólnikiem można określić jako wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.")? 2. Czy przychody Skarżącego pochodzące ze Spółki 2 (spółki cichej) stanowić będą dla niego przychód jedynie proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej spółki (innymi słowy, bez tej części jej przychodów, która zgodnie z umowami przypada na Drugiego Wspólnika)? Czy - analogicznie - kosztami Skarżącego pochodzącymi ze Spółki 2 będzie przypadająca nań, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku, część jej kosztów? 3. Czy przychody Skarżącego pochodzące ze Spółki 2 (spółki cichej), która z kolei osiągać będzie swe przychody z udziału w Spółce 1 niebędącej osobą prawną, stanowić będą dla niego przychód z pierwotnego ich źródła, jakim będzie udział w spółce niebędącej osobą prawną, a zatem z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 5a ust. 2 u.p.d.o.f.? 4. Czy dochody Skarżącego pochodzące ze Spółki 2 będą mogły być opodatkowane, w przypadku dokonania wyboru zgodnie z art. 9a, na zasadach określonych w art. 30 c u.p.d.o.f.? Zdaniem Skarżącego umowa pomiędzy nim, a drugim Wspólnikiem stanowi wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. Biorąc pod uwagę uzgodnienia pomiędzy Skarżącym, a Drugim Wspólnikiem należy uznać, iż dla Skarżącego jego przychodem ze Spółki 3 będzie przypadająca nań proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku część jej przychodów, a zatem bez uwzględniania tej części przychodów, która - mimo, iż formalnie tylko Skarżący będzie komandytariuszem w Spółce 1 - zgodnie z umowami konstytuującymi Spółkę 2 przypadać będzie Drugiemu Wspólnikowi. Analogicznie, kosztami Skarżącego będzie przypadająca nań proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku część jej kosztów, a zatem bez uwzględniania tej części kosztów, która zgodnie z umowami konstytuującymi Spółkę 2 przypadać będzie Drugiemu Wspólnikowi. Skarżący wskazał, że przypadający na niego udział w zyskach Spółki 2 w sytuacji gdy jedynym źródłem jej przychodów będzie udział w Spółce 1, będzie stanowił przychód ze źródła, jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza. Zdaniem Skarżącego dochody pochodzące ze Spółki 2 będą mogły być opodatkowane w przypadku dokonania wyboru zgodnie z art. 9a, na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. W uzasadnieniu, powołanej na wstępie, zaskarżonej interpretacji podatkowej Minister Finansów powołując się na uregulowania u.p.d.o.f. stwierdził, że Skarżący będzie uzyskiwał przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, jako wspólnik spółki komandytowej (Spółka 1). Przychody (dochody) Skarżącego będą podlegały opodatkowaniu na etapie spółki komandytowej (Spółki 1) na zasadach wybranych dla tej spółki, w proporcji do udziału określonego w umowie spółki komandytowej oraz zgodnie z wybraną formą opodatkowania. Również koszty uzyskania przychodów u Skarżącego będą podlegały rozliczeniu na etapie spółki 1 w proporcji określonej w umowie tej spółki. W związku z tym, że przychody (dochody) te podlegają opodatkowaniu na etapie spółki komandytowej, Skarżący nie opodatkowuje ich ponownie jako przychodów ze wspólnego przedsięwzięcia, tj. ze spółki cichej. A zatem – w ocenie Ministra Finansów - nieprawidłowe jest stanowisko Skarżącego, że jego przychody pochodzące ze Spółki 2 (spółki cichej) stanowić będą dla niego przychód proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej spółki, a zatem bez uwzględniania tej części przychodów, która - mimo, iż formalnie tylko Skarżący będzie komandytariuszem w Spółce 1 - zgodnie z umowami konstytuującymi Spółkę 2 przypadać będzie Drugiemu Wspólnikowi. Skarżący nie wybiera również ponownie formy opodatkowania dochodów w spółce cichej. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucił: naruszenie przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 8 ust. 1 i art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię oraz naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14c Ordynacji podatkowej poprzez uchybienie przepisów prawa materialnego przy wydawaniu skarżonej interpretacji oraz nieodniesienie się przez Ministra Finansów do argumentów Skarżącego w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a także poprzez sprzeczność stanowiska Ministra Finansów wyrażonego w odpowiedzi na pytanie nr 2 ze stanowiskiem zajętym w tej samej interpretacji w odpowiedzi na pytanie nr 1. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest odpowiedź na pytanie czy w przedstawionym stanie faktycznym przychody Skarżącego pochodzące za Spółki 2 (spółki cichej) stanowić będą przychód jedynie proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej spółki, bez tej części jej przychodów, która zgodnie z umową przypada Drugiemu Wspólnikowi. Zdaniem organu, Skarżący będzie uzyskiwał przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, jako wspólnik spółki komandytowej (Spółka 1). Przychody (dochody) Skarżącego będą podlegały opodatkowaniu na etapie spółki komandytowej (Spółki 1) na zasadach wybranych dla tej spółki, w proporcji do udziału określonego w umowie spółki komandytowej oraz zgodnie z wybraną formą opodatkowania. Również koszty uzyskania przychodów u Skarżącego będą podlegały rozliczeniu na etapie spółki 1 w proporcji określonej w umowie tej spółki. W związku z tym, że przychody (dochody) te podlegają opodatkowaniu na etapie spółki komandytowej, Skarżący nie opodatkowuje ich ponownie jako przychodów ze wspólnego przedsięwzięcia, tj. ze spółki cichej. W ocenie natomiast Skarżącego jego przychody pochodzące ze Spółki 2 (spółki cichej) stanowić będą dla niego przychód proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku tej spółki, a zatem bez uwzględniania tej części przychodów, która - mimo, iż formalnie tylko Skarżący będzie komandytariuszem w Spółce 1 - zgodnie z umowami konstytuującymi Spółkę 2 przypadać będzie Drugiemu Wspólnikowi. Skarżący uważa również, że jego przychody pochodzące ze spółki cichej należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) Przystępując do rozważań należy wskazać, że Spółka cicha nie funkcjonuje w polskim systemie prawnym jako umowa nazwana. W polskim prawie spółka cicha uregulowana była w rozporządzeniu Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 57, poz. 502), w księdze drugiej Czynności handlowe, dziale III Zobowiązania, rozdziale IX Spółka cicha, w przepisach art. 682 – 695 k.h. Ustawowe regulacje dotyczące spółki cichej przestały obowiązywać w dniu 1 stycznia 1965 r. W tym dniu wszedł w życie nowy kodeks cywilny, a także jego przepisy wprowadzające z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 94), które w art. VI § 1 uchyliły przepisy Kodeksu handlowego, z wyjątkiem przepisów dotyczących spółek jawnych, z ograniczona odpowiedzialnością oraz akcyjnych. W ten sposób ustawowe unormowanie spółki cichej przestało istnieć i do chwili obecnej instytucja ta nie ma w prawie polskim swej odrębnej regulacji. Zawarcie umowy spółki cichej dopuszczalne jest zgodnie z zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 3531 k.c. Stosownie do tego przepisu strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Jest to norma prawna przyznająca podmiotom prawa cywilnego generalną kompetencję do swobodnego kształtowania stosunków zobowiązaniowych przez umowy. Zasada swobody umów stwarza podmiotom możliwość kształtowania stosunków zobowiązaniowych innych niż typowe. Strony uzyskują kompetencję do tworzenia zupełnie nowych typów umów (np. umowa franchisingu), niepodobnych do normatywnie określonych w kodeksie cywilnym lub innych ustawach. Mogą także wzorować się na umowach nazwanych, ale określając łączący ich stosunek zobowiązaniowy dokonywać pewnych modyfikacji lub uzupełnień, kreując w ten sposób bardziej odpowiedni dla nich instrument prawny (A. Olejniczak, Komentarz do art. 3531 k.c., LEX 2014). Stąd też postanowienia każdej umowy nienazwanej w celu właściwej kwalifikacji podatkowej przychodów uzyskiwanych na podstawie takiej umowy należy rozpatrywać indywidualnie. Wskazać w tym miejscu należy, że Spółka cicha polega na z założenia niejawnym uczestniczeniu jednego podmiotu (wspólnik cichy) w zysku wypracowywanym przez przedsiębiorstwo prowadzone we własnym imieniu przez inny podmiot (przedsiębiorcę) - w zamian za wniesienie wkładu. Oznacza to, że spółka cicha nie jest podmiotem prawa, bowiem to "wspólnik jawny" jest przedsiębiorcą i to on występuje na zewnątrz w obrocie, ponosząc wszelkie tego konsekwencje. Zobowiązanie wspólnika cichego, sprowadzające się do wniesienia wkładu, może mieć zarówno charakter pieniężny, jak i niepieniężny. Udział wspólnika cichego nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty ze wspólnikiem (rzeczowej, majątkowej, czy osobowej). Wspólnik cichy nie odpowiada też za zobowiązania spółki wobec wierzycieli. Zwrócić uwagę trzeba, co podkreślane jest w doktrynie, że wspólnikowi cichemu przysługują nie "prawa" otrzymane w zamian za wniesienie wkładu, ale wierzytelność, w skład której wchodzą uprawnienia, w tym przede wszystkim do pobierania zysku. Dlatego też w przypadku spółki cichej nie można mówić o "członkostwie", czy też "udziale". Zysk należny wspólnikowi cichemu należy także odróżnić od dochodów uzyskiwanych przez przedsiębiorcę (zob. Grzegorz Jędrejak, Spółka cicha, Warszawa 2008, s. 23). Zatem tytułem prawnym uzyskania korzyści majątkowej przez wspólnika cichego nie jest posiadany udział w kapitale, lecz umowa cywilnoprawna. Wspólnik cichy ma prawo do udziału w zysku spółki, a więc ponosi ryzyko ekonomiczne niepowodzenia przedsięwzięcia, co odróżnia umowę spółki cichej od umowy pożyczki lub kredytu. W przypadku bowiem umowy pożyczki lub kredytu wierzyciel jest zainteresowany zwrotem kapitału wraz z ustalonymi z góry odsetkami i powodzenie przedsięwzięcia dłużnika lub jego brak nie wpływa na wysokość przysługującej mu wierzytelności. Za wspólne przedsięwzięcie należy uznać natomiast wszelkiego rodzaju projekty, których realizacja oraz udział w przyszłych zyskach wiąże się z udziałem, co najmniej dwóch podmiotów, a które jednocześnie nie łączą się z zawiązaniem formalnej struktury organizacyjnej. Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Skarżący będzie współuczestniczył finansowo w Spółce 1 jako jej wspólnik w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, jednak będzie miało to miejsce w ramach wspólnego przedsięwzięcia (Spółka 2) z inną osobą fizyczną (Drugi Wspólnik). Wspólne przedsięwzięcie (Spółka 2) nie jest spółką prawa handlowego ani też prawa cywilnego. Jest relacją między stronami uregulowaną w myśl zasady swobody umów, umową nienazwaną określaną jako "spółka cicha". Skarżący wraz z Drugim Wspólnikiem wydatkowali środki na nabycie/objęcie i sfinansowanie działalności Spółki 1 w jej obecnej formie prawnej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Jedynie Skarżący w myśl umowy Spółki 1 jest jej wspólnikiem w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych. Drugi Wspólnik będzie współuczestniczył finansowo w Spółce 1 jedynie w ramach wspólnego przedsięwzięcia (Spółki 2) ze Skarżącym, a nie jako wspólnik Spółki 1. W ocenie Sądu do opodatkowania dochodów wspólników spółki cichej winien mieć zastosowanie art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy). Jak słusznie wskazał Skarżący, do "wspólnego przedsięwzięcia" w rozumieniu art. 8 u.p.d.o.f. należy zaliczyć przedsięwzięcie realizowane na podstawie umowy spółki cichej. Jednakże przychody wspólnika spółki cichej, należy rozliczyć w zależności od tego czy jest on przedsiębiorcą w formie spółki kapitałowej, osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą czy też osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Skarżący jest osobą fizyczną nieprowadzącą osobiście działalności gospodarczej. Jest wspólnikiem spółki komandytowej (komandytariuszem). Zamierza uczestniczyć w Spółce 2 (w spółce cichej) w ramach wspólnego przedsięwzięcia. Skarżący w myśl umowy spółki 2 będzie jej wspólnikiem w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych. Skarżący wraz z drugim wspólnikiem (cichym) wydatkowali środki na nabycie/objęcie i sfinansowanie Spółki 1. Zatem przychody wspólnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł (art. ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.). Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 6 pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową (...) prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Natomiast Skarżący – wspólnik spółki cichej, nie prowadzi działalności gospodarczej we własnym imieniu. W ocenie Sądu, rację ma Skarżący, że zysk spółki cichej należy rozliczyć, uwzględniając między stronami podział dochodów poprzez opodatkowanie u każdej ze stron jej rzeczywistego, faktycznego udziału w tych dochodach, proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku. Niemniej jednak przychody wspólnika spółki cichej będącego osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.), a nie jak wskazuje Skarżący jako przychód z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.). W konsekwencji, nie do zaakceptowania jest stanowisko organu, wyrażone w zaskarżonej interpretacji podatkowej, że Skarżący będzie uzyskiwał przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, jako wspólnik spółki komandytowej (Spółka 1) oraz że przychody (dochody) Skarżącego będą podlegały opodatkowaniu na etapie spółki komandytowej (Spółki 1) na zasadach wybranych dla tej spółki, w proporcji do udziału określonego w umowie spółki komandytowej oraz zgodnie z wybraną formą opodatkowania. Również koszty uzyskania przychodów u Skarżącego będą podlegały rozliczeniu na etapie spółki 1 w proporcji określonej w umowie tej spółki. Nie jest też trafne stanowisko organu, że w związku z tym, że przychody (dochody) te podlegają opodatkowaniu na etapie spółki komandytowej, Skarżący nie opodatkowuje ich ponownie jako przychodów ze wspólnego przedsięwzięcia, tj. ze spółki cichej. Takie stanowisko organu- zdaniem Sądu- narusza przepisy art. 8 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. oraz art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu skutki podatkowe wydanej interpretacji spowodowałyby niekorzystne dla Skarżącego sposoby rozliczenia; powodowałyby niemożność rozliczenia podatkowego wspólnika spółki cichej. Zdaniem Sądu wspólnicy spółki cichej takie uprawnienie posiadają. Ponownie rozpatrując sprawę organ podatkowy winien zastosować wykładnię przedstawioną w uzasadnieniu wyroku. Stosownie do dyspozycji art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) należało orzec jak w sentencji. Zwrot kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej zasądzono na podstawie art. 200 P.p.s.a.