II GSK 275/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik (spr.) Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk Protokolant Ewa Czajkowska po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. Sp. z o.o. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 września 2016 r. sygn. akt II SA/Ol 1084/16 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O z dnia [..] października 2013 r. nr [..] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie udzielenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od A. Sp. z o.o. w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O 360 (trzysta sześćdziesiąt złotych) tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 29 września 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie (dalej: WSA w Olsztynie lub Sąd I instancji) oddalił skargę A. Sp. z o.o. w B. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] (dalej: Dyrektor) z dnia [...] października 2013 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie udzielenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Ze stanu faktycznego sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynika, że pismem z dnia 24 listopada 2008 r. spółka zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w [...] o udzielenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego. W związku ze zmianą stanu prawnego Dyrektor wydał w dniu [...] stycznia 2010 r. decyzję umarzającą postępowanie w sprawie. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wskazał, że od dnia 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej u.g.h., której art. 129 ust. 2 stanowi, że postępowania w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, umarza się. Dyrektor po rozpatrzeniu odwołania strony utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. Na powyższe rozstrzygnięcie strona złożyła skargę do WSA w Olsztynie, który wyrokiem z dnia 7 września 2010 r., sygn. akt II SA/Ol 613/10, skargę oddalił. Następnie NSA wyrokiem z dnia 20 lutego 2013 r., sygn. akt II GSK 1749/12, uchylił wyrok WSA oraz uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] i decyzję ją poprzedzającą. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie, NSA podniósł, że wydanie decyzji przez organy podatkowe powinno korespondować z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 z dnia 19 lipca 2012 r. NSA wskazał, że organ dokonując ponownego rozpatrzenia sprawy oceny charakteru prawnego przepisów u.g.h., uwzględni wykładnię pojęcia "przepisu technicznego", dokonaną w powołanym wyroku TSUE. Ocena, czy art. 129 ust. 1 ustawy jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, czy mógł być w tej sprawie zastosowany, zależy od ustalenia rodzaju i zakresu ograniczeń w używaniu automatów, będących konsekwencją jego wejścia w życie. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor decyzją z dnia [...] lipca 2013 r., umorzył postępowanie w sprawie udzielenia stronie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego. Decyzją z dnia [...] października 2013 r. Dyrektor utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] lipca 2013 r. Organ podkreślił, że zezwolenia były wydawane na 6 lat, bez gwarancji ich dalszego przedłużenia. Ustawodawca posiada uprawnienie do nowelizowania przepisów nawet, gdy okażą się one niekorzystne dla niektórych grup przedsiębiorców. WSA w Olsztynie oddalił skargę na powyższą decyzję. Sąd podał, że jest związany oceną stanu prawnego i faktycznego, zawartą w wyroku NSA z dnia 20 lutego 2013 r. Sąd I instancji stwierdził, że art. 129 ust. 2 u.g.h. nie ma charakteru technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE z 1998r. (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.) i nie podlegał procedurze uprzedniej notyfikacji przez Komisję Europejską. Brak notyfikacji tego przepisu nie ma wpływu na jego obowiązywanie i stosowanie. WSA powołał się na stanowisko NSA, zgodnie z którym przepisy przejściowe u.g.h., w tym art. 129 ust. 2 tej ustawy, który umieszczony został w rozdziale 12 "Przepisy przejściowe i dostosowujące", nie mają charakteru technicznego, nie wymagają notyfikacji i w związku z tym mogą być stosowane. Sąd podał, że wyznaczone w przepisach przejściowych granice zachowania dotychczasowych uprawnień (do czasu wygaśnięcia udzielonych zezwoleń), nie pozwalają na wydawanie, po wejściu w życie nowej ustawy, nowych zezwoleń na starych zasadach. Nie znaczy to jeszcze, że wprowadzają zakaz wydawania nowych zezwoleń, ponieważ taki zakaz wynika z przepisów merytorycznych, wprowadzających zmiany dotyczące działalności w zakresie gier hazardowych. Na gruncie nowej ustawy, ze względu na treść art. 118 u.g.h., podmioty które złożyły wniosek o zezwolenie pod rządami poprzedniej ustawy nie mogą uzyskać zezwolenia, nawet jeżeli wniosek o zezwolenie został złożony przed wejściem w życie tej ustawy, ponieważ ww. przepis nakazuje stosowanie ustawy nowej, zaś ta nie przewiduje w ogóle wydawania zezwoleń i nie dopuszcza możliwości prowadzenia takiej działalności na podstawie zezwolenia. Przewiduje natomiast w art. 6 ust. 1 u.g.h. wymaganie posiadania koncesji na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach. Skoro treść przepisu odnosi się do zezwoleń, to tym samym nie może być łączona z produktem. Treść tego przepisu należy oceniać w powiązaniu z art. 6 ust. 1 u.g.h., a nie z ograniczeniami, jakie wynikają na gruncie u.g.h. w związku z miejscem i formą prowadzenia działalności. Spółka zaskarżyła wyrok w całości domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania a także zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi strona zarzuciła naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj. art. 2 ust. 2a i 2b w zw. z art. 7 ust. 1 a ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jednolity Dz.U. z 2004, nr 4, poz. 27 ze zm., dalej u.g.z.w.) w zw. z art. 2 ust. 5 w zw. z art. 8 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1) lit. a) w zw. z art. 6 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. i art. 15 ust. 1 w zw. z art. 118 w zw. z art. 129 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 135 ust. 1 i 2 w zw. z art. 138 ust. 1 w zw. z art. 144 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 3), pkt 4), pkt 5), pkt 11) w zw. z art. 8 i 9 w zw. z art. 10 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa technicznych (Dz. Urz. UE wydanie specjalne w języku polskim, rozdz. 13, t. 20, s. 337; zm. Dz. Urz. UE wydanie specjalne w języku polskim, rozdz. 13, t. 21, s. 8, Dz.U.UE.L.98.204.37 z późn.zm., dalej dyrektywa 98/34/WE) w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia Rady Ministrów z 23.12.2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U. Nr 239, poz. 2039 z późn. zm., dalej rozporządzenie w sprawie notyfikacji) w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19.07.2012 r. w sprawach połączonych C-213, C- 214, C-217 w zw. z art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (TUE) w zw. z art. 36, art. 52, art. 62 i 65 w zw. z art. 260 ust. 2 w zw. z art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE) poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że powołane normy (w tym art. 118, art. 129 ust. 1, 2 i 3 i art. 138 ust 1 u.g.h.) nie stanowią przepisów technicznych w związku z czym nie podlegały notyfikacji, w sytuacji, gdy prawidłowa wykładnia prowadzi do wniosku, że stanowią one nienotyfikowane przepisy techniczne, które nie mogły być stosowane, 2. z ostrożności naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj. art. 2 ust. 2a i 2b w zw. z art. 7 ust. la u.g.z.w. w zw. z art. 2 ust. 5 w zw. z art. 8 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1) lit. a) w zw. z art. 6 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 i art. 15 ust. 1 w zw. z art. 118 w zw. z art. 129 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 135 ust. 1 i 2 w zw. z art. 138 ust. 1 w zw. z art. 144 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 3), pkt 4), pkt 5), pkt 11) w zw. z art. 8 i 9 w zw. z art. 10 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19.07.2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214, C-217 w zw. z art. 5 ust. 4 TUE w zw. z art. 36, art. 52, art. 62 i 65 w zw. z art. 260 ust. 2 w zw. z art. 267 TFUE poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na ich zastosowaniu (w szczególności art. 118, art. 129 ust. 1, 2 i 3 i art. 138 ust. 1 u.g.h.), w sytuacji gdy jako nienotyfikowane przepisy techniczne nie powinny być one zastosowane w sprawie, 3. z ostrożności - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), tj. art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., nr 153, poz. 1269 z późn. zm., dalej p.u.s.a.) w zw. z art. 2 ust. 2a i 2b w zw. z art. 7 ust la u.g.z.w. w zw. z art. 2 ust. 5 w zw. z art. 8 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1) lit. a) w zw. z art. 6 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 i art. 15 ust. 1 w zw. z art. 118 w zw. z art. 129 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 135 ust. 1 i 2 w zw. z art. 138 ust. 1 w zw. z art. 144 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 3), pkt 4), pkt 5), pkt 11) w zw. z art. 8 i 9 w zw. z art. 10 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 2 pkt 3) i 5) rozporządzenia w sprawie notyfikacji w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19.07.2012 r. w sprawach połączonych C-213, C-214, C-217 w zw. z art. 5 ust. 4 TUE w zw. z art. 36, art. 52, art. 62 i 65 w zw. z art. 260 ust. 2 w zw. z art. 267 TFUE w zw. z art. 221 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 207 w zw. z art. 208 § 1 zw. z art. 210 w zw. z art. 253a §1 w zw. z art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 122 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6) i § 4 w zw. z art. 180 § lw zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., nr 749, dalej O.p.): a) wskutek niedostrzeżenia, że organ dokonał nieprawidłowych ustaleń w kontekście tego, czy normy u.g.h. mogą mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż urządzeń w postaci automatów do gier o niskich wygranych oraz wskutek niedostrzeżenia uchybień popełnionych przez organy w powołanym zakresie na etapie postępowania administracyjnego, b) wskutek niedostrzeżenia, że organ nie dokonał oceny jaki jest wpływ u.g.h. na sprzedaż urządzeń w postaci automatów do gier o niskich wygranych i ograniczył się wyłącznie do oceny oraz analizy wpływu na właściwość u.g.h. wspomnianych urządzeń, c) wskutek niedostrzeżenia tego, że twierdzenia organu w sprawie są ogólnikowe oraz nieuzasadnione i niepodparte zebranym w sprawie materiałem dowodowym, d) wskutek niedostrzeżenia tego, że organ w toku postępowanie nie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do twierdzeń oraz dowodów przedłożonych przez stronę w toku postępowania, oraz nie wskazał czy i którym z dowodów przedłożonych przez stronę dał wiary, oraz dlaczego określonym dowodom odmówił wiarygodności, e) wskutek niedostrzeżenia tego, że organ w toku postępowania w sposób gołosłowny oraz nieuzasadniony oraz nieprecyzyjny stwierdził, że istotny wpływ u.g.h. na właściwości oraz sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych wykluczają czynniki natury ekonomicznej, przyczyny leżące po stronie przedsiębiorców, amortyzacja, wyeksploatowanie produktu, stan zmagazynowania zapasów, przypadki wyrejestrowania automatów, w sytuacji, gdy elementy te nie niwelują w sposób istotny wpływu u.g.h. na właściwości oraz sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania z art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem zostały spełnione warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu prawa procesowego, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna spółki oparta została na obu podstawach kasacyjnych z art. 174 p.p.s.a. W takiej sytuacji Sąd II instancji w pierwszej kolejności rozpoznaje podniesione w tej skardze zarzuty procesowe, a dopiero w drugiej zarzuty odnoszące się do prawa materialnego. Zachowanie takiej kolejności rozpoznania zarzutów kasacyjnych wynika z tego, że ocena sposobu stosowania prawa materialnego może być dokonana tylko wtedy, gdy zostanie ustalone, że stan faktyczny sprawy jest między stronami niesporny albo że nie został skutecznie zakwestionowany w postępowaniu kasacyjnym. Skarga kasacyjna spółki nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego nie mogła prowadzić do uchylenia skarżonego wyroku. W ocenie NSA nietrafny jest podniesiony w tej skardze zarzut naruszenia przez Sąd I instancji treści art. 141 § 4 p.p.s.a. W tym zakresie spółka twierdzi, że uzasadnienie wyroku jest wadliwe, bo nie odnosi się merytorycznie do naruszenia kilkudziesięciu wskazanych przepisów, różnych aktów prawnych, zarówno materialnych jak i procesowych. Zarzut tak postawiony jest wadliwy formalnie z dwóch powodów. Po pierwsze, naruszenia przepisów wskazanych w zarzucie powinny być kwestionowane w ramach właściwej podstawy prawnej, z odniesieniem do konkretnych naruszeń prawa materialnego i procesowego. Art. 141 § 4, wskazując elementy formalne uzasadnienia wyroku, nie może być podstawą do kwestionowania poglądów i twierdzeń Sądu I instancji. Po drugie, zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie został uzasadniony, a to nie spełnia warunku z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. A poza tym uzasadnienie wyroku Sądu I instancji spełnia wszelkie wymogi poprawnie przedstawionej argumentacji, których zabrakło uzasadnieniu skargi kasacyjnej, mimo że jest to profesjonalny środek prawny. Zdaniem NSA nietrafne są również podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji prawa materialnego. Oczywiście niezasadny jest zarzut z pkt 1 skargi kasacyjnej. Przede wszystkim nie wskazuje on przepisów naruszonych przez Sąd I instancji. Te które zostały w nim wymienione nie mogły być naruszone skarżonym wyrokiem, bo nie były stosowane przez Sąd I instancji. Sąd ten kontrolował stosowanie tych przepisów, a zatem mógł naruszyć właściwe przepisy p.p.s.a. Skoro takie nie zostały przez spółkę wskazane, to NSA nie ma podstaw do domniemywania o jakie przepisy mogło chodzić stronie skarżącej. Profesjonalizm skargi kasacyjnej i jej formalizm wymagają spełnienia prawem określonych warunków, by Sąd II instancji mógł dokonać kontroli skarżonego wyroku. Zatem skuteczność skargi kasacyjnej bardziej musi być identyfikowana z formalną poprawnością jej sporządzenia a nie z ilością wymienionych w niej przepisów i cytatów z uzasadnień wyroków. Polski porządek prawny to porządek prawa stanowionego, w którym wyroki a zwłaszcza ich uzasadnienia nie mają większego znaczenia ze względu na ich niewiążący charakter. Zatem szacunek dla Sądu i strony nakazywałby oszczędne sięganie do tych źródeł. Te same uwagi należy odnieść do zarzutu drugiego z zakresu naruszeń prawa materialnego. Dodać można, że w obu sytuacjach Sąd I instancji mógłby naruszyć albo art. 151 albo art. 145 § 1-3 p.p.s.a. Jednak, o który przepis chodzi spółce w rozpoznawanej sprawie nie wiadomo. Mając na uwadze powyższe i treść art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak na wstępie. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.